"Бухгалтерский бюллетень", 2009, N 2

Расходы по кредитам и займам

С 01.01.2009 вступило в действие ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н. Новая редакция ПБУ 15/2008 вызвала публикацию в прессе ряда неоднозначных комментариев.

В этой статье содержится не только комментарий к новому ПБУ, но и порядок признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам в налоговом учете.

Юридические основы договоров кредита и займа

Основные юридические формы кредитования урегулированы в трех параграфах гл. 42 Гражданского кодекса, в которых содержатся правила о договоре займа (§ 1), кредитном договоре (§ 2), а также товарном и коммерческом кредите (§ 3).

Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ заем является договором, по которому деньги или иные вещи, определяемые родовыми признаками, передаются заимодавцем в собственность заемщику.

Заем - реальный договор. Он считается заключенным с момента передачи денег или иных вещей заемщику.

Заем относится к односторонним договорам. После его заключения, в процедуру которого входит и передача заемных средств, все обязанности по договору, в том числе и основную из них - возвратить сумму денежного займа или равное количество полученных других вещей того же рода и качества, несет заемщик. Заимодавец приобретает по договору только права.

Статья 814 ввела в гражданское законодательство новую категорию - целевой заем. В случае если договором предусмотрено предоставление займа на определенные цели, заимодавец приобретает право контроля за целевым использованием заемных средств. Заемщик в свою очередь обязан обеспечить заимодавцу возможность такого контроля.

Статьи 815 и 816 ГК РФ относят к заемным обязательствам оформленные векселями и облигациями. На эти обязательства правила о договоре займа распространяются постольку, поскольку они соответствуют специальному законодательству об этих ценных бумагах. Вексельное законодательство регулируется Положением о простом и переводном векселе. На территории России Положение о простом и переводном векселе применяется в соответствии с Федеральным законом от 11 марта 1997 г. N 48-ФЗ.

Федеральный закон от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе":

"Статья 1. В соответствии с международными обязательствами Российской Федерации, вытекающими из ее участия в Конвенции от 7 июня 1930 г., устанавливающей Единообразный закон о переводном и простом векселях, установить, что на территории Российской Федерации применяется Постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 7 августа 1937 г. N 104/1341...".

Кредитному договору посвящен § 2 гл. 42 ГК РФ. Согласно п. 1 ст. 819 сфера применения кредитного договора ограничена. Во-первых, кредиторами по такому договору могут выступать только банки и другие кредитные организации, во-вторых, кредитный договор может устанавливать лишь сугубо денежное обязательство.

Статья 820 ГК РФ придает особое значение требованиям к форме кредитного договора. Он должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность этого договора, он считается ничтожным.

В хозяйственной деятельности возникает потребность во временном заимствовании сырья, материалов, товаров и т.д. под условием их возврата в сроки, установленные договором.

Отношения сторон в таких случаях могут быть урегулированы либо договором займа, либо договором товарного кредита. Договор займа применяется в случаях, когда кредитор не берет на себя обязанность предоставить соответствующий товар, а сама передача товара является элементом процедуры оформления реального договора займа. Договор же товарного кредита, подобно кредитному договору, включает обязательство кредитора во исполнение договора передать должнику товары.

Договор товарного кредита вместе с тем отличается от кредитного договора по ряду признаков. Кредитный договор порождает сугубо денежное обязательство, в то время как объектом товарного кредита являются вещи иные, чем деньги. Сфера применения кредитного договора ограничена областью деятельности профессиональных кредиторов - банков и других кредитных организаций. Сфера товарного кредита формально не ограничена установлением исчерпывающего перечня его участников. Регламентация отношений по товарному кредиту осуществляется в соответствии со ст. 822 ГК РФ.

Коммерческий кредит означает кредитование, осуществляемое непосредственно самими участниками производства и реализации товаров (работ, услуг), и противопоставляется банковскому кредиту, осуществляемому банками и другими кредитными организациями. Определение коммерческого кредита дано в ст. 823 ГК РФ.