3

Тема 3. Отчет о прибылях и убытках

1. Экономические и правовые основы исчисления финансового результата в форме № 2

Задачи и цели отчета о прибылях и убытках. Второй важней­шей составляющей бухгалтерской отчетности, как установлено в Законе «О бухгалтерском учете» (ст. 13 п. 2), является отчет о прибылях и убытках, который в соответствии с основной зада­чей бухгалтерского учета, сформулированной в законе, должен дать «полную и достоверную информацию о деятельности орга­низации...» (ст. 1 п. 3). Такой подход к отчету о прибылях и убыт­ках в полной мере соответствует Принципам подготовки и со­ставления финансовой отчетности, предусмотренным Междуна­родными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Значение отчета о прибылях и убытках как полноценной со­ставной части годового бухгалтерского отчета было определено в результате длительной экономической дискуссии во многих стра­нах. В Германии, например, требование сделать достоянием глас­ности источники формирования финансового результата на основе обязательного составления отчета о прибылях и убытках впервые было законодательно закреплено в 1959 г. Эта форма законодатель­но закреплена и в других странах, она стала составной частью от­четов, рекомендованных МСФО. В России порядок ее составле­ния и представления до 1996 г. устанавливался подзаконными актами — инструкциями Министерства финансов.

Финансовый результат хозяйственной деятельности органи­зации может быть исчислен как в балансе, так и в отчете о при­былях и убытках (принцип двойной бухгалтерии). Баланс явля­ется отчетом на определенный момент, например на отчетную дату. При этом в самом балансе финансовый результат опреде­ляется сравнением собственного капитала на начало и конец отчетного года, включая суммы распределения прибыли (либо исключая уменьшение капитала) и вычитая увеличение вложен­ного капитала в отчетном году. Другими словами, по балансу определяется, по существу, наращение собственного капитала за отчетный период, которое должно быть равнозначно полученной прибыли предприятия (за исключением сумм дополнительных взносов и изъятий собственников). Такое наращение собствен­ного капитала в последние годы получило название экономичес­кой прибыли.

Указанный подход широко представлен в современной запад­ной экономической литературе. Так, концепция экономической прибыли определяет ее в терминах благосостояния, то есть как степень повышения благосостояния хозяйствующего субъекта за данный период. В работах Н. Хикса прибыль опреде­ляется как максимальная сумма, которую можно истратить в те­чение определенного периода с условием, что первоначальный капитал к концу этого периода не уменьшится по сравнению с его величиной на начало периода. Современные концепции поддер­жания капитала и определения прибыли, заложенные в МСФО, основаны именно на этом подходе.

От понимания прибыли как наращения собственного капи­тала в отечественной практике в ходе кредитной реформы 30-х годов по существу отказались. В балансе стали выделять не сумму собственного капитала, а «наличие собственных обо­ротных и приравненных к ним средств», методика расчета ко­торых значительно отличалась от расчета собственного капи­тала. С этого времени основным источником информации стал отчет о финансовых результатах, в дальнейшем получивший на­звание «Отчет о прибылях и убытках». В отличие от бухгал­терского баланса, финансовый результат в отчете о прибылях и убытках определяется как разница между сальдо доходов и расходов отчетного периода нарастающим итогом с начала года до отчетной даты, принимая во внимание, что в бухгалтерском учете финансовый результат хозяйственной деятельности оп­ределяется подсчетом и балансированием всех прибылей и всех убытков (потерь) за отчетный период. Для этого используется счет 99 «Прибыли и убытки». Сальдо на данном счете (дебе­товое — убыток, кредитовое — прибыль) отражает финансовый результат хозяйственной деятельности по кумулятивному прин­ципу на счете 99 «Прибыли и убытки» нарастающим итогом, с начала отчетного года. Следовательно, отчет о прибылях и убытках является, по существу, отчетом за определенный пе­риод (месяц, квартал, год).

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в РФ (п. 79), утвержденным приказом Минфина России, с 1 января 1999 г. введено такое важное понятие, как «бухгалтерская прибыль (убыток)». Она представляет со­бой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки ста­тей бухгалтерского баланса по правилам, принятым указанным Положением.

Таким образом, бухгалтерская прибыль есть разница между до­ходами и расходами за отчетный период. Финансовый результат, исчисленный по данным баланса (экономическая прибыль), по сути, должен совпасть с итогом отчета о прибылях и убытках (бух­галтерской прибылью), поскольку доходы и расходы являются относящимися к отчетному периоду выплатами и поступившими платежами, с которыми связано изменение соответствующих ак­тивов или пассивов. В то же время понятие «экономическая при­быль» в последние годы в западной практике в условиях развития рынка ценных бумаг значительно трансформировалась по сравне­нию с первой половиной XX столетия. Под экономической при­былью стали понимать прирост экономической стоимости пред­приятия. В англоязычной литературе ее обычно определяют как разность между рентабельностью вложенного капитала и средне­взвешенной стоимостью капитала, помноженной на величину вло­женного капитала. Предлагаются различные уравнения определе­ния величины экономической прибыли.

Любые расхождения между экономической и бухгалтерской прибылью должны стать объектом тщательного анализа, как для бухгалтеров, так и для аудиторов.

Из сказанного следует, что если баланс является отражением имущества, обязательств и собственного капитала, то отчет о при­былях и убытках как составная часть годовой и промежуточной отчетности позволяет определить вид, величину и источники фор­мирования финансового результата на основе произведенных рас­ходов. Отчет о прибылях и убытках не только отражает прибыль или убыток как абсолютные величины, но и содержит информа­цию о доходности, что позволяет анализировать составляющие финансового результата.

Для того чтобы отчет о прибылях и убытках и вытекающие из него сведения в пояснительной записке — текстовой части бух­галтерского отчета — смогли отобразить фактическую доходность организации, в нормативных документах формулируются прин­ципы построения отчета о прибылях и убытках.