3 этап Сбор доказательств

Аудиторская организация имеет право прибегать к нерепрезен-

тативной, т.е. непредставительной, выборке только тогда, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом. Например, когда аудитор проверяет отдельно взятую группу операций либо класс операций, по которым установлены возможные ошибки.

Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем больше необходимый размер выборки.

Допустимая ошибка определяется на стадии планирования в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности.

При проверке правильности оборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок, которую аудиторская организация согласна допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс аудита позволило ей утверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок.

Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобы проверить, что общая величина таких ошибок в совокупности не превысит допустимой ошибки. Малая выборка используется, когда аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок.

Аудиторская выборка осуществляется в несколько этапов.

I ЭТАП. Принятие решение о проведении выборочной проверки. Аудитор принимает решение проводить выборочную проверку в следующих случаях:

1)когда проверяемая совокупность велика и потребуется очень много затрат времени на сплошную проверку;

2)когда аудитор оценивает СБУ и СВК как средне или высоко надежные;

3)когда проведение выборочной проверки экономически более эффективно, чем проведение сплошной проверки.

II ЭТАП. Планирование выборочной проверки.

1)Определяется совокупность данных, которая должна быть подвергнута выборочной проверке. Например, ПКО и РКО.

2)Определяются элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы. Ключевыми элементами являются такие элементы, в которых, по мнению аудитора, велика вероятность существования ошибок и искажений. Если число элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов велико, необходимо провести стратификацию: выделить элементы такой категории в отдельную подсовокупность и осуществить в отношении подсовокупности выборочную проверку.

3)Определяется число элементов выборки по формуле:

ЭВ (ОС ЭН ЭК ) КП ,

УС 0,75

11

где ОС – общий объем проверяемой совокупности в денежном выражении; ЭН – суммарная стоимость элементов наибольшей стоимости; ЭК – суммарная стоимость ключевых элементов;

КП – коэффициент проверки, зависящий от риска необнаружения. Чем меньше риск необнаружения, тем больше коэффициент проверки;

УС * 0,75 – степень точности.

4)Определяется способ отбора элементов в выборку.

5)При определении объема выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.

Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по данному вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки имеется как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

Ваудиторской практике различают риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки верности оборотов и сальдо по счетам:

а) риск первого рода — риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность содержит существенную ошибку, в то время как совокупность свободна от такой ошибки (или что система контроля ненадежна, в то время как в действительности она надежна);

б) риск второго рода — риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как совокупность содержит существенную ошибку (что система контроля надежна, а на самом деле не обладает необходимой надежностью).

Риск отклонения верной гипотезы требует проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или экономического субъекта, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации.

III ЭТАП. Проверка элементов выборки. К элементам выборки применяются запланированные аудиторские процедуры и выявляются ошибки и искажения, если они есть.

IV ЭТАП. Анализ результатов выборочного исследования. На данном этапе аудитор должен:

1)проанализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;

2)экстраполировать (распространить) полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;

3)оценить риски выборки.

Во-первых, аудитор должен выявить качественный характер обнаруженных ошибок, то есть сущность и причину, а также установить их влияние на другие участки аудита.

12

Анализируя найденные ошибки, аудиторская организация может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные:

с типом операций (например, неправильное выделение НДС расчетным путем в ПКО),

с производственными единицами и подразделениями, для которых они найдены,

со временем их возникновения и т.п.

Вэтом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверить каждую из них раздельно, получив тем самым более точные результаты.

Во-вторых, результаты по выборке аудиторская организация обязана распространить на всю проверяемую совокупность. Если совокупность разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено по каждой из них.

Например, требуется оценить правильность оформления 1000 РКО. 30 выбранных элементов оформлены правильно, то есть присутствуют все необходимые реквизиты и подписи. Следовательно, можно считать, что все документы в целом оформлены правильно.

Процедура распространения обнаруженных ошибок на всю проверяемую совокупность в международной практике получила название

проецирование ошибок.

НО! Ошибки, обнаруженные по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам, учитываются в фактически найденном размере и распространению на всю совокупность не подлежат.

Таким образом, полная прогнозная ошибка по результатам выборки складывается из спроецированной ошибки по результатам выборки и из фактически найденной величины ошибки по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам.

Общая полная прогнозная ошибка определяется по формуле:

	ППО	ФОв (ОС ЭН ЭК )	ФОн ФОк,
		СЭВ

где ФОв – фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при проверке выборки;

ОС - общий объем проверяемой совокупности в денежном выражении; ЭН – суммарная стоимость элементов наибольшей стоимости; ЭК – суммарная стоимость ключевых элементов;

СЭВ – суммарная стоимость элементов выборки, фактически проверенных аудитором;

ФОн - фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при проверке элементов наибольшей стоимости;

ФОк - фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при проверке ключевых элементов.

13

Например, объем проверяемой совокупности 65 млн. руб. Стоимость элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов 5 млн. руб. УС = 50 тыс. руб., РНО – средний.

Стоимость элементов выборки 600 тыс. руб. Сумма обнаруженных им ошибок в выборке составила 17 тыс. руб. ФОн + ФОк = 230 тыс. руб.

ППО = 17 · (65 000 – 5 000) / 600 + 230 = 1 930 тыс. руб.

Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого аудитор сравнивает полную прогнозную ошибку с допустимой ошибкой. Если ППО оказалась больше допустимой ошибки, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если сочтет их неприемлемыми, то ей следует расширить круг аудиторских процедур или применять аудиторские процедуры, альтернативные уже проведенным.

Схема действий аудитора по результатам сравнения полной прогнозной ошибки с УС (УС = 5 тыс. руб.)

ППО = 2 тыс. руб.		ППО = 4,5 тыс. руб.						ППО =5,5 тыс. руб.
Риск того, что		Риск того, что истинная
истинная ошибка		ошибка превышает УС,
превышает УС, низок		высок
Аудитор	должен	Аудитор должен:						Аудитор		должен
попросить	клиента	1) попросить				клиента		рассмотреть вопрос о
исправить ошибки		исправить ошибки;						подготовке
		2) изучить				природу		заключения,		отличного
Аудитор	может	выявленных		ошибок			и	от	безоговорочно
ограничиться		оценить		возможность				положительного
указанием на ошибки в		ненайденных ошибок;
письменной		3) модифицировать				ауд.
информации		процедуры в целях получения
руководству		более				точных
		доказательств;
		4) потребовать		от		клиента
		исправить	не			только
		обнаруженные ошибки, но и
		возможные. После этого еще
		раз проверить,			случайным
		образом отобрав			элементы
		для проверки

Аудиторская организация в обязательном порядке отражает в рабочей документации аудитора все стадии проведения выборочной проверки и анализ ее результатов.

14

15