Скачиваний:
4
Добавлен:
27.05.2015
Размер:
838.14 Кб
Скачать

Вопрос № 2

Аудит основных средств,

7.1. Аудит учета, амортизации стоимости и затрат на ремонт основных средств

Основные средства формируют основную составляющую ма­териально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств про­изошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стои­мости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, свя­занных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимос­ти основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основ­ных фондов. Аудиторская проверка, следовательно, должна проводиться по указанным направлениям.

Таким образом, конкретная цель аудита основных средств — проверка правильности формирования состава, полноты и ре­альности учета движения основных средств и достоверности амортизации их стоимости.

Программу внутреннего контроля основных средств и соот­ветствующих хозяйственных операций обычно не разрабатыва­ют, потому что у большинства организаций таких операций немного и издержки на специальный контроль не оправдыва­ются.

Поэтому обзор внутреннего контроля и системы учета ос­новных средств необходимо осуществлять при большом коли­честве операций. Перечень основных средств в проверяемой организации может быть небольшим, но операции по их дви­жению могут оказаться многочисленными и риск неэффектив­ности контроля может считаться высоким. Когда же налицо не­большое количество основных операций и существенный аудит каждой уже проведен, то тест контроля обычно не использу­ется. Однако в любом случае аудиторские процедуры должны

5* . 131

быть направлены на изучение системы учета, поскольку требу­ется определить, какая информация может быть получена. На­иболее эффективным методом получения предварительной (необходимой) информации о состоянии внутреннего контроля является тестирование (табл. 7.1).

Таблица 7.1

Вопросник внутреннего контроля: основные средства и учет соответствующих хозяйственных операций*

Из данных тестирования (табл. 7.1) можно сделать вывод, что в организации инвентаризация отдельных объектов основ­ных средств проводится не периодически, а только в конце го­да перед составлением годовой финансовой отчетности. В учет­ной политике организации не определены перечень объектов основных средств и сроки проведения их инвентаризации. Не

133

выбрана единая учетная политика по амортизации стоимости объектов, и организация лишена возможностей применения прогрессивных способов начисления амортизации по основным средствам. Кроме того, отсутствует контроль за правильностью начисления амортизации со стороны специалистов и внутрен­них аудиторов.

Основные средства не застрахованы на случай стихийных бедствий, что может привести к негативным финансовым по­следствиям. В организации практически отсутствует анализ эф­фективности использования основных средств и анализ пра­вильности возмещения и начисления налогов (НДС, налог на имущество и т.д.). Последнее может привести к финансовым санкциям за допущенные ошибки по начислению налогов. В организации не выбран вариант учета и финансирования затрат на ремонт основных средств (отсутствует внутреннее положение или инструкция по данному вопросу), что может привести к искажению себестоимости продукции (работ, услуг) из-за ис­пользования произвольного варианта учета затрат. Отсутствует также контроль за обоснованностью сдачи в аренду основных средств и расчетом арендной платы со стороны Совета директо­ров, что может привести к созданию для отдельных лиц финан­совой «лазейки».

Для глубокого изучения состава и структуры основных средств, которыми располагает организация и отраженных в учете, аудитор должен потребовать от руководства организации подробного списка всех основных средств на дату составления отчета. В список должны быть также включены основные сред­ства, находящиеся в распоряжении обособленных подразделе­ний (филиалов, представительств и т.д.). В список необходимо включить следующие показатели: наименование объекта; дата его приобретения; краткая характеристика объекта; балансовая стоимость; норма амортизации; сумма начисленной амортиза­ции.

Проверяя по данному списку правильность отнесения от­дельных объектов к основным средствам (от этого зависит дос­товерность показателей первого и второго разделов баланса), аудитор должен исходить из экономического содержания, срока полезного использования и стоимости средств. Так, аудитор должен помнить, что основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, использу­емых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материаль-

134

ного производства, так и в непроизводственной сфере, при этом они сохраняют натуральную форму и переносят свою сто­имость на стоимость создаваемой продукции по частям по мере износа.

Необходимо помнить также, что не относятся к основным средствам предметы стоимостью не более 100-кратного размера минимальной месячной оплаты труда за единицу на день при­обретения, независимо от срока их службы, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механи­зированного инструмента, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Проверяя состав, структуру и стоимость основных средств, дополнительно необходимо потребовать информацию о сниже­нии или переоценке стоимости объектов основных средств, све­дения об арендованных у других организаций основных сред­ствах.

Важной задачей контроля основных средств в сельскохозяй­ственных организациях является проверка их состояния хране­ния, сохранности и эксплуатационного состояния.

В ходе проверки необходимо выяснить, за кем закреплены те или иные объекты, как организована их охрана и порядок хра­нения. Особое внимание при этом следует обращать на соблю­дение установленных правил хранения тракторов, комбайнов и других сельскохозяйственных машин и орудий с тем, чтобы своевременно предупредить руководство организации о фактах бесхозяйственности.

В полном объеме соблюдение действующего порядка хране­ния и сохранности основных средств выявляют в ходе осущест­вления документальных проверок.

Путем изучения учетных данных (по инвентарным карточ­кам форм № ОС-6, ОС-7, ОС-8, ОС-9, форме № 29 и инвен­таризационным описям) необходимо установить наличие ос­новных средств по их отдельным классификационным группам и местам хранения (подразделениям и материально-ответствен­ным лицам).

Здесь аудитор должен различать, что в зависимости от объ­екта применения и эксплуатации основные средства подразде­ляются на производственные и непроизводственные, а по хара­ктеру принадлежности — на собственные и арендуемые.

В ходе этой проверки определяются обеспеченность органи­зации основными средствами, размещение отдельных объектов

135

по ее подразделениям, соблюдение действующего порядка их учета. В частности, необходимо убедиться в правильности орга­низации аналитического учета, обращать внимание на наличие инвентарных номеров объектов, технической документации, правильность закрепления технико-экономических показателей в соответствующих учетных регистрах, сроки поступления и оприходования объектов на баланс организации. Отдельно сле­дует проверить состояние учета основных средств в местах их размещения (в эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13), соответствие данных аналитического учета записям на сче­те 01 «Основные средства», регулярность взаимной сверки дан­ных бухгалтерского учета.

При расхождении между данными аналитического и синте­тического учета нужно выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести пред­ложения по устранению выявленных недостатков.

Особо тщательно следует проверить полноту и своевремен­ность проведения инвентаризации основных средств, а также инвентаризационные описи и приложенные к ним протоколы заседания инвентаризационных комиссий, сличительные ведо­мости, ведомости результатов последней инвентаризации, ре­шения руководства организации по итогам ее проведения и правильность отражения результатов инвентаризации в бухгал­терском учете. Такая проверка аудитору крайне необходима для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и, соответственно, аудиторские процедуры.

В ходе проверки рекомендуется проведение контрольной инвентаризации или, хотя бы, осмотра отдельных объектов ос­новных средств (в местах их постоянного или временного хра­нения), особенно арендуемых основных средств, так как на практике часто используют фиктивные договоры для начисле­ния арендной платы с целью увеличения себестоимости про­дукции и присвоения средств.

Проверяя сохранность основных средств, аудитору необхо­димо убедиться: в правильности оценки основных средств в бухгалтерском учете в соответствии с нормами Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете» (статья 11); проводилась ли переоценка основных средств и правильно ли проведена пере­оценка этих объектов.

136

При небольшом количестве объектов основных средств та­кую проверку можно провести в сплошном порядке, а при зна­чительном перечне — выборочно. В любом случае проверка правильности оценки и переоценки основных средств аудитору нужна, так как необоснованное или искусственное повышение стоимости основных средств ведет к повышению себестоимости продукции (работ, услуг) (через амортизацию) организации и искажению ее финансовой отчетности.

Следующей важной задачей контроля основных средств яв­ляется выявление соблюдения действующего порядка приобре­тения и списания, а также отражения их наличия и движения в бухгалтерском учете.

При проверке операций по поступлению основных средств необходимо установить, обоснованно ли экономически стро­ительство тех или иных объектов, включено ли оно в план капитальных вложений, обеспечено ли необходимым финанси­рованием, имеется ли в полном объеме проектно-сметная до­кументация. Необходимо также установить целесообразность и законность приобретения, выявить полноту и своевременность оприходования поступивших в хозяйство основных средств, а также правильность документального оформления и реальность их оценки.

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 «Основные средства», 08 «Капитальные вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 11 «Животные на выращивании и откорме» и др.

Источниками таких данных являются акты приемки-переда­чи основных средств (форма № 52 или ОС-1; акты на перевод животных из группы в группу (форма № 97); акты приемки многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию (форма № 54); накладные на внутрихозяйственное перемещения (фор­ма ОС-2); акты приемки-сдачи отремонтированных объектов (форма ОС-3); инвентаризационные описи (форма инв.-1, № 162, № 163); инвентарные карточки; ведомости № 73-АПК, № 79-АПК, № 80-АПК; журналы-ордера № 14-АПК и др.

При проверке поступления основных средств в порядке их безвозмездной передачи устанавливают наличие соответствую­щих двусторонних актов приемки-передачи указанных объек­тов, их техническое состояние и своевременность оприходова­ния и закрепления за материально-ответственными лицами. Приобретение бывших в эксплуатации объектов у других орга-

137

низаций должно быть тщательно проверено с точки зрения ус­тановления законности и целесообразности каждой операции, а также своевременности поступления и полноты оприходования таких объектов на балансовый учет.

Практика аудиторских проверок показывает, что основные нарушения и ошибки допускаются при оформлении движения основных средств. Поэтому следует отметить, что, в отличие от других материальных ценностей, основные средства требуют особого первичного учета. Например, при поступлении (приоб­ретении) основных средств применяются накладные или счета-фактуры (товарные документы), но эти документы не могут служить основанием для оприходования и введения в эксплуа­тацию этих средств.

Оприходование и ввод в эксплуатацию объекта основных средств должны быть оформлены актом приемки-передачи ос­новных средств (форма № 52 или ОС-1). Только с этого мо­мента начинается отсчет начисления износа (амортизации) и возмещения уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость по основным средствам. Разумеется, НДС должен быть выделен отдельной строкой в расчетно-платежных доку­ментах. Отсюда следует вывод, что несвоевременное оприходо­вание основных средств влечет за собой недоначисление изно­са, что приводит к искажению остаточной стоимости объектов и финансовых результатов деятельности организации, а также увеличение платежей в бюджет по НДС в данном периоде.

Отдельно следует проверить операции по оприходованию полученных основных средств в виде вкладов в уставный ка­питал.

При проверке строительства и приобретения основных средств необходимо установить: ведется ли аналитический учет по счету 08 «Капитальные вложения»; ведутся ли субсчета по счету 08 и соответствуют ли они плану счетов, куда относятся затраты по капитальному строительству, по формированию ос­новного стада, как оформляется ввод в эксплуатацию основных средств и т.д.; облагаются ли налогом на добавленную сто­имость затраты по строительно-монтажным работам, выполнен­ным хозяйственным способом (дебет счета 08 и кредит счета 68).

Необходимо проверить также правильность оценки приобре­тенных основных средств. Так, поступившие в организацию новые основные средства оцениваются по первоначальной сто­имости, складывающейся из фактических затрат на строитель-

138

ство или приобретение основных средств, включая затраты на доставку, установку и монтаж. В состав первоначальной стои­мости объектов строительства (в том числе возводимых хозяйст­венным способом) входит налог на добавленную стоимость, приобретенных транспортных средств — налог на приобретение автотранспортных средств, а по приобретенным основным средствам производственного назначения, бывшим в эксплуата­ции, — сумма ранее начисленного износа (амортизации).

Первоначальная стоимость основных средств может опреде­ляться: по договоренности сторон (договором); исходя их фак­тически произведенных затрат по возведению или приобре­тению, включая расходы по транспортировке, установке и монтажу; по рыночной стоимости на дату оприходования — при получении основных средств безвозмездно; экспертным пу­тем — при получении основных средств в счет вклада в ус­тавный капитал и др. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается лишь в случаях достройки, до­оборудования, реконструкции и частичной ликвидации сущест­вующих объектов.

Проверке подлежит также правильность определения (расче­та) восстановительной стоимости — стоимости воспроизводства основных средств на момент их переоценки, которая произво­дится по решению Правительства Российской Федерации.

Далее необходимо проверить правильность отражения опе­раций по приобретению основных средств на счетах бухгалтер­ского учета. Ниже приводится примерная корреспонденция счетов по поступлению (увеличению стоимости) основных средств и учета налога на добавленную стоимость по ним, кото­рая может быть использована при проведении аудиторских про­верок (табл. 7.2).

Таблица 7.2

Соседние файлы в папке Вопросы гос. экз. (аудит)