3. Амортизационный фонд как источник финансовых ресурсов

Амортизационный фонд — это денежные средства, накоп- ленные за счет амортизационных отчислений основных произ-водственных средств (основных фондов) и предназначенные для восстановления изношенных основных средств и приобретения новых.

Сумма амортизационных отчислений включается в из- держки производства (себестоимость) продукции и тем самым переходит в цену продукции (товаров). Предприятия обязаны накапливать суммы амортизационных отчислений, “отклады- вая” их из выручки за проданную продукцию в амортизаци- онный фонд. Величина годовых амортизационных отчисленийпредприятий определяется по нормам от стоимости объекта основных фондов.

Амортизация начисляется ежемесячно, т. е. имеет посто- янный и непрерывный характер. Расходуются средства фонда на возмещение износа (восстановление, обновление) основных фондов периодически, т. е. расход средств осуществляется в

процессе их воспроизводства по истечении нормативных сроков службы. До этого момента они свободны и могут быть использо- ваны как источник финансовых ресурсов для воспроизводства основных фондов.

Одной из важных проблем в системе амортизационных от- числений является совершенствование норм амортизационных отчислений, использование методов ускоренной амортизацииосновных фондов, главным образом активной их части — машин и оборудования.

В Российской Федерации с 1999 г. был введен новый порядок начисления амортизационных отчислений по основным фондам, суть которого заключается в следующем.

Амортизация объектов основных фондовпроизводится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений:

• линейным способом;

• способом уменьшаемого остатка;

• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способом списания стоимости пропорционально объему

продукции (работ).

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

• при линейном способе — исходя из первоначальной стоимо-

сти объекта основных фондов и нормы амортизации объекта. Пример. Приобретен объект стоимостью 120 тыс. руб. со сроком ис- пользования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений —

20%. Отсюда годовая сумма амортизационных отчислений составляет 120 20 : 100 = 24 тыс. руб.;

• при способе уменьшаемого остатка — амортизационные от- числения определяются исходя из остаточной стоимости объекта основных фондов на начало отчетного года, нормы амортизации и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ.

Пример. Приобретен объект основных фондов стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации

объекта, исчисленная исходя из срока полезного использования, со- ставляет 20%. Эта норма увеличивается на коэффициент ускорения, равный 2, и составит (20 2) 40%. Отсюда годовая сумма амортизаци- онных отчислений равна

(120 20 : 100) 2 = 48 тыс. руб. или 120 40 : 100 = 48 тыс. руб.

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости. Во второй год эксплуатации амортизация исчисляется в размере 40% от остаточной стоимости, т. е. (120 – 48) 40 : 100 = 28,8 тыс. руб. и т. д.;

• при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока

полезного использования амортизационные отчисления опреде- ляются исходя из первоначальной стоимости объекта основных фондов и годового соотношения, где в числителе — число лет,остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Приобретен объект основных фондов стоимостью 120 тыс. руб. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел срока службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации ука- занного объекта может быть начислена амортизация в размере 5/15, или 33,3%, во второй год — 4/15, т. е. 26,7%; в третий — 3/15, т. е. 20%; в четвертый — 2/15, т. е. 13,3%; в пятый — 1/15, т. е. 6,7%.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных фондов в течение отчетного года производится еже- месячно независимо от способа начисления в размере 1/12 ис- численной годовой суммы.

В случае ввода в эксплуатацию объекта основных фондов в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с 1-го числа месяца, следующего за меся-цем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой отчетности.

Пример. В апреле отчетного года введен в эксплуатацию и принят к бухгалтерскому учету объект основных фондов первоначальной стоимостью 120 тыс. руб. Срок использования 5 лет, годовая норма амортизации 20% При линейном методе определения амортизации по принятому в апреле объекту амортизация в первый год использования

составит (20 8 : 12) = 13,33%, т. е. 16 тыс. руб. (120 13,33 : 100), где число 8 — число месяцев эксплуатации объекта в первом году.

В случае выбытия объекта и списания его с бухгалтерского учета (или полного погашения стоимости этого объекта) амор- тизационные отчисления по объекту основных фондов прекра- щаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия и списания этого объекта или полного погашения стоимости объекта;

• при способе списания стоимости пропорционально объему

продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема про-дукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначаль- ной стоимости объекта основных фондов и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных фондов.

Пример. Куплен автомобиль стоимостью 60 тыс. руб., его грузоподъем- ность более 2 т, гарантированный пробег — 400 тыс. км. За первый год пробег составил 40 тыс. км. Следовательно, сумма амортизационных отчислений, исходя из соотношения первоначальной стоимости и пред- полагаемого объема продукции, составит (40 60 : 400) = 6 тыс. руб.

Следует иметь в виду, что не все средства труда относятся к основным фондам и, следовательно, не по всем средствам на- числяется амортизация.

С точки зрения финансового учета основные фонды пред-приятия — это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работили оказании услуг либо для управления в организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев, и стоимостью 10 тыс. руб. и более за единицу (предмет).

Поэтому не относятся к основным фондам и учитываютсяпредприятием в составе оборотных средств предметы со сроком службы менее 12 месяцев стоимостью до 10 тыс. руб.

Начисление амортизации по объектам основных фондов, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключени- ем амортизационных отчислений, производимых арендатором

по имуществу по договору аренды предприятия и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).

Амортизация не начисляется по объектам основных фондов, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, жилищному фонду, объектам внешнего благо- устройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйст- ва, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п. объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не дос- тигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т. п.).

Амортизация не начисляется по объектам, относящимся к фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экс- понатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях.

Не подлежат амортизации земельные участки и объекты природопользования, имущество, приобретенное за счет бюд- жетных средств целевого финансирования.

По объектам жилого фонда, которые используются орга- низацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собствен- ности или иного вещного права.

С 2003 г. в целях налогообложения (в соответствии с вне- сенными изменениями в гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) установлен новый порядок расчета сумм амортизации.

Амортизируемые основные средства (имущество) объеди- нены в следующие амортизационные группы:

• первая группа — все недолговечное имущество со сроком

полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

• вторая группа — имущество со сроком полезного исполь- зования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

• третья группа — имущество со сроком полезного исполь- зования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

• четвертая группа — имущество со сроком полезного ис-

пользования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

• пятая группа — имущество со сроком полезного исполь- зования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

• шестая группа — имущество со сроком полезного исполь-

зования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

• седьмая группа — имущество со сроком полезного исполь- зования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

• восьмая группа — имущество со сроком полезного исполь-

зования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

• девятая группа — имущество со сроком полезного исполь- зования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

• десятая группа — имущество со сроком полезного исполь-

зования свыше 30 лет.

Нематериальные активы включаются в амортизационныегруппы исходя из срока полезного использования, в соответствии с вышеуказанными группами амортизируемого имущества.

Определение срока полезного использования объекта не- материальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) других ограничений сроков ис- пользования интеллектуальной собственности в соответствии с действующим законодательством, договорами и т. д. По тем же нематериальным активам, по которым нельзя определить ука- занный срок, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Классификация основных средств, включаемых в аморти- зационные группы, утверждена Правительством РФ¹.

Предприятие вправе увеличить срок полезного использо- вания объекта основных средств после даты ввода его в экс- плуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло

¹ Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 “О клас- сификации основных средств, включаемых в амортизационные группы”.

увеличение срока его полезного использования. При этом увели- чение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для тойамортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования ус- танавливается предприятием в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Амортизируемое имущество принимается на учет по пер- воначальной стоимости.

Налогоплательщик имеет право включить в состав расходов налогового периода расходы на капитальные вложения в разме- ре не более 10% первоначальной стоимости основных средств, относящихся к восьмой — десятой амортизационным группам, и в размере не более 30% первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам.

Имущество, полученное (переданное) в финансовую арендупо договору финансовойаренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Установлен следующий порядок расчета сумм амортизации. Предприятия и организации (налогоплательщики) начис-

ляют амортизацию одним из следующих методов:

1. линейным;

2. нелинейным.

Сумма амортизации для целей налогообложения опреде-ляется налогоплательщиками ежемесячно. При применении нелинейного метода начисления амортизация производится отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе), а при применении линейного метода — по каждому объекту аморти- зируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого иму- щества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизи- руемого имущества.

Метод начисления амортизации устанавливается налого-плательщиком самостоятельно и отражается в учетной политике для целей налогообложения. При этом вне зависимости от уста-новленного в учетной политике метода начисления амортизации в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую — десятую амор- тизационные группы, независимо от срока ввода в эксплуата- цию соответствующих объектов, применяется линейный метод начисления амортизации.

Начисление амортизации в отношении объектов аморти- зируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта, исходя из его срока полезного использования.

Организация, приобретающая объекты основных средств,бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования,уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

При применении линейного метода сумма начисленной заодин месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, опреде- ленной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле

К = (1/n) 100%,

где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восста- новительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n — срок полезного использования данного объекта амор- тизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода используют следую- щий порядок расчета сумм амортизации.

На 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено примене- ние нелинейного метода начисления амортизации, для каждойамортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе), в порядке, установленном ст. 322 НК РФ.

Для амортизационных групп и входящих в их состав под-групп суммарный баланс определяется без учета объектов амор- тизируемого имущества, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ.

По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов увели- чивает суммарный баланс соответствующей амортизационнойгруппы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, сле- дующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

При изменении первоначальной стоимости основных средств в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (под-группы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для ка- ждой амортизационной группы (подгруппы) определяется

исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и нормамортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле:

где A — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k — норма амортизации для соответствующей амортизаци- онной группы (подгруппы).

В целях применения нелинейного метода начисления амор- тизации применяются следующие нормы амортизации:

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная)
Первая	14,3
Вторая	8,8
Третья	5,6
Четвертая	3,8
Пятая	2,7
Шестая	1,8
Седьмая	1,3
Восьмая	1,0
Девятая	0,8
Десятая	0,7

Если организация, установившая в своей учетной политике применение нелинейного метода амортизации, применяет к нор- мам амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты в соответствии со ст. 259.3 НК РФ, объекты амортизируемого иму- щества, к которым применяются такие коэффициенты, форми- руют подгруппу в составе амортизационной группы, и учет таких амортизационных групп и подгрупп ведется отдельно. Все пра- вила создания или ликвидации группы, увеличения или умень- шения суммарного баланса группы распространяются на такие подгруппы, и к ним применяется норма амортизации, уточненная с помощью повышающего (понижающего) коэффициента.

Изменение метода начисления амортизации допускается сначала очередного налогового периода. При этом налогоплатель- щик вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет. Дляобратного перехода такого местного ограничения не установлено. Иными словами, перейдя с нелинейного метода на линейный, организация вправе обратно перейти уже через год.

Порядок начисления амортизации нелинейным методом должен стать, по мнению экспертов, более привлекательным для организаций, так как преимущество этого метода — возможность ускоренного списания стоимости объекта.