8.6. Учет амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, в течение срока их полезного использования.

Согласно ПБУ 6/01 под сроком полезного использования понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации.

Определение срока полезного использования объекта основных средств, включая объекты основных средств, ранее использованные у другой организации, производится исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Организации имеют право применять следующие способы начисления амортизации:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений. Рассмотрим каждый из способов на конкретном примере.

Пример. Первоначальная стоимость основного средства (станка) – 20 000 руб., годовая норма амортизации 25%. (Срок полезного использования – 4 года.)

Линейный способ. При этом способе амортизация начисляется равными долями в течение всего срока использования объекта до полного перенесения его стоимости на себестоимость производимой продукции.

Сумма амортизации за год = первоначальная стоимость х норму амортизации : 100%

Годы	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Накопленная амортизация	Остаточная стоимость
1-й год	20 000	5 000	5 000	15 000
2-й год	20 000	5 000	10 000	10 000
3-й год	20 000	5 000	15 000	5 000
4-й год	20 000	5 000	20 000	-

Из приведенного расчета можно сделать следующие выводы:

- амортизационные отчисления одинаковые все годы;

- накопленная амортизация увеличивается равномерно;

- остаточная стоимость основных средств уменьшается равномерно.

Способ уменьшаемого остатка. При этом способе годовая сумма амортизации определяется, исходя из остаточной стоимости (а не первоначальной как в 1 случае) стоимости основных средств. Т.е. каждый год величина амортизации, относимая на себестоимость продукции, будет уменьшаться.

Норма амортизации может быть увеличена на коэффициент ускорения (не более 3-х).

В нашем примере возьмем коэффициент ускорения 2.

Сумма амортизации за год = остаточная стоимость х норму амортизации х коэффициент ускорения : 100%

Годы	Первоначаль-ная стоимость	Годовая сумма амортизации	Накопленная амортизация	Остаточная стоимость
1-й год	20 000	10 000 (20 000х50%)	10 000	10 000
2-й год	20 000	5 000 (10 000 х50%)	15 000	5 000
3-й год	20 000	2 500 (5 000 х 50%)	15 500	2 500
4-й год	20 000	1 250 (2 500 – 1250)	18 750	1 250

В последний год сумма амортизации определяется вычитанием из остаточной стоимости основного средства на начало последнего года его ликвидационной стоимости (в нашем примере равна, допустим 1 250 руб.).

Из приведенного расчета можно сделать следующие выводы:

- норма амортизации применяется к остаточной стоимости;

- сумма начисленной амортизации ежегодно уменьшается;

- к концу срока полезного использования объекта, остается ликвидационная стоимость основных средств.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. При способе списания стоимости по сумме чисел срока полезного использования годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Сумма амортизации = первоначальная стоимость х расчетные коэффициенты

Например, срок предполагаемого использования основного средства 4 года. Находим кумулятивное число: 1+2+3+4 = 10. Расчетные коэффициенты = 4/10; 3/10; 2/10; 1/10.

Годы	Первоначаль-ная стоимость	Годовая сумма амортизации	Накопленная амортизация	Остаточная стоимость
1-й год	20 000	8 000 (20 000х 4/10)	8 000	12 000
2-й год	20 000	6 000 (20 000 х 3/10)	14 000	6 000
3-й год	20 000	4 000 (20 000 х 2/10)	18 000	2 000
4-й год	20 000	2 000 (20 000 х 1/10)	20 000	-

Из приведенного расчета можно сделать следующие выводы:

- при расчете амортизационных отчислений используется первоначальная стоимость;

- сумма начисленной амортизации уменьшается из года в год;

- остаточная стоимость основных средств уменьшается из года в год, пока не достигнет нуля.

Способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции. При этом способе сумма амортизации зависит от интенсивности работы оборудования.

К примеру, наш станок рассчитан на выпуск 100 тыс. единиц продукции.

Сумма амортизации =

первоначальная стоимость х количество единиц выпущенной продукции

плановый выпуск продукции

Годы	Первонача-льная стоимость	Объем выпущенной продукции (единиц)	Годовая сумма амортизации	Накоплен- ная амортизация	Остаточ-ная стоимость
1-й	20 000	20 000	4 000	4 000	16 000
2-й	20 000	30 000	6 000	10 000	10 000
3-й	20 000	25 000	5 000	15 000	5 000
4-й	20 000	20 000	4 000	19 000	1 000

В последующий год, сколько бы продукции не было выпущено, сумма амортизации составит не более 1 000 руб.

Из приведенного расчета можно сделать следующие выводы:

- сумма амортизации объекта увеличивается пропорционально объему продукции;

- остаточная стоимость объекта уменьшается пропорционально объему продукции;

- срок полезного использования не зависит от количества лет эксплуатации объекта.

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования. Выбор способа начисления амортизации зависит от ожидаемых выгод, которые принесет данный объект в процессе использования.

Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, и прекращается — с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с учета.

Амортизация не начисляется по объектам основных средств некоммерческих организаций; а также по объектам, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, — земельные участки, объекты природопользования.

По объектам основных средств некоммерческих организаций (кроме объектов основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются) по окончании отчетного года производится начисление износа исходя из установленного организацией срока их полезного использования, которое учитывается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств». Аналитический учет по данному счету ведется по каждому объекту основных средств.

В Методических рекомендациях прописан порядок начисления амортизации по недвижимому имуществу, требующему государственной регистрации. Амортизация начинает начисляться в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, при соблюдении следующих условий:

- капитальные вложения в объект недвижимости закончены;

- оформлены первичные учетные документы по приемке-передаче;

- документы переданы на государственную регистрацию;

- объект фактически эксплуатируется.

Данные объекты допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, выделяя их на отдельном субсчете к счету 01 «Основные средства».

При принятии объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

В соответствии с п. 56 Методических указаний, в сезонных производствах годовая сумма амортизации основных средств начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Пример. Организация, осуществляющая пассажироперевозки водным транспортом в течение 6 месяцев в году, приобрела объект основных средств первоначальной стоимостью 180 000 руб. Срок его полезного использования — 5 лет.

Расчет амортизации в сезонных производствах

Первоначальная стоимость, руб.	Годовая норма амортизации, %	Годовая сумма амортизации, руб.	Ежемесячная сумма амортизации, руб.
180 000	20	36 000	6 000

Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 36 000 руб. начисляется равномерно по 6 000 руб. в течение 6 месяцев работы.

Начисление амортизации приостанавливается в следующих случаях:

- по основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию (на срок более 3-х месяцев);

- при восстановлении объектов основных средств продолжительностью более 12 месяцев.

Начисление амортизации по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому она относится.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете на кредите счете 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство, расходов на продажу. Бухгалтерские записи по отражению амортизации представлены в таблице 1.

Таблица 1

Бухгалтерские записи по отражению амортизации на счетах

№ п/п	Содержание операции	Дт	Кт
На сумму начисленной амортизации:
1.	по основным средствам, используемым в капитальном строительстве (кроме строительных организаций)	08	02
2.	по основным средствам подразделений основного производства (при безцеховой структуре)	20	02
3.	по основным средствам подразделений вспомогательных производств	23	02
4.	по основным средствам обслуживающих производств и хозяйств	29	02
5.	по основным средствам общепроизводственного назначения	25	02
6.	по основным средствам общехозяйственного назначения	26	02
7.	по основным средствам, используемым на участках по освоению производства новых видов продукции	97	02
8.	по основным средствам, обслуживающим процесс продажи, по объектам основных средств торговых организаций	44	02
9.	по основным средствам, сданным в текущую аренду	91	02
На сумму амортизации при выбытии объектов основных средств		02	01