Рассматриваемые вопросы относятся к истории, организации и методологии аудита и сопутствующих аудиту услуг. Учебный материал изложен в соответствии с новым Законом «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 и Федеральными стандартами аудиторской деятельности. Обращается внимание студентов на изменения, произошедшие в государственном и профессиональном регулировании аудиторской деятельности в последние годы.

Изучение материала сопровождается практикумом. В учебное пособие включен комплекс тестов для контроля знаний студентов.

Учебное издание предназначено для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения и может быть полезно для аудиторов, слушателей системы подготовки, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов, преподавателей и научных работников.

Рецензенты: канд. экон. наук, ведущий аудитор ООО «Центр налоговых экспертиз и аудита» Н.С. Ушакова канд. экон. наук, профессор А.П. Калинина

ISBN 978-5-7310-2628-4

3
ОГЛАВЛЕНИЕ
Введение ...................................................................................................	5
Глава 1. Государственное и профессиональное
регулирование аудиторской деятельности...............................................	6
1.1. Возникновение и сущность аудита................................................	6
1.1.1. Зарождение аудита в странах Запада и на Востоке ...............	6
1.1.2. История аудита от Средних веков до наших дней.................	7
1.1.3. Основные этапы в развитии аудита. ......................................	8
1.1.4. Зарождение и становление аудита в России..........................	9
1.1.5. Сущность аудита..................................................................	13
1.1.6. Пользователи информации и характер их интереса
к отчетности...................................................................................	14
1.1.7. Принципы аудита.................................................................	16
1.1.8. Постулаты аудита................................................................	18
1.2. Система нормативного регулирования
аудиторской деятельности в РФ.........................................................	22
1.2.1. Организация нормативного регулирования
аудиторской деятельности.............................................................	22
1.2.2. Организационно-правовые формы
аудиторской деятельности.............................................................	24
1.2.3. Критерии проведения обязательного аудита.......................	27
1.3. Стандарты аудиторской деятельности........................................	28
1.4. Внутренний и внешний контроль качества
аудиторской деятельности .................................................................	34
1.5. Практикум....................................................................................	38
Глава 2. Подготовка к аудиторской проверке и планирование аудита..	44
2.1. Подготовка аудиторской проверки .............................................	44
2.1.1. Выбор аудиторской организацией клиентов .......................	44
2.1.2. Предварительное планирование ..........................................	46
2.1.3. Понимание деятельности аудируемого лица.......................	47
2.1.4. Письмо о проведении аудита...............................................	51
2.1.5. Порядок заключения договоров на оказание
аудиторских услуг .........................................................................	53
2.1.6. Оценка стоимости аудиторских услуг.................................	55
2.2. Организация и планирование аудита ..........................................	56
2.2.1. Этапы планирования аудита ................................................	56
2.2.2. Общий план аудита..............................................................	57
2.2.3. Программа проведения аудита.............................................	59

4
2.3. Оценка существенности и аудиторского риска...........................	59
2.3.1. Оценка существенности.....................................................	60
2.3.2. Аудиторский риск и его составляющие.............................	61
2.4. Практикум....................................................................................	74
Глава 3. Аудиторские доказательства. ...................................................	83
3.1 Методы и процедуры получения аудиторских доказательств.....	83
3.1.1. Виды аудиторских доказательств
и процедуры их получения............................................................	83
3.1.2. Методы получения аудиторских доказательств .................	87
3.2. Выборочное исследование в аудите............................................	94
3.2.1. Необходимость и сферы применения
выборочного метода. .....................................................................	94
3.2.2. Атрибутивный и монетарный виды
выборочного исследования............................................................	97
3.2.3. Порядок проведения выборки и оценки ее результатов......	97
3.3. Практикум...................................................................................	111
Глава 4. Завершение аудита...................................................................	115
4.1. Обобщение и оценка полученных доказательств
на завершающем этапе аудита..........................................................	115
4.2. Аудиторское заключение............................................................	119
4.2.1. Основные элементы аудиторского заключения ...............	119
4.2.2. Виды аудиторских заключений........................................	124
4.2.3. Дополнительная информация
в аудиторском заключении.........................................................	132
4.3. Представление аудируемому лицу информации
по результатам аудита.......................................................................	135
4.4. Практикум...................................................................................	138
Глава 5. сопутствующие аудиту услуги ................................................	140
5.1. Сопутствующие услуги, регулируемые ФПСАД.......................	140
5.2. Прочие сопутствующие аудиту услуги......................................	142
5.3. Практикум...................................................................................	149
Глава 6. Тесты для контроля знаний .....................................................	150
Библиографический список...................................................................	192

Введение

Данное учебное пособие призвано оказать помощь студентам, слушателям системы подготовки, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов, может быть интересно практикующим аудиторам, бухгалтерам, преподавателям и научным работникам в освоении теоретических основ аудита и практической его организации. Для этого излагается действующий порядок организации аудита в соответствии с нормативными документами, регламентирующими аудиторскую деятельность.

Изложены теоретические и практические основы организации аудиторской деятельности в Российской Федерации: история развития аудита; основные понятия и определения аудиторской деятельности; система нормативного регулирования аудиторской деятельности; методология, методика и организация аудита; методика планирования, составления программ и проведения аудиторских процедур; порядок обобщения и использования результатов аудиторской проверки.

По всем параграфам приведены практические примеры, контрольные вопросы, тесты и задания для самостоятельной работы.

Учебное пособие написано в соответствии с содержанием рабочей программы по курсу «Аудит».

Глава 1. Государственное и профессиональное регулирование аудиторской деятельности

1.1.Возникновение и сущность аудита

1.1.1.Зарождение аудита в странах Запада и на Востоке

История возникновения и становления хозяйственного учета и контроля неразрывно связана с историей человеческого общества и этапами его развития.

Хозяйственный контроль и аудит как одна из его форм на всех этапах шел в тесном взаимодействии с хозяйственным учетом. Хозяйственный учет возник с возникновением письменности около четырех тысяч лет до нашей эры. Учетные записи о действиях и событиях, зафиксированные на материальных носителях (папирусе, бересте и т.п.), могли повлечь за собой определенные юридические последствия. Хозяйственный учет никогда не мог быть и не был абсолютно точным. Его данные могли содержать как случайные, так и преднамеренные ошибки. Если учетными данными пользовалось не только лицо, которое их составило, то такие сведения всегда требовали той или иной проверки.

С глубокой древности и вплоть до середины XIX века финансовый контроль достаточно четко не подразделялся на отдельные формы (ревизия, аудит, бухгалтерская экспертиза).

Первой страной, создавшей систему финансового контроля, стал Китай. Древние китайские рукописи свидетельствуют, что уже в 700 году до н.э. там существовал пост Генерального аудитора, который должен был обеспечивать честность правительственных чиновников, по роду своих обязанностей имевших право пользоваться и распоряжаться государственными деньгами и имуществом. Обязанности, права и формы правительственных органов видоизменялись со сменой правящих династий.

В Европе зарождение финансового контроля прослеживается еще в период становления Римской империи. Еще в III веке до н.э. римские управляющие назначали ответственных работников казначейства (квесторов, магистратов и других чиновников) для контроля за полнотой сбора налогов и использованием государственных денег в провинциях и требовали отчитываться устно о проделанной дороге. Можно предполагать, что к этому времени относится и появление терминов «аудит» и «аудитор», имеющих корень от латинского слова, в прямом переводе на русский язык означающего «слушающий» или «выслушивающий». В те уже достаточно далекие от нас времена римские управляющие и другие чиновники полагали, что устная форма отчета лучше, чем письменная, так как любой документ можно подделать, а солгать, когда на тебя смотрит пристальным взглядом начальник, практически невозможно.

1.1.2. История аудита от Средних веков до наших дней

Мощным толчком к развитию бухгалтерского учета стало применение на практике разработанного Лукой Пачоли (1445–1517) принципа двойной записи в бухгалтерском учете, описанного в книге «Трактат о счетах и записях». Он обратил внимание и на необходимость финансового контроля правильности ведения учетных записей. Описывая в своей книге работу маклеров и посреднических бюро в Италии в ХIII–ХV веках Лука Пачоли констатировал: «Доброе дело сделали, когда для наблюдения за ними (нерадивыми маклерами и бухгалтерами) назначили лицо, которому поручили расследовать, хорошо или дурно ведутся книги в этих учреждениях». Правильность записей в учетных книгах, сформированных по этому принципу, проверить стало значительно легче и надежнее, что способствовало и становлению контроля. В это же время в Европе учетные книги стали фигурировать

всуде при рассмотрении имущественных споров.

ВАнглии первое упоминание об аудите относится к ХIII веку. В 1324 году королевским указом были назначены аудиторы в ряде графств, что послужило началом его становления как профессиональной деятельности.

Вплоть до середины XIX века аудиторы назначались на должность, и не могло идти и речи об их независимости.

Аудит как форма независимого внешнего контроля начал формироваться во второй половине XIX века. Родиной аудита стала наиболее экономически развитая страна того времени – Великобритания. Подъем рыночной экономики, образование акционерных обществ, формирование банковской системы привели к разделению интересов тех, кто непосредственно занимался управлением предприятий и распоряжался денежными средствами и имуществом (управляющие, бухгалтеры, менеджеры), и тех, кто вкладывал свои деньги в их деятельность (акционеры, собственники, инвесторы). Страна столкнулась с невиданными до того времени аферами в финансовой сфере. В результате тысячи людей, поверивших рекламным обещаниям неслыханных дивидендов, вложили свои деньги в сомнительные предприятия, были обмануты и разорены. Особую известность получило банкротство городского банка Глазго в Шотландии. Возникла общественная необходимость в защите интересов рядовых вкладчиков от возможного произвола управляющих.

Ответом на такую потребность стало принятие в Великобритании начиная с 1844 г. ряда законов о компаниях, согласно которым правления акционерных обществ были обязаны приглашать не реже одного раза в год специалиста для проверки бухгалтерских книг и счетов с последующим составлением отчета перед акционерами. В соответствии с Актом о компаниях от 1848 года аудитор мог работать в проверяемой компании, и не было установлено жестких требований к его квалификации. В 1900 году в акт о компаниях было введено требование независимости, и ауди-

тор уже не мог быть служащим проверяемой компании. Параллельно с развитием законодательства в области экономики стали формироваться и организации профессиональных бухгалтеров. Первое профессиональное объединение бухгалтеров – Институт присяжных бухгалтеров – было создано в 1854 году в Эдинбурге (Шотландия).

В США аудиторскую деятельность организовывали лица, прошедшие подготовку в Великобритании. Ими в 1887 году была образована Ассоциация аудиторов Америки, и в 1896 году в штате Нью-Йорк был принят закон, регулирующий порядок проведения аудита. Уже в 1908 году в Ассоциацию аудиторов США входило 340 членов из

25штатов.

ВХХ веке основными причинами роста потребности в аудиторских услугах стали мировой экономический кризис 1929–1933 годов и появление совместных предприятий.

Встранах Западной Европы и США аудит стал мощным оружием против мошенничества в период мирового экономического кризиса 1929–1933 гг. Были введены обязательные требования к информации, содержащейся в годовых отчетах, обязательность публикации этих отчетов и заключений аудиторов. В США был принят закон о проверке правильности ценных бумаг, регулирующий проведение проверок независимыми аудиторами частных корпораций, выпускающих акции и облигации.

С появлением совместных предприятий, транснациональных корпораций управляющие и собственники могли находиться в разных странах, в которых действовали разные законы, существенно отличалась организация бухгалтерского учета, документация составлялась на разных языках. Все это вызвало к жизни и потребность в независимом аудиторе, который должен был проверить консолидированый баланс и отчитаться перед собственниками, что отчетность дает верную оценку дел компании.

1.1.3.Основные этапы в развитии аудита

С конца ХIХ века и до наших дней аудит прошел три этапа.

До конца 40-х годов ХХ века аудит носил подтверждающий характер и заключался в проверке документации, подтверждающей записанные денежные операции и правильность их отражения в финансовых отчетах. Такой аудит по методике проведения малочем отличался от ревизии.

В 50-е годы аудит становится системно-ориентированным. Основные отличительные черты такого подхода к аудиту:

оценка эффективности внутреннего контроля у клиента;

консультирование клиентов по вопросам права, организации учета и налогообложения;

постепенный переход к выборочным методам проверки;

разработка стандартных аудиторских процедур.

В40–50 годы в крупных и средних компаниях стали создаваться отделы внутреннего аудита. В США в 1941 году был организован Американский институт внутреннего аудита, объединивший внутренних аудиторов-практиков. Внешний аудит при планировании и проведении аудита все чаще стал использовать работу внутреннего аудита.

В70-е годы ХХ века аудит вступил в третий современный этап развития, характеризующийся ориентацией аудита на возможный риск при проведении проверок. Действия аудитора направлены на предупреждение и избежание риска. Аудит базируется на национальных и международных стандартах. Сплошная проверка проводится для особо значимых операций и документов, а выборочная проверка с применением специальных компьютерных программ осуществляется только для тех участков учета, где имеется риск обнаружения существенных ошибок или мошенничества.

Во всех развитых странах аудиторы являются аттестованными специалистами, проходят длительное обучение, приобретают практический опыт и сдают требующие серьезной подготовки экзамены.

История зарождения и развития аудита свидетельствует, что необходимость

внем обусловлена следующими причинами:

1.Укрупнение предприятий, расширение бизнеса, ведущее к формированию администрации из наемных специалистов, управляющих денежными средствами и иным имуществом. Собственники и инвесторы перестают активно участвовать в оперативном управлении финансово-хозяйственной деятельностью.

2.Возможность умышленных и неумышленных искажений бухгалтерской отчетности со стороны администрации, деятельность которой оперативно не может быть проконтролирована собственниками и инвесторами.

3.Усиление зависимости последствий принимаемых решений собственниками, инвесторами и другими пользователями финансовой (бухгалтерской) отчетности от качества информации, в ней содержащейся.

4.Усложнение хозяйственных операций, порядка ведения бухгалтерского учета и состава показателей отчетности ведет к возникновению потребности в специальных знаниях для проверки информации.

5.У собственников и иных пользователей отчетности нет прямого доступа к документам и учетным регистрам для оценки ее качества.

1.1.4. Зарождение и становление аудита в России

Первые упоминания об аудите в России относятся к началу ХVIII века. Звание аудитора было введено в России по указанию Петра I. В воинском уставе 1716 года и в табели о рангах к воинским чинам при-

числялся и аудитор. По исполняемым обязанностям аудитор сочетал в себе функции делопроизводителя, судебного секретаря и прокурора. В ходе военно-судебной реформы 1867 года должность аудитора была упразднена.

После Петра I в России и в СССР было предпринято еще несколько попыток создания независимого финансового контроля. Однако все они потерпели неудачу.

Основными причинами явились отсутствие необходимых юридических гарантий независимости аудиторов. В СССР процесс реставрации аудита, начавшийся в годы НЭПа, был прекращен в начале 30-х годов с установлением жесткого государственного регулирования во всех сферах экономики. Финансовый контроль в стране пошел по направлениям партийного контроля со стороны КПСС, ведомственного контроля, контрольно-ревизионного аппарата Министерства финансов и судебно-бухгалтерской экспертизы.

Потребность в независимом аудите вновь появилась только в конце 80-х годов ХХ века в период так называемой «перестройки» с появлением и развитием рыночных отношений, появлением совместных предприятий с участием иностранного капитала.

Современный этап развития аудита в России можно условно подразделить на три периода.

Создание первых аудиторских фирм (1987–1993 годы)

С выходом в 1988 году Закона «О кооперации в СССР» в стране во всех сферах экономики появилось большое количество предприятий, основанных не на государственной собственности. К ним нельзя было подходить с позиций ведомственного контроля, а специальные налоговые органы были созданы только в 1990 году.

В этих	условиях	Постановлением Совета	Министров	СССР
«О создании	советской	аудиторской организации»	от 8	сентября

1987 года № 1033-245 на базе Главного управления валютного контроля Минфина

СССР было образовано АО «Инаудит» для оказания аудиторских и консультационных услуг. Основными акционерами «Инаудита» стали Минфин СССР – 55%, Министерство внешней торговли – 10%, Госбанк СССР – 5%.

«Инаудит» имел высококвалифицированный штат работников, имевших опыт работы в контрольно-ревизионном аппарате Минфина СССР и других контролирующих органах.

После принятия в СССР Закона «О предприятиях и предпринимательской деятельности» в стране стали появляться коммерческие организации, специализирующиеся в области аудита и консультационных услуг. Аудиторские фирмы созда-

вались в основном в формах закрытых акционерных обществ и товариществ. Однако были аудиторские организации и в форме производственных кооперативов.

В это же время на рынке аудиторских услуг появились и крупные иностранные аудиторские фирмы. В 1990 году в страну пришла одна из крупнейших межконтинентальных аудиторских фирм «Эрнст энд Янг», входившая в так называемую «большую шестерку» крупнейших бухгалтерских фирм.

Данный этап характерен практически полным отсутствием нормативных документов, регулирующих правовые аспекты аудиторской деятельности. Не было и специальных разработок в области методики аудита. Аудиторы в своей работе использовали опыт работы в государственных контролирующих органах. Аудиторское заключение представлялось клиентам в произвольной форме и по структуре часто напоминало акт по результатам ведомственной ревизии.

Можно считать, что в начале 90-х годов ХХ века система аудита в нашей стране уже сложилась, но дальше развиваться без нормативной базы уже не могла.

1. Формирование первоначальной нормативной базы аудита

(1993–2000 годы)

Первым нормативным документом, регулирующим аудит в России в общенациональном масштабе, стал Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 года, которым были утверждены «Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации». В соответствии с этим Указом при Президенте РФ была создана специальная комиссия по аудиторской деятельности, в сжатые сроки были утверждены критерии для проведения обязательного аудита, установлен порядок аттестации и лицензирования аудиторской деятельности, созданы учебно-методические центры по подготовке аудиторов, началась работа по формированию национальных аудиторских стандартов.

Заметную роль в организации аудиторской деятельности, защите интересов аудиторов стали играть профессиональные объединения аудиторов. В 1995 году была образована Аудиторская Палата России, аудиторские палаты и другие объединения аудиторов появились во многих регионах страны, были установлены контакты с профессиональными аудиторскими объединениями ряда ведущих стран мира. Специалисты ведущих аудиторских фирм и преподаватели получили возможность стажировки за рубежом. Аудиторской Палатой России был принят в 1996 году Кодекс профессиональной этики аудиторов.

В этот период в России уже работали практически все ведущие мировые аудиторские фирмы, а также тысячи российских аудиторских организаций и индивидуальных предпринимателей. На рынке аудиторских услуг стала заметной конкуренция.

2.Современный период развития аудита

Отправной точкой современного этапа развития аудита в России является принятие в 2001 году Закона РФ «Об аудиторской деятельности», в котором были установлены основы правового регулирования аудиторской деятельности в рыночной экономике. Более высокие требования к аудиту выдвигаются в условиях осуществления Программы реформирования бухгалтерского учета, предусматривающей постепенный переход значительной части коммерческих организаций на международные стандарты бухгалтерской отчетности. Правительством РФ принято решение об использовании МСФО для формирования консолидированной отчетности начиная с отчета за 2004 год.

Во исполнение указанного Закона были разработаны и утверждены федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, внесены изменения в порядок подготовки, аттестации и повышения квалификации аудиторов. Министерство финансов РФ утверждено в качестве государственного органа регулирования аудиторской деятельности, при котором образованы департамент по организации аудиторской деятельности и Совет по аудиторской деятельности, принят Кодекс профессиональной этики аудиторов России.

Аудиторская деятельность как один из перспективных видов бизнеса продолжает бурно развиваться. Только с 2005 по 2007 год выручка 100 крупнейших аудиторских компаний страны выросла в 1,5 раза и составила в 2007 году 15,6 млрд руб. За этот же период их прибыль увеличилась в 2 раза и составила в 2007 году 810 млн руб.

Административная реформа, проводимая Правительством РФ, предусматривает передачу ряда функций государства саморегулируемым организациям. В этой связи должна произойти постепенная передача ряда функций государственного регулирования аудиторской деятельности саморегулируемым профессиональным организациям аудиторов.

В целях решения задачи реформирования аудита в декабре 2008 года в России был принят новый Закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ, которым предусмотрено обязательное членство всех аудиторов и аудиторских организаций в саморегулируемых профессиональных аудиторских объединениях с последующей отменой лицензирования аудиторской деятельности. Расширение функций и полномочий саморегулируемых организаций не отменяет полностью государственный контроль аудиторской деятельности. На данном этапе развития аудита поставлена и решается задача более четкого разделения функций государственных органов и саморегулируемых организаций, объединение их усилий для эффективного контроля качества предоставляемых клиентам аудиторских услуг. Отмена обязательного лицензирования аудиторской деятельности привела не только к усилению роли саморегулируемых аудиторских объединений,

но также к увеличению ответственности этих объединений за работу аудиторских организаций – их членов.

В законе четко разделены понятия аудита и аудиторской деятельности. Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) – деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Для целей закона об аудиторской деятельности под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами.

1.1.5. Сущность аудита

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» устанавливает, что «Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) – деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг». Таким образом, Закон четко разделил понятия «аудит» и «аудиторская деятельность».

Аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Для целей Закона об аудиторской деятельности под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами.

При исследовании видов аудиторских услуг необходимо разграничивать аудит, сопутствующие ему услуги, а также прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, так как их смешение приводит к проблемам при оценке качества аудита и формировании методики аудиторской проверки. Кроме того, между ответственностью аудитора как автора аудиторского заключения и ответственностью за прочие виды профессиональной деятельности существуют определенные различия.

В ФПСАД № 24 установлено, что аудит и сопутствующие аудиту услуги должны быть четко разграничены. Все услуги, оказываемые клиентам аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами, могут быть подразделены на сопутствующие услуги, регулируемые федеральными правилами (стандартами) аудитор-

ской деятельности, и прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью. Характеристика данных видов аудиторских услуг приведена в главе 5.

Структура аудиторских услуг представлена на рисунке.

Аудиторские услуги

Аудит

Сопутствующие

Прочие услуги,

аудиту услуги

связанные

с аудиторской

деятельностью

Обзорная

проверка

Согласованные

процедуры

Компиляция

отчетности

Аудиторские услуги

1.1.6.Пользователи информации и характер их интереса

котчетности

Аудиторское заключение представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности и должно быть ориентировано на интересы пользователей данной отчетности. Вопрос о том, кто же использует информацию, отраженную в отчетности, и как влияет заключение аудитора на принятие решения этими пользователями, до сих пор остается в значительной мере спорным. Поэтому уместным будет обрисовать круг пользователей и характер их интереса к отчетности:

–банки заинтересованы как в платежеспособности предприятия, так и в способности предприятия своевременно погасить задолженность в соответствии с объемом и сроками, определяемыми договором;

–держатели акций, участники имеют право на информацию о результатах работы предприятия, его финансовом состоянии, об уровне компетентности его руководителей;

–налоговые органы настаивают на предоставлении им наиболее полной и достоверной информации о деятельности предприятия с целью выявления и изъятия необходимой части средств в доход государства;

–покупатели стремятся получить наиболее полную информацию о надежности поставщика, его производственных и финансовых возможностях, гарантирующих им бесперебойную работу и получение соответствующих доходов;

–поставщики хотят быть уверенными в надежности и платежеспособности своего клиента при обеспечении его товарами и при обслуживании;

–конкуренты обычно используют информацию для сравнения собственного производственногопотенциала сдругими в этой же отрасли;

–работники предприятия также заинтересованы в информации о надежности своего предприятия, его возможностях и платежеспособности, обеспечивающих стабильность и достаточный уровень заработка;

–профсоюзные организации нуждаются в достоверной информации, чтобы

снаибольшей пользой оказывать влияние на отношения, складывающиеся между работниками предприятия и его руководителями, собственниками.

–правительство и правительственные структуры нуждаются в информации об уплате налогов, объеме производства для формирования информации о валовом внутреннем продукте, национальном доходе и бюджете государства для рационального распределения ресурсов, формирования инвестиционной, налоговой политики и обеспечения социальной стабильности.

Кроме того, для принятия управленческих решений само руководство организации повседневно использует информацию о деятельности организации, ее подразделений, состав которой значительно шире, детальней и оперативней, чем состав информации для внешних пользователей.

Разным категориям пользователей нужна разная информация, которая представляется организациями в форме отчетности. В пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» говорится, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации.

Как следует из данного ПБУ, достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная в соответствии с правилами, которые установлены нормативными актами по бухгалтерскому учету: Положениями по бухгалтерскому учету, методическими рекомендациями, инструкциями и приказами организации.

Переход на международные стандарты обеспечил развитие англо-

американской концепции. В ее основу заложен принцип учета групповых интересов сторон – внутренних и внешних пользователей. Но в отличие от подхода, сложившегося в нашей стране, здесь предпочтение отдается не интересам сторонних лиц (например, государства), а интересам собственников.

Сегодня пользователи финансовой отчетности сталкиваются с тем, что любая отчетность составлена по разным правилам и отражает приоритетные для себя интересы с позиции собственников или менеджеров, которые и определяют дальнейшее ранжирование пользователей по их важности. Например, если собственник хочет привлечь инвестора, в пояснительной записке будут более подробно приводиться сведения, которые наиболее интересны для инвестора. И только затем, следуя требованиям законодательства, будут раскрыты методологические особенности механизма выполнения расчетов, чтобы каждый пользователь смог получить объективную характеристику финансовой информации. Ранжирование по степени приоритетности достаточно условно, но обычно информационным интересам собственников, как состоявшихся, так и потенциальных, отдается предпочтение перед всеми остальными пользователями информации.

1.1.7. Принципы аудита

Сколько не была бы разнообразна специфика оказываемых аудиторских услуг, все они должны основываться на базовых положениях и требованиях, то есть основополагающих принципах аудита.

Слово «принцип» происходит от латинского языка (principium – начало, основа или principle – первый, первичный, первоначальный) и означает такое базовое положение, которое предопределяет все последующие, вытекающие из него утверждения.

Принципы аудита лежат в основе разработки конкретных правил его проведения, закрепленных в стандартах, инструкциях, положениях, регламентирующих аудит.

Необходимо, чтобы аудиторские организации в ходе осуществления своей деятельности соблюдали профессиональные этические принципы аудита и использовали их в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера. В Федеральном ПСАД «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» кратко перечислены общие принципы аудита (независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение и следование техническим стандартам), сформулировано требование профессионального скептицизма. Оно является близким аналогом МСА 200. В целом мировая практика настаивает на одних и тех же фундаментальных принципах. Эти общие принципы не просто дополняют друг друга, но частично пересекаются.

При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться Кодексом этики аудиторов России, а также этическими нормами, установленными саморегулируемыми профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является (профессиональными стандартами). Важнейшими этическими принципами аудита являются:

–независимость;

–честность;

–объективность;

–профессиональная компетентность и добросовестность;

–конфиденциальность;

–профессиональное поведение.

Независимость – принцип аудита, заключающийся в обязательности отсутствия у аудитора при формировании его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делах аудируемого лица, превышающего отношения по договору на оказание аудиторских услуг (подробнее смотри в ст. 8 Закона).

Профессиональное поведение – принцип аудита, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов и в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии и воздерживаться от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг и способных подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии, нанести ущерб ее общественному имиджу.

Другими важнейшими принципами аудита являются профессиональный скептицизм и обеспечение разумной уверенности.

Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат какимлибо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение.

Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности – это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для

того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеют место в силу следующих причин:

–в ходеаудита применяются выборочныеметоды и тестирование;

–любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);

–преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Дополнительным фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении.

Кроме того, существуют другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

1.1.8. Постулаты аудита

Постулат (лат. postulatum – требование) – принцип, положение, которое служит основанием для осуществления содержательных рассуждений и выводов (В.Н. Ретунский). Постулаты лежат в основе наук и научных дисциплин. Они должны быть очевидны даже, если их истинность не может быть доказана бесспорно.

Наличие постулатов аудита имеет значение как для практической деятельности, так и для построения общей теории. Они помогают усвоить содержание аудиторских стандартов, которые включают в себя основные принципы, необходимые процедуры и соответствующие рекомендации, подлежащие применению в аудиторской практике.

Впервые постулаты аудита были сформулированы в 1961 г. Мауцем и Шарафом. Предложенные восемь постулатов не претендовали на «истинность в последней инстанции», но стали фундаментальными утверждениями, определяющими направление деятельности для дальнейшего поиска. Разработанные постулаты не становятся раз и навсегда данными. С течением времени они требуют пересмотра и изменений. В 1982 г. Т.А. Ли и в 1985 г. Д.К. Робертсон предложили дополнить их еще двумя. Однако приоритет сохранился за первыми постулатами. Проанализируем постулаты, разработанные Мауцем и Шарафом.

1. Финансовая отчетность и финансовые данные могут быть провере-

ны.

Верность данного постулата не опровергается никем. Если предположить, что информация не будет подвергаться оценке по приемлемым критериям, то не-

возможно было бы ее проверить. Так, если аудитор не может подтвердить, что представленная финансовая информация точно отражает состояние дел проверяемого экономического субъекта, то аудит перестает выполнять свою основную функцию и теряет смысл.

2. Конфликт интересов аудитора и администратора не является неизбежным.

Постулат имеет целью показать, что добросовестность администрации компании является важной частью принятия решения о возможности и объеме работы с данным клиентом аудитором, так как аудит без сотрудничества с администрацией становится практически невозможным. От аудитора требуется естественный скептицизм при определении отношений с администрацией. Постулат подводит к вопросу доверия.

3.Финансовая отчетность и другая информация, подлежащая проверке, не содержат обусловленных тайным сговором или других необычных искажений

Данный постулат связан с ответственностью аудитора. Если исходить из предположения, что финансовая отчетность свободна от неточностей и тайн, то аудитор имеет возможность использовать ограниченный объем проверяемой информации и не расширять тесты контроля. Это экономит время и стоимость аудита.

С одной стороны, искажения отчетности, по сговору или нет, должны быть по возможности выявлены аудитором. Если существуют данные, указывающие на вероятность мошенничества, аудитор обязан расширить объем проверяемой информации и ввести дополнительные процедуры. С другой стороны, расширение процедур может привести к противоречию с принципом благоразумия вследствие необоснованного увеличения сроков и стоимости аудита, что приведет к возникновению конфликта с администрацией.

4.Удовлетворительная система внутреннего контроля устраняет возможность несоответствий (нарушений правил работы).

Изучение системы внутреннего контроля клиента и вытекающей из этого оценки риска контроля важно для аудитора. Чем лучше налажена и эффективнее система внутреннего контроля, тем более объективные данные аудитор может получить и тем более может положиться на эту систему. Степень аудиторской программы зависит от качества внутреннего контроля. Если аудитор выявит, что система внутреннего контроля надежна и функционирует без существенных сбоев, то он вправе предположить, что соответствующие бухгалтерские данные, поддержанные такой системой, также не содержат существенных ошибок.

5.Постоянное следование общепринятым принципам учета позволяет иметь объективное представление о финансовом состоянии и результатах хозяйственной деятельности.

Маутц и Шараф высказывают следующею мысль: для того, чтобы аудитор мог судить об объективности финансовой отчетности (как «верной и объективной»

или «представленной объективно»), он должен иметь какой-либо стандарт или образец для этой работы. За стандарт принимаются общепринятые принципы бухгалтерского учета (GААР).

6.То, что было справедливо для предприятия в прошлом, будет справедливым и в будущем, если нет доказательств обратного.

Постулат указывает на то, что аудитор, используя информацию, имеющуюся в его распоряжении на момент принятия решения, должен вынести суждение о возможности функционирования его в будущем. Если данный постулат не соблюдается, то многие аналитические процедуры становятся неэффективными. Необходимо отметить, что постулат также указывает на ограниченность ответственности аудитора за прогнозы на будущее.

7.Когда проверка финансовой информации делается с целью выражения независимого мнения, то деятельность аудитора регламентируется исключительно его полномочиями.

Постулат подчеркивает, что аудитор должен осуществлять аудит, оценку полученных результатов и составить аудиторское заключение с непредвзятой точки зрения. Важно не только то, чтобы аудитор сохранял независимое отношение к предмету аудита во время выполнения своих обязанностей, но и чтобы пользователи финансовой отчетности доверяли независимости аудитора.

Постулат имеет цель показать, что общественное признание профессионального статуса аудиторов основано на признании их независимости.

8. Профессиональный статус независимого аудитора адекватен его профессиональным обязательствам.

Постулат основан на том, что для профессии аудиторов характерны определенные черты, в том числе:

–владение определенными интеллектуальными навыками, приобретенными путем образования и повышения квалификации;

–приверженность представителей профессии общему кодексу ценностей и поведения, принятым собственным административным органом, и идее объективного подхода;

–сознание своего долга перед обществом в целом.

Постулат подводит к признанию аудитором долга перед обществом, предпочтения личным интересам требований службы, а также проявления высокого профессионализма при проведении аудита. Т.А. Ли сформулировал и предложил следующий постулат.

Особенности развития аудиторской деятельности в России не позволяют однозначно применить рассмотренные выше постулаты в практике наших аудиторских фирм. В 1993 г. Я.В. Соколов предложил свою систему постулатов:

1. «Отчетность должна быть проверена». Данный постулат повторяет первый постулат, предложенный Маутцом и Шарафом, и имеет подтверждение как логическое, так и практическое.

1 / 71 2 3 4 5 6 7 > Следующая >>>

Соседние файлы в папке литература

#
20.02.20161.09 Mб37351616977.pdf
#
20.02.2016896.7 Кб57Аудит.pdf
#
20.02.201661.37 Кб26баланс.rtf
#
20.02.20162.75 Mб32Годовой отчет 2011 (Крутякова Т_Л_) ( АйСи Групп , 2011).rtf
#
20.02.201691.5 Кб26Кодекс этики аудиторов России (одобрен Минфином РФ 31_05_2.rtf
#
20.02.201647.89 Кб25отчет о прибылях.rtf

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение

Глава 1. Государственное и профессиональное регулирование аудиторской деятельности