999-Б / Учет материально-производственных запасов / Учет материально-производственных запасов (Налоги (газета), 2009, N 28)
.docПри выбытии материалов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
По себестоимости каждой единицы, как правило, оцениваются МПЗ, используемые организацией в особом порядке, или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга (п. 17 ПБУ 5/01). При списании запасных частей к автомобилям следует применять именно этот способ списания, поскольку совершенно очевидно, что в большинстве случаев запасную часть от одной модели автомобиля нельзя поставить на другую модель.
При отпуске в производство или ином списании МПЗ по себестоимости каждой единицы МПЗ применяются следующие варианты исчисления себестоимости единицы МПЗ (п. 74 Методических указаний по учету МПЗ):
включая все расходы, связанные с приобретением МПЗ;
включая только стоимость МПЗ по договорной цене (упрощенный вариант).
Упрощенный вариант применяется лишь в том случае, когда отсутствует возможность непосредственного отнесения транспортно-заготовительных и других расходов, связанных с приобретением МПЗ, на их себестоимость (например, при централизованной поставке материалов).
Разница между фактическими расходами по приобретению МПЗ и его договорной ценой при упрощенном варианте распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) МПЗ, исчисленной в договорных ценах.
Оценка МПЗ по методу средней себестоимости производится по каждой группе или виду МПЗ путем деления общей себестоимости группы или вида МПЗ на их количество. Общая себестоимость и количество складываются из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших МПЗ в течение месяца (п. 18 ПБУ 5/01, п. 75 Методических указаний по учету МПЗ).
Применение способа средних оценок фактической себестоимости может осуществляться (п. 78 Методических указаний по учету МПЗ):
исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой входят количество и стоимость МПЗ на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);
путем определения фактической себестоимости МПЗ в момент его отпуска (скользящая оценка), в расчет средней оценки входит количество и стоимость МПЗ на начало месяца и все поступления до момента отпуска МПЗ.
Вариант исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов следует предусмотреть в приказе по учетной политике организации, при этом применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено необходимыми средствами вычислительной техники.
Этот способ списания МПЗ заключается в том, что МПЗ используются в течение месяца или иного периода в последовательности их приобретения. Иными словами, МПЗ, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости МПЗ, числящихся на начало месяца. Оценка МПЗ, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, работ, продукции, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений (п. 19 ПБУ 5/01, п. 76 Методических указаний по учету МПЗ).
В целях исчисления налога на прибыль при определении материальных расходов при списании сырья, материалов, используемых в производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, могут применяться следующие методы оценки (п. 8 ст. 254 НК РФ):
по стоимости единицы МПЗ;
по средней стоимости;
по стоимости первых по времени приобретений (метод ФИФО);
по стоимости последних по времени приобретений (метод ЛИФО).
Организации должны выбрать один из предлагаемых методов и закрепить его в приказе по учетной политике организации в целях налогообложения.
Обратите внимание на то, что в налоговом учете применяется четыре метода оценки МПЗ при их списании, а в бухгалтерском учете только три метода. Приказом Минфина России от 26 марта 2007 г. N 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" определено, что в бухгалтерском учете с 1 января 2008 г. при списании МПЗ не применяется метод ЛИФО.
Во избежание возникновения разниц между бухгалтерским и налоговым учетом целесообразно для оценки МПЗ при их списании устанавливать одинаковые методы и принятое решение закреплять в приказе по учетной политике организации.
Особенности бухгалтерского учета специнструмента и спецприспособлений, спецоборудования, спецодежды установлены Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды" (далее - Методические указания N 135н). Перечисленные оборотные активы организации имеют особый порядок отнесения стоимости в затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг).
В состав специнструмента и спецприспособлений входят, в частности инструменты, штампы, пресс-формы, модельная оснастка, другие виды специнструментов и спецприспособлений (п. 3 Методических указаний N 135н).
Как специальное оборудование учитывается, в частности, специальное технологическое оборудование, предназначенное для выполнения нестандартных операций, контрольно-испытательные аппаратура и оборудование (стенды, пульты, испытательные установки), другие виды спецоборудования (п. 5 Методических указаний N 135н).
В состав спецодежды входят специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления, в частности, комбинезоны, костюмы, брюки, халаты, различная обувь, рукавицы, очки, другие виды спецодежды (п. 7 Методических указаний N 135н).
Специальный инструмент, специальные приспособления, спецоборудование и спецодежда, находящиеся на складах организации, учитываются на субсчете 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе", предусмотренном Планом счетов.
Субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" предназначен Планом счетов для учета поступления и наличия перечисленных материальных запасов в эксплуатацию. Погашение стоимости спецактивов отражается по кредиту субсчета 10-11 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, а списание остаточной стоимости при досрочном выбытии спецактивов отражается в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
Организация может учитывать спецактивы в порядке, предусмотренном для учета основных средств, руководствуясь положениями ПБУ 6/01. Такое право предоставлено п. 9 Методических указаний N 135н.
Рассмотрим основные положения и особенности учета спецактивов, установленные Методическими указаниями N 135н.
Спецактивы могут поступать в организацию теми же способами, что и прочие МПЗ, т.е. могут приобретаться за плату, могут быть получены в качестве вклада в уставный капитал, получены безвозмездно, а также изготовлены организацией самостоятельно при наличии в составе организации соответствующих подразделений.
Спецактивы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая определяется в зависимости от способа их поступления в организацию в порядке, предусмотренном для учета МПЗ (п. 11 Методических указаний N 135н).
Отпуск спецактивов в производство осуществляется на основании первичных учетных документов, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а (п. 19 Методических указаний N 135н). В случае необходимости организация может использовать первичные учетные документы, разработанные самостоятельно, при наличии в них всех необходимых обязательных реквизитов, утвержденные приказом по учетной политике организации.
Аналитический учет спецактивов следует организовать по наименованиям либо номенклатурным номерам, по количеству, фактической себестоимости, местам эксплуатации и материально ответственным лицам (п. 22 Методических указаний N 135н).
Расходы по ремонту и обслуживанию спецактивов включаются организацией в расходы по обычным видам деятельности (п. 29 Методических указаний N 135н).
Стоимость спецактивов, которые выбывают или не используются организацией в производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг, списываются с бухгалтерского учета организации (п. 30 Методических указаний N 135н).
Списание спецактивов с учета производится только при фактическом физическом выбытии отдельного объекта учета, при этом полный перенос стоимости объекта на себестоимость продукции (работ, услуг) может не совпадать по времени с фактическим выбытием (п. 31 Методических указаний N 135н).
В случае продажи объекта спецактивов выручка от его реализации принимается к бухгалтерскому учету в сумме, определенной сторонами договора купли-продажи (п. 32 Методических указаний N 135н).
Доходы и расходы от списания спецактивов отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относятся, и относятся на финансовые результаты в качестве прочих доходов и расходов (п. 33 Методических указаний N 135н).
Объект спецактивов может быть списан с учета в связи с непригодностью к дальнейшему использованию. Определяет непригодность и решает вопрос о списании объекта постоянно действующая либо рабочая инвентаризационная комиссия (п. 34 Методических указаний N 135н).
Это то, что касается спецактивов в целом.
Теперь остановимся на некоторых положениях, касающихся спецоснастки и спецодежды, отдельно.
Для погашения стоимости спецоснастки предусмотрены два способа (п. 24 Методических указаний N 135н):
- способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). При этом способе сумма погашения стоимости определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объекта спецоснастки к предполагаемому объему выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования спецоснастки;
- линейный способ. При применении этого способа погашение стоимости определяется исходя из фактической себестоимости объекта спецоснастки и норм, исчисленных исходя из сроков его полезного использования.
Применение одного из указанных способов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в определенную группу.
Стоимость спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве, можно полностью погашать в момент ее передачи в производство (эксплуатацию) (п. 25 Методических указаний N 135н).
Стоимость спецодежды погашается линейным способом исходя из сроков полезного использования спецодежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, а также в Правилах обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденных Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 18 декабря 1998 г. N 51 (п. 26 Методических указаний N 135н).
Порядок выдачи спецодежды работникам организации устанавливается коллективным договором, выдача и возврат спецодежды отражаются в личных карточках работников, в которых указывается срок носки спецодежды и процент ее годности на момент выдачи (п. п. 60 - 62 Методических указаний N 135н).
Выданная работникам спецодежда является собственностью организации и в случае увольнения работника либо при переводе на другую работу в той же организации подлежит возврату (п. 64 Методических указаний N 135н).
Инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка МПЗ, организации проводят для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 21 Методических указаний по учету МПЗ).
Материально-производственные запасы (далее - МПЗ) заносятся в инвентаризационные описи по каждому отдельному наименованию с указанием всех необходимых сведений - вида, группы, количества, артикула, сорта и т.д. (п. 3.15 Методических указаний N 49).
При инвентаризации МПЗ инвентаризационная комиссия в присутствии материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие МПЗ путем обязательного их пересчета, перевешивания, перемеривания. Вносить в описи данные об остатках МПЗ со слов материально ответственных лиц не допускается, не допускается также вносить в описи данные по данным учета без проверки фактического наличия ценностей (п. 3.17 Методических указаний N 49).
Как правило, деятельность организации на время проведения инвентаризации не приостанавливается, и МПЗ продолжают поступать в организацию и во время проведения инвентаризации. Поступающие ценности принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету уже после инвентаризации.
Поступившие во время проведения инвентаризации МПЗ заносятся в отдельную опись, при этом указывается дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование поступивших ценностей, их количество, цена и сумма. На приходном документе делается запись "после инвентаризации" и указывается дата описи, в которую записаны поступившие ценности (п. 3.18 Методических указаний N 49).
Если процесс инвентаризации занимает продолжительное время, то в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации МПЗ могут отпускаться со склада также в присутствии членов комиссии. При этом также составляется отдельная опись по аналогии с документами, поступившими во время инвентаризации (п. 3.19 Методических указаний N 49).
Отдельно составляются описи на МПЗ, находящиеся в пути, отгруженные, но не оплаченные покупателями, находящиеся на складах других организаций. Инвентаризация перечисленных ценностей заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета (п. п. 3.20, 3.21 Методических указаний N 49).
Ценности, принадлежащие организации, но хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. При этом указывается наименование ценностей, их количество, сорт, стоимость, дата принятия на хранение, место хранения, номера и даты документов (п. 3.23 Методических указаний N 49).
Инвентаризация ценностей, находящихся в эксплуатации (к таким ценностям, в частности, относится выданная работникам организации спецодежда), проводится по местам нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых эти ценности находятся. При инвентаризации предметов, выданных в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых описей с указанием в них ответственных за предметы лиц, на которые открыты личные карточки. Ответственные лица расписываются в описи.
Предметы спецодежды, отправленные в стирку и ремонт, записываются в опись на основании ведомостей-накладных или квитанций организаций, оказывающих услуги по стирке и ремонту (п. 3.25 Методических указаний N 49).
Предметы, пришедшие в негодность и не списанные на момент проведения инвентаризации, в описи не включаются. В этом случае следует составить акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях.
Постановлениями Госкомстата России утверждены следующие формы:
унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации (Постановление от 18.08.1998 N 88);
унифицированная форма первичной учетной документации N ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (Постановление от 27.03.2000 N 26).
Для отражения результатов инвентаризации МПЗ могут применяться следующие формы:
N ИНВ-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей;
N ИНВ-4 "Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных";
N ИНВ-5 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение";
N ИНВ-6 "Акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути".
В.В.Авдеев
Подписано в печать
10.07.2009