Налоги и налоговая система. Часть 2. Формирование себестоимости для целей налогового учета Учебно-методическое пособие для студентов бакалавриата направлений Экономика, Менеджмент, Торговое дело очной формы обучения

Задача 4. В начале февраля 2014 года на складе ООО «Регион» хранилось 1250 кг олифы. Цена килограмма олифы равна 400 руб. (без НДС). В течение месяца на склад поступило 420 кг аналогичной олифы:

-6 февраля 2014 года - 1220 кг олифы по цене 500 руб. за килограмм;

-20 февраля 2014 года - 1200 кг олифы по 450 руб.

Всего за февраль 2014 года было отпущено в производство 1520 кг краски:

-10 февраля 2014 года - 1350 кг олифы;

-23 февраля 2014 года - 1170 кг олифы.

Рассчитать среднюю себестоимость 1 кг олифы, фактическая себестоимость израсходованной за месяц краски. себестоимость остатка олифы.

Метод ФИФО

Применяя данный метод, бухгалтер должен соблюдать следующее правило: сначала списываются материалы по себестоимости первой закупленной партии, затем - по себестоимости второй и так далее. А в конце месяца все запасы должны быть оценены по себестоимости последней партии, купленной в этом периоде.

Задача 5. Пользоваться данными задач 3 и 4. Но теперь предприятие себестоимость отпущенной в производство олифы оценивается по методу ФИФО. Определить фактическую себестоимость всей израсходованной олифы и себестоимость остатка олифы на конец февраля .

Метод ЛИФО

В отличие от метода ФИФО рассматриваемый метод отличается тем, что списываются материалы по себестоимости последней закупки и т. д. А в конце месяца все запасы оцениваются по себестоимости тех, что были приобретены ранее.

Задача 6. Пользоваться данными задач 3 и 4. Теперь предприятие решило воспользоваться методом ЛИФО. Определить фактическую себестоимость всей израсходованной олифы и себестоимость остатка олифы на конец февраля.

2. Амортизация и срок полезного использования основных средств. Амортизационные группы основных средств

Амортизируемым имуществом в целях налогообложения статьей 256 главы 25 признается имущество, результаты интеллектуальной дея-

10

тельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения исключаются основные средства (ст. 256):

̶переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, за исключением основных средств, переданных в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации;

̶переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

̶находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

̶зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.

Под основными средствами в целях налогообложения прибыли в соответствии статьей 257 понимается часть имущества, используемого

вкачестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобрете-

11

ние, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

С вводом в действие главы 25 Налогового кодекса все амортизируемое имущество предприятия было объединено в амортизационные группы. Понятие «амортизационные группы» относится только к налоговому учету. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности организации. Срок полезного использования объекта основных средств определяется на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом его принадлежности к амортизационной группе и классификации основного средства, Пунктом 3 статьи 258 НК РФ установлено десять амортизационных групп. На основании этих групп устанавливается определенный диапазон сроков. Налогоплательщик вправе сам определять конкретный срок полезного использования основного средства в пределах данного диапазона. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК РФ).

К зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию применяется только линейный метод начисления амортизации (3 статьи 259 НК РФ).

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения (п. 10 ст. 259 НК РФ). Другими словами, предприятие может установить более длительный срок эксплуатации, чем это предусмотрено Налоговым кодексом.

Налоговым кодексом определено два метода начисления амортиза-

ции:

линейный; нелинейный.

Сумма амортизации для целей налогообложения прибыли определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каж-

12

дому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Нормы амортизации при использовании линейного и нелинейного методов начисления амортизации по группам амортизируемого имущества приведены в таблице 2.1.

Таблица 2.1 ̶ Нормы амортизации при использовании линейного и нелинейного методов начисления амортизации по группам амортизируемого имущества

Аморти-	Срок полезного использования			Норма амортизации в
зационная				месяц, %
группа	Года	Месяцы		Линейный	Нелиней-
					ный
I	от 1 года до 2 лет вкл.	13	- 24	7,7 - 4,17	14,3
II	свыше 2 лет до 3 лет	25	- 36	4 - 2,77	8,8
	вкл.
III	свыше 3 лет до 5 лет	37	- 60	2,7 - 1,67	5,6
	вкл.
IV	свыше 5 лет до 7 лет	61	- 84	1,64 - 1,19	3,8
	вкл.
V	свыше 7 лет до 10 лет	85 - 120		1,18 - 0,83	2,7
	вкл.
VI	свыше 10 лет до 15 лет	121	- 180	0,83 - 0,55	1,8
	вкл.
VII	свыше 15 лет до 20 лет	181	- 240	0,55 - 0,42	1,3
	вкл.
VIII	свыше 20 лет до 25 лет	241	- 300	0,42 - 0,33	1,0
	вкл.
IX	свыше 25 лет до 30 лет	301	- 360	0,33 - 0,28	0,8
	вкл.
X	свыше 30 лет	361 и		0,28 и	0,7
		больше		меньше

2.1 Линейный метод начисления амортизации

Налогоплательщик вправе применять любой из методов начисления амортизации, если не оговорены особые условия, изложенные в данной статье Налогового кодекса. При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 259 НК РФ единожды избранный метод по конкретному объекту основных средств в дальнейшем не может быть изменен в процессе использования имущества.

Линейный метод начисления амортизации применяется в

13

обязательном порядке к объектам основных средств, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы. По остальным объектам основных средств налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать один из двух разрешенных методов начисления амортизации.

При применении линейного метода начисления амортизации норма амортизации определяется по каждому объекту основных средств по формуле:

К = [1/n] x 100%,

где: К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта основных средств;

n - срок полезного использования объекта основных средств, месяцев.

Задача 1. ООО «П» приобрело в декабре 2014 г. объект основных средств - настенные электронные часы, используемые в производственных целях. Предприятие по данному инвентарю применяет линейный метод начисления амортизации. Электронные часы, согласно Классификации основных средств, относятся к 4 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно. Первоначальная стоимость этих часов на момент ввода их в эксплуатацию составила 150 000 руб. Срок полезного использования определен по минимальному сроку - свыше 5 лет. Определить экономию на налоге на прибыль за 1 год при установлении срока полезного использования часов 7 лет и экономию (переплату) на налоге на прибыль от начисления амортизации электросталеплавильной печи при установлении крайних сроков для данной амортизационной группы.

Задача 2. Вагоны трамвайные по ОКОФ с 2002 г. отнесены к шестой амортизационной группе, по которой налогоплательщикам дано право установить срок полезного использования амортизируемого объекта в пределах от 121 до 180 месяцев включительно. Ранее (до 2002 г) данный объект относился к группе основных фондов «Коммунальный транспорт» (шифр 50700) с нормами амортизационных отчислений 6,3%. Определить возможность экономии сроков амортизации в этих двух случаях.

Задача 3. В январе 2014 года ООО «Сириус» приобрело в собственность сейф. Первоначальная стоимость сейфа, входящего в восьмую амортизационную группу, составляет 1,6 млн. руб. Срок полезного использования объекта основных средств равняется 20 годам. В феврале

14

2014 года ООО «Сириус» приобретает мини-АТС, первоначальной стоимостью 120 тыс. руб., отнесенную к 4 амортизационной группе. Срок полезного использования для мини-АТС установлен в 6 лет. Определить амортизационные отчисления за отчетный год по приобретенным средствам.

С 2008 г. в соответствии с п.1 ст. 259.3 «Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации» организациям предоставляется право начисления уско ренной амортизации. Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2:

̶в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности;

̶в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

̶в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков-организаций, имеющих статус резидента промыш- ленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны либо участника свободной экономической зоны (с 2014

г.);

̶в отношении амортизируемых основных средств, относящихся к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, или к объектам, имеющим высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством Российской Федерации предусмотрено определение классов их энергетической эффективности.

Вотношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2 (п. 7 ст. 259 НК РФ). Организации, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды, вправе использовать специальный коэффициент при начислении амортизации только в отношении указанных основных средств. Под агрессивной средой понимается совокупность природных

иискусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрес-

15

сивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрывопожарной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной инициирования аварийной ситуации.

Задача 4. ЗАО «Нефть» 1 февраля 2014 года вводит в эксплуатацию нефтяную скважину первоначальной стоимостью 7 6,5 млн. руб. (без НДС). Эксплуатационная нефтяная скважина относится к 6 амортизационной группе, срок использования установлен в 14 лет. Приказом по учетной политике определено, что для данного типа оборудования применяется специальный повышающий коэффициент в размере 1,5, так как скважина эксплуатируется в условиях агрессивной среды. Определить норму амортизации и амортизационные отчисления при использовании линейного метода начисления с учетом

ибез учета повышающего коэффициента.

Всоответствии с п.2 ст. 259.3 налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:

1) в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам;

2) в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности;

3) в отношении амортизируемых основных средств, используемых налогоплательщиками, указанными в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных по решению руководителя организацииналогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации.

При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, остаточная

16

стоимость реализуемых объектов амортизируемого имущества определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации.

Одновременное применение к основной норме амортизации более одного специального коэффициента по основаниям, установленным пунктами 1 - 3 ст.259.3, не допускается.

Задача 5. ООО «Спектр» в 2013 г. приобрело установку по переработке целлюлозы, первоначальная стоимость 4,2 млн. руб. Руководитель предприятия издал приказ о начислении по данному оборудованию амортизации с применением специального повышающего коэффициента 1,3. Установка относится к 6 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. Срок использования определен в 12 лет. Амортизация начисляется линейным методом.

В январе 2014 года получило по договору лизинга станок с числовым программным управлением. Стоимость этого станка составила 3,9 млн. руб. Станки с ЧПУ относят к 5 амортизационной группе, поэтому срок полезного использования определен в 8 лет. Руководитель предприятия издал приказ о начислении по данному оборудованию амортизации с применением специального повышающего коэффициента 2,3. Используется линейный метод начисления амортизации.

Определить ежемесячные и годовые амортизационные начисления с учетом и без учета повышающего коэффициента для каждого вида оборудования и в целом по предприятию.

В соответствии с п. 7 ст. 258 организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, или превышающим этот срок, налогоплательщик

17

вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Организации имеют право начислять амортизацию по нормам ниже установленных статьей 259 НК РФ. Но это необходимо оговорить в их учетной политике. Пониженная норма амортизации должна применяться с начала и до окончания налогового периода. При этом при реализации объектов основных средств, по которым амортизация начислялась в пониженном размере, облагаемая база по налогу на прибыль не уменьшается на сумму недоначисленной амортизации (п. 11 ст. 259 НК РФ).

Задача 6. ЗАО «ФОН в марте 2016 года приобрело объект основных средств - планер, отнесенный к восьмой амортизационной группе, стоимостью 80 млн. руб. Срок полезного использования - 22 года. Организацией применяется линейный метод начисления амортизации. Учетной политикой организации на 2016 год предусмотрено начисление амортизации по объектам основных средств по нормам, пониженным в 2 раза. В январе 2018 года указанный планер реализован за 73,6 млн руб. Определить месячную норму амортизации и амортизационные отчисления до продажи планера, а также убыток от реализации, который необходимо учитывать для целей налогообложения, в том числе в год реализации объекта, а также срок, в течение которого должен быть учтен этот убыток.

Если организация, применяющая в налоговом учете линейный метод начисления амортизации, приобретает объект основных средств, ранее бывший в эксплуатации, то амортизация по такому объекту начисляется исходя из срока его полезного использования за вычетом количества месяцев его эксплуатации предыдущими собственниками.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый Классификацией основных средств, организация вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Амортизация по основным средствам должна начисляться в течение всего периода использования имущества (п. 2 ст. 259 НК РФ). Но в некоторых случаях налогоплательщик может не начислять амор-

18

тизацию. На основании статьи 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

1)переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью более трех месяцев;

2)находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью более 12 месяцев.

При реконсервации амортизация начисляется в порядке, действовавшем до момента консервации.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

При проведении модернизации и (или) реконструкции основного средства его первоначальная стоимость увеличивается на сумму затрат по проведению модернизации и (или) реконструкции (п. 2 ст. 257 НК РФ).

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использо-

19