Лекции Паномаренко М.М. / БУХГАЛТЕРСКИЙ учет

31

лирующих статей из валюты баланса связано с упрощением структуры балансовых показателей и необходимостью выявления реальной оценки капитала и результатов хозяйственной деятельности. В настоящее время в практике составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации применяется модель «баланс-нетто».

Существуют различные виды бухгалтерских балансов: начальный, вступительный, периодический (промежуточный и заключительный (годовой)), передаточный, и др.

Начальный баланс отражает начало хозяйственной деятельности организации. Балансирующим показателем выступает уставный капитал, поскольку на этом этапе нет другого источника поступления из-за отсутствия хозяйственной деятельности.

Вступительный баланс составляется организациями, являющимися правопреемниками предприятий существовавших ранее.

Передаточный баланс составляется при изменении собственников или при реорганизации предприятия.

В основу любого бухгалтерского баланса положено основное уравнение бухгалтерского учета, показывающее взаимосвязь между имуществом, собственным капиталом и обязательствами организации.

Как уже указывалось, процессы деятельности, которые совершаются в организациях, складываются из многочисленных элементов, каждый из которых хозяйственная операция. Под влиянием хозяйственных операций активы и пассивы организации меняются. В связи с этим меняется и бухгалтерский баланс.

2. Изменения в балансе, вызываемые хозяйственными операциями

Хозяйственные операции, составляющие деятельность организации, вызывают изменения в статьях баланса. Эти изменения можно сгруппировать в четыре типа.

Первый тип операций вызывает изменения в двух статьях актива баланса. При этом одна статья актива увеличивается, другая – уменьшается. Итог баланса не изменяется. Например, отпущены в производство материалы 100 тыс. руб.

Второй тип операций вызывает изменения в двух статьях пассива баланса. При этом одна статья пассива увеличивается, другая – уменьшается. Итог баланса не изменяется. Например, удержан налог на доходы с физических лиц 20 тыс. руб.

Третий тип операций вызывает изменения в статье актива и пассива баланса в сторону увеличения. Например, поступили материалы от по-

32

ставщика 40 тыс. руб. Итог баланса увеличивается на величину хозяйственной операции.

Четвертый тип операций вызывает изменения в статье актива и пассива баланса в сторону уменьшения. Например, перечислено с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам 30 тыс. руб. Итог баланса уменьшается на величину хозяйственной операции.

Представим данные примеры в виде таблицы.

					Таблица 3.2
	Четыре типа изменений в бухгалтерском балансе
№	Содержание	Сумма,	Характеристика	Изменения		Изменения
п/п	хозяйственной операции	тыс. руб.	типа операции	активов		пассивов
1	Отпущены в производст-	100	А+Х-Х=П	-100		-
	во материалы			+100
2	Удержан налог на дохо-	20	А=П+Х-Х	-		-20
	ды с физических лиц					+20
3	Поступили материалы	40	А+Х=П+Х	+40		+40
	от поставщика
4	Перечислено	30	А-Х=П-Х	-30		-30
	с расчетного счета
	в погашение задолжен-
	ности поставщикам
	Итого:			+10		+10

Приведенные в таблице операции охватывают все возможные случаи влияния хозяйственных операций на баланс. Таким образом, существуют только четыре типа балансовых изменений, вызываемых соответствующими хозяйственными операциями.

К каким бы изменениям в балансе ни приводила хозяйственная операция, равенство итогов актива и пассива баланса сохраняется.

В результате хозяйственных операций бухгалтерский баланс может меняться, но вносить изменения в баланс после каждой операции или за день очень трудоемко и нецелесообразно. Для учета всех изменений, происходящих с имуществом организации, ее капиталом и обязательствами в результате хозяйственных операций в бухгалтерском учете используется взаимосвязанное отражение информации на счетах бухгалтерского учета, где операции отражаются по принципу двойной записи.

33

ТЕМА 4. СИСТЕМА СЧЕТОВ И ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ

1.Счета бухгалтерского учета, их содержание и строение.

2.Двойная запись.

3.Хронологическая и систематическая запись.

4.Синтетический и аналитический учет.

5.Обобщение данных текущего учета. Оборотная ведомость.

6.Классификация и План счетов бухгалтерского учета.

1. Счета бухгалтерского учета, их содержание и строение

Для управления хозяйственными процессами организации необходима информация не только о состоянии хозяйственных средств и их источников на определенную дату, но и об их движении.

Для отражения изменений в составе средств и источников используется бухгалтерские счета, которые представляют собой части баланса.

Поскольку статьи в балансе сгруппированы по экономическому принципу, то и на счетах группировка средств и источников производится по этому же принципу. Например. На основание статьи баланса «Основные средства» открывается счет «Основные средства» для отражения изменений по статье «Основные средства» и на нем ведется учет всех операций, связанных с изменением только основных средств.

Счет бухгалтерского учета представляет собой способ группировки, текущего отражения и контроля объектов бухгалтерского учета, т.е. средств, источников и хозяйственных процессов (имущества, капитала, резервов и обязательств).

Изменения в составе средств и источников происходят в результате их движения, т.е. увеличения или уменьшения. Поэтому для удобства отражения изменений отделяют записи увеличения от записей уменьшения. Это дает возможность получать необходимые сведения по каждому виду изменений.

В связи с этим построение счетов производится по двухсторонней форме и графически изображается в следующем виде:

Дебет (должен)	Счет		Кредит (верит)

Дебет и Кредит являются условными техническими терминами для обозначения взаимно-противоположных направлений в движении хозяйственных средств и источников, отражаемых на счетах.

34

На основании каждой статьи баланса можно открыть счет. При этом на основании актива баланса открываются активные счета, предназначенные для учета отдельных видов средств (имущества организации), а на основании пассива баланса открываются пассивные счета, предназначенные для учета отдельных источников (капитала, резервов и обязательств). Счета могут быть и активно-пассивными, контрактивными, контрпассивными.

При открытии счетов первоначальная запись остатков производится в активных счетах – на левой стороне, т.е. по дебету счета, а в пассивных счетах – на правой стороне, т.е. по кредиту счета. Для обозначения остатков существует специальный термин «сальдо», которое может быть начальным, т.е. на начало учетного периода (месяца, квартала, года) и конечным, т.е. на конец учетного периода.

		Схема счетов
Счет			Счет
Дебет активный Кредит			Дебет пассивный		Кредит
Сальдо				Сальдо
начальное				начальное
Записи	Записи		Записи	Записи
увеличения	уменьшения		уменьшения	увеличения
(+)	(-)		(-)	(+)
Оборот (+)	Оборот (-)		Оборот (-)	Оборот (+)
Сальдо				Сальдо
конечное				конечное

В дальнейшем записи увеличения средств и источников производятся на той стороне счета, на которой произведена запись начального сальдо («Сн»), а записи уменьшения – на противоположной стороне. Следовательно, записи увеличений и уменьшений в активных и пассивных счетах производятся на противоположных сторонах, при этом записи увеличений отделяются от записи сальдо начального специальной чертой.

Периодически (в конце учетного периода) подсчитывается итог записей увеличений и уменьшений по Дебету и Кредиту счетов. Сумма записей увеличения и уменьшения средств и источников называется оборотами (см. схемы счетов).

При этом при подсчете оборотов во внимание не принимается начальное состояние средств или источников, т.е. «Сальдо начальное».

На основании начального сальдо, оборотов по дебету и кредиту определяется новое сальдо или «сальдо конечное» (Ск), которое должно быть только дебетовым в активных счетах и только кредитовым в пассивных счетах.

35

Для подсчета конечного сальдо в активных счетах: к сальдо начальному по дебету прибавляются обороты дебета и вычитаются обороты кредита, т.е. прибавляются обороты увеличивающие счет и вычитаются обороты уменьшающие счет, что можно записать в виде формул:

СнД + ОбД – ОбК = СкД.

При отсутствии «Сн» от ОбД – ОбК = СкД. При отсутствии ОбД от СнД – ОбК = СкД.

При отсутствии оборотов по дебету и кредиту счета СнД = СкК. Если стороны счета, с учетом сальдо начального, равны, счет сальдо

не имеет, т.е. закрывается.

Для подсчета конечного сальдо в пассивных счетах:

СнК + ОбК – ОбД = СкК и все варианты, которые рассмотрены на примере активного счета.

Например:

	Счет «Касса»
Д		К
Сн. 200000		Выданы из кассы денежные сред-
Поступили в кассу	денежные	ства 500000
средства 800000
Об. 800000		Об. 900000
Ск. 100000

2. Двойная запись

При отражении хозяйственных операций на бухгалтерских счетах каждая операция записывается в одной и той же сумме дважды – по дебету одного и кредиту другого счета. Для обозначения экономической взаимосвязи между счетами при двойной записи используется специальный термин – корреспонденция.

Для того, чтобы установить правильную корреспонденцию, необходимо предварительно выявить экономическую сущность каждой хозяйственной операции, т.е. определить, что произошло с хозяйственными средствами, источниками их образования в результате хозяйственной операции. Экономическая сущность хозяйственной операции определяется на основании носителя информации, т.е. на основании документа.

Исходя из экономической сущности хозяйственной операции, выбираются корреспондируемые счета, т.е. счета, на которых одновременно производится запись в связи с этой хозяйственной операцией.

Для обозначения записи хозяйственной операции на корреспондируемых счетах применяется термин «бухгалтерская проводка».

36

Бухгалтерские проводки бывают простые и сложные. Простыми являются проводки, в которых затрагивается только два счета. Сложными являются проводки, в которых затрагивается три и более счетов. При этом один счет дебетуется, а несколько кредитуется, либо один кредитуется, а несколько дебетуется.

Бухгалтерские проводки, в которых одновременно несколько счетов дебетуется и несколько кредитуется являются неправильными, т.к. при этом нет возможности установить взаимосвязь между экономическими явлениями, т.е. хозяйственными операциями.

Бухгалтерские проводки при их записи на бухгалтерских счетах номеруются и под одним и тем же номером записываются на корреспондируемых счетах. Порядковый номер присваивается хозяйственной операции при ее хронологической регистрации, т.е. в момент совершения хозяйственной операции на основании первичного документа.

Схема записи простой и сложной бухгалтерской проводки 3.08. 1. Приходный кассовый ордер Получено с расчетного счета в банке по чеку в кассу – 800000. 3.08. 2. Расходный кассовый ордер Выдано из кассы:

-заработная плата работникам организации – 800000;

-подотчетному лицу на производственно-хозяйственные нужды –

100000.

Сч. «Расчетный счет»			Сч. «Касса»
Д	К		Д	К
Сн 900000			Сн 200000
	1) 800000		1) 800000	2) 900000
Об –	Об 800000		Об 800000	Об 900000
Ск 100000			Ск 100000
Сч. «Расчеты по оплате труда»			Сч. «Подотчетные лица»
Д	К		Д	К
	Сн 800000		Сн –
2) 800000			2)100000
Об 800000	Об -		Об 100000	Об –
	Ск –		Ск 100000

Хозяйственная операция может быть записана в виде счетной формулы:

Дебет счета «Касса» Кредит счета «Расчетный счет» – 800000

37

или Д сч. Касса

К сч. Р/счет – 800000.

3. Хронологическая и систематическая запись

Бухгалтерские проводки, составленные в момент совершения хозяйственных операций на основании первичных документов, регистрируются в хронологическом порядке, т.е. в порядке оформления хозяйственных операций во времени.

Хронологическая запись осуществляется в специальных регистрах, которые называются журналами (регистрационные журналы). /Регистр – это лист со специальным графлением для регистрации бухгалтерской информации/.

При регистрации хозяйственные операции номеруются, т.е. им присваивается очередной порядковый номер.

В регистрационном журнале указывается корреспонденция счетов и сумма по каждой хозяйственной операции.

Например:

Регистрационный журнал за август 20___ г. Кондитерской фабрики (ЗАО «Азалия»)

№				Корреспондирующие счета		Сумма,
		Содержание операции
оп.						руб.
				Дебет	Кредит
1	03.08	Приходный кассовый ордер
	Поступили с расчетного счета в			Касса	Расчетный	800
	кассу денежные средства				счет
2	03.08	Расходный кассовый ордер
	Выданы из кассы:
	- заработная плата			Расчеты по	Касса	800
				з/пл
	-	на	производственно-	Расчеты с	Касса	100
	хозяйственные расходы			подотчетны-
				ми лицами
3	04.08	Приходный ордер склада
	Поступили материалы от постав-			Материалы	Расчеты с	400
	щика				поставщи-
					ками

38

	№		Корреспондирующие счета		Сумма,
		Содержание операции
	оп.				руб.
			Дебет	Кредит
	4	06.08 Требование
		Отпущены материалы в производ-	Основное	Материалы	350
		ство на изготовление продукции	производство
		И т.д. регистрируются все хозяй-
		ственные операции
		Итого	Х	Х	2450

На основании бухгалтерских проводок, зарегистрированных в журнале, производятся записи на счетах бухгалтерского учета, чем и достигается систематизация операций в соответствии с их экономическим содержанием.

Например:

Сч. Расчетный счет

Д	К
Сн 900,0
	1) 800,0
Об –	Об 800,0
Ск 100,0

Сч. Касса

Д	К
Сн 200,0
1) 800,0	2) 900,0
Об 800,0	Об 900,0
Ск 100,0

И т.д. на других счетах в соответствии с указанной в регистрационном журнале корреспонденцией по каждой хозяйственной операции.

В результате регистрации хозяйственных операций в регистрационном журнале и на бухгалтерских счетах обороты дебета по всем счетам должны быть равны оборотам кредита по всем счетам и равны итогу регистрационного журнала (в рассматриваемом примере – 2450,0).

Такое равенство свидетельствует о полноте и правильности записей хозяйственных операций.

Хронологическая запись проверяет полноту записей на счетах.

При систематической записи на счетах контролируется правильность, но не проверяется полнота, т.к. и при пропуске хозяйственной операции по дебету и кредиту счетов равенство между оборотами дебита и кредита сохраняется. Хронологическая запись восполняет этот пробел. Для этого производится сверка итога регистрационного журнала с итогами оборотов по дебету и кредиту всех счетов, на которых была произведена запись.

Итог регистрационного журнала = Об.Д = Об.К по всем счетам (хронологическая запись) (систематическая запись)

39

Обороты дебета по всем счетам равны оборотам кредита по всем счетам, если хозяйственные операции зарегистрированы правильно, т.е. не нарушено экономическое содержание хозяйственных операций и корреспондируемые счета определены правильно.

4. Синтетический и аналитический учет

Для конкретизации и установления более детального контроля за движением средств, их источников и хозяйственных процессов необходима более подробная информация о каждом виде средств и источников.

В связи с этим счета бухгалтерского учета подразделяются на синтетические (синтез) и аналитические (анализ).

Синтетические счета дают обобщенные показатели объектов бухгалтерского учета. Эти счета ведутся только в денежном измерении.

Аналитические счета дают детализированные показатели объектов бухгалтерского учета и ведутся как в денежном, так и в натуральном измерителях (см. схему).

Например, на кондитерской фабрике к синтетическому счету «Материалы» необходимо открыть аналитические счета, наименование которых соответствует ингредиентам, используемым при изготовлении продукции фабрики – сахарный песок, молоко сгущенное, какао бобы, изюм, арахис и т.д. А к синтетическому счету «Расчеты с поставщиками» открываются аналитические счета по наименованиям поставщиков и т.д.

Отражение объектов бухгалтерского учета в обобщенных показателях называется синтетическим учетом, а отражение этих же объектов в детализированных показателях называется аналитическим учетом.

Синтетические и аналитические счета ведутся параллельно, одновременно детализируют и дополняют друг друга.

Синтетические счета – счета первого порядка – главные, аналитические счета – счета второго порядка – дополнительные.

Записи на синтетическом счете равны суммам записей на аналитических счетах, открытых к данному синтетическому счету.

Схема аналитического счета, в котором используется натуральный и денежный измерители

Наименование «…» Ед. измерения; цена за единицу измерения

	Дата	Приход		Дата	Расход
		Количество	Сумма		Количество	Сумма

Остаток

40

Принцип записей на аналитических счетах аналогичен принципу записей на синтетических счетах, т.е. сальдо начальное, обороты по дебету, обороты по кредиту, сальдо конечное.

Кроме синтетических и аналитических счетов в бухгалтерском учете применяются субсчета, которые представляют собой подразделение синтетических счетов с целью объединения в группы однородных аналитических счетов.

Например: синтетический счет – «Материалы» субсчета: 1. Сырье и материалы

2.Покупные полуфабрикаты

3.Топливо

……………..

11. Специальная оснастка и спецодежда Аналитические счета:

ксубсчету 1 «Сырье и материалы»

-сахарный песок

-изюм

-арахис и т.д.

ксубсчету 3 «Топливо»

-мазут

-уголь и т.д.

Между счетами и бухгалтерским балансом существует тесная связь, которая заключается в том, что счета открываются на основании баланса, а баланс составляется на основе данных, отраженных в счетах. Такая связь позволяет дать комплексное, разностороннее и детальное отражение хозяйственной деятельности организации.

5. Обобщение данных текущего учета. Оборотная ведомость

Отражение хозяйственных операций на счетах дает возможность наблюдать за движением отдельных видов средств, источников но оно затрудняет наблюдение за изменением в составе всех средств, источников организации в целом, а также не дает возможности обобщенного изучения всей хозяйственной деятельности организации.

Такие обобщенные данные текущего учета можно получить путем составления оборотных ведомостей.

Оборотные ведомости составляются как по синтетическим, так и по аналитическим счетам и представляют собой свод оборотов и сальдо.

В оборотной ведомости указываются все счета, на которых в течение учетного периода была произведена какая-либо запись.