2.2. Предмет бухгалтерского учета
Для того чтобы понять сущность вопроса договоримся, что мы имеем дело с некоторой работающей организацией, на которой происходят различные производственные процессы: закупается сырье, производится продукция, которая затем реализуется, полученные от реализации средства распределяются по законам экономики. Если это торговая фирма, то закупается товар и затем перепродается. При этом торговая фирма затрачивает средства и рабочую силу на процесс реализации, рекламу и т.д. Бухгалтерский учет учитывает эти процессы с помощью хозяйственных операций, записанных особым образом.
Предметом бухгалтерского учета в обобщенном виде выступает вся хозяйственная деятельность, которая состоит из многочисленных и разнообразных объектов (рис. 2.3).
К первой группе объектов относятся хозяйственные средства и источники, ко второй – хозяйственные процессы.
Рассмотрим вначале хозяйственные средства организации (рис. 2.3). Согласно статье 48 Гражданского кодекса РФ, юридическое лицо имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом. Таким образом, в качестве решающего признака юридического лица законодательно выделяется признак имущественной обособленности. В рамках бухгалтерской терминологии понятие «имущество» можно определить как совокупность оборотных и внеоборотных активов (средств) организации.
К внеоборотным активам относятся средства, полезные свойства которых ожидается использовать в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает один год.
Рис. 2.3 Классификация объектов бухгалтерского учета
К внеоборотным активам относят:
1. Основные средства. Это материально-вещественные факторы производства, которые используются в течении длительного времени (более одного года) и постепенно переносят свою стоимость на себестоимость готовой продукции посредством амортизации. В составе основных средств учитываются здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства, вычислительная техника, инвентарь, объекты природопользования и др.
2. Нематериальные активы. Это объекты долгосрочного характера, имеющие стоимостную оценку, но не являющиеся вещественными ценностями. Как и основные средства они переносят свою стоимость на себестоимость продукции (работ, услуг) путем начисления амортизации. К ним относят произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания, деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).
3. Капитальные вложения. К незавершенным капитальным вложениям относят не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инвентаря, нематериальных активов и др.
4. Доходные вложения в материальные ценности. К ним относят вложения в имущество, предназначенное для передачи по договору лизинга или по договору проката.
5. Долгосрочные финансовые вложения и прочие внеоборотные активы. Долгосрочные финансовые вложения – это инвестиции организации в государственные и муниципальные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы.
6. Отложенные налоговые активы (ОНА). В связи с принятием ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» введено понятие ОНА. Это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. ОНА возникают если не совпадает момент или период признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Например, сумма амортизация основных средств в бухгалтерском учете больше суммы амортизации в налоговом учете. Такая ситуация складывается, например, если в рамках действующего законодательства применяются разные методы начисления амортизации основных средств.
Рис. 2.4. Состав имущества организации
Оборотные активы (средства) – это денежные средства, авансируемые организацией в образование оборотных производственных фондов и фондов обращения.
Оборотные производственные фонды называются так потому, что они обслуживают процесс производства продукции (работ, услуг). К ним относят:
– сырье, основные и вспомогательные материалы, комплектующие, запасные части, тару, топливо, которые либо преобразуются в новое изделие, либо используются на выполнение работ или оказание услуг;
– незавершенное производство – продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки;
– расходы будущих периодов – расходы, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам (например, подготовительные работы в связи с сезонностью производства, неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств и др.).
Фонды обращения, хотя и не участвуют непосредственно в процессе производства, но необходимы для обеспечения единства производства и обращения. Можно выделить следующие элементы фондов обращения:
1. Готовая продукция – это изделия и продукты полностью законченные обработкой, прошедшие проверку на соответствие утвержденным стандартам (техническим условиям) или условиям договоров и оформленные приемо-стадотчной документацией, а также выполненные работы и услуги, оказанные другим организациям в соответствии с заключенным договором. В налоговом кодексе даются понятия работы и услуги. Работа – деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и физических лиц. Услуга – деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
2. Товары – это часть МПЗ организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для комплектации готовой продукции без дополнительной обработки, для продажи или перепродажи. Если выручка от продажи продукции или товаров не может быть признана какое-то время в бухгалтерском учете (экспорт продукции, комиссионная торговля), то речь идет о товарах отгруженных.
3. Средства в расчетах (дебиторская задолженность). Под дебиторской задолженностью понимается задолженность юридических или физических лиц организации. Например, задолженность покупателей за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, задолженность подотчетных лиц, выданные авансы, полученные векселя и т.п.
4. Денежные средства и краткосрочные финансовые вложения. Это сумма наличных денежных средств в кассе организации, свободные денежные средства, хранящиеся на расчетном, валютном и прочих счетах в банке. Сюда также относят краткосрочные ценные бумаги, выданные краткосрочные займы и т.п.
Владея информацией о составе хозяйственных средств, рассмотрим, за счет каких источников они могут быть образованы и получены. Здесь может быть два канала получения средств: собственные и заемные (рис. 2.5).
Уставный капитал – это совокупность вкладов учредителей (собственников) в имущество в денежном выражении при создании организации для обеспечения его деятельности (его размер определен учредительными документами).
Добавочный капитал – это источник собственных средств, который образуется за счет переоценки основных средств, а также эмиссионного дохода (суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, полученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость).
Резервный капитал – это собственный источник, создаваемый за счет отчислений из нераспределенной прибыли для покрытия непредвиденных потерь и убытков или выплат дивидендов учредителям, имеющим привилегированные акции при недостаточности для этих целей прибыли отчетного периода.
Прибыль – это сумма превышения доходов над расходами организации, полученная от всех видов деятельности за отчетный период (с начала года на день составления отчетности).
Рис. 2.5. Классификация источников формирования хозяйственных средств
Целевое финансирование – это средства, поступившие от других организаций и лиц на строго целевые нужды, а также бюджетные средства.
Кредиты банка – суммы полученных краткосрочных и долгосрочных ссуд банка на различные цели (приобретение оборудования, материалов, выдачу заработной платы) с обязательным возвратом за определенную плату (кредитный процент).
Заемные средства – суммы, полученные в долг от юридических и физических лиц на различные цели (например, проданные облигации организацией, краткосрочные и долгосрочные займы у других лиц).
Кредиторская задолженность – это задолженность организации перед юридическими и физическими лицами.
Рассмотрев, чем и за счет чего обеспечивается производственная деятельность организации, отметим ее деление на три хозяйственных процесса:
– заготовление – приобретаются ТМЦ различного вида, необходимые для осуществления производственных и хозяйственных нужд, товаров для реализации;
– производство – выполняется основная задача организации: изготовление продукции, оказание услуг, выполнение работ;
– реализация – осуществляются договорные обязательства перед заказчиками и покупателями, а выручка от реализации продукции (работ, услуг) зачисляется на расчетный счет или возникает дебиторская задолженность.
В результате учета процесса заготовления и производства, путем сопоставления плановых и отчетных показателей выявляется экономия или перерасход, а в учете процесса реализации – прибыль или убытки.