2.3 Позаказный метод
Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия. В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Такие предприятия организуются для изготовления изделий ограниченного потребления. По мнению Вахрушиной М.А., выпуск крупного заказа требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но им, как правило, нельзя полностью загрузить производственные мощности предприятия. Поэтому оно одновременно может выполнять и другие заказы, изготавливать десятки различных по конструкции изделий, но каждое -- в весьма ограниченном количестве. [2 с. 115]
Важнейшими отличительными особенностями единичного типа производства являются:
* большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;
* технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;
* применение, как правило, универсального оборудования и приспособлений;
* преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации. [14 с.209]
Область применения позаказного метода учета не ограничивается промышленным производством. Он успешно используется в строительстве, научно-исследовательских институтах, учреждениях здравоохранения.
Последние годы ознаменовались развитием сферы услуг. При изготовлении мебели, ковров, пошиве одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг мастерские, химчистки, ателье также используют позаказное калькулирование. [15 с. 97]
Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения. Последовательность учета выполняемых операций при позаказном методе учета представлена на рис. 3 [1 с.7]
Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. Вид заказа определяется договором с заказчиком. [15 с. 98] В нем же оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции (работ, услуг), срок выполнения заказа. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. В нем же оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции (работ, услуг), срок выполнения заказа. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. При этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общезаводские накладные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или же на произведенную партию продукции. [16 с. 205]
Рис. 3 - Основные этапы работы при позаказном методе калькулирования себестоимости
Если заказ представлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партии, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии. Для определения себестоимости одного изделия общие производственные затраты делят на количество единиц продукции в партии.
Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. Открыть заказ -- значит заполнить соответствующий бланк заказа (или наряд на выполнение заказа). [14 с. 210] Этот документ находится в бухгалтерии. В зависимости от потребностей предприятия вид этого бланка может варьироваться. Как правило, содержит следующую базовую информацию:
Ш тип заказа (для собственных нужд или привлекаемый со стороны; разовый или сводный). Издержки по разовым заказам учитываются и отражаются в рамках одного отчетного периода. Долгосрочные, или сводные заказы состоят из периодически возобновляемых или ряда мелких заказов. Учет издержек по таким заказам связан с распределением издержек между не
сколькими отчетными периодами;
Ш номер заказа (индивидуальный код). Он отличает данный заказ от всех
других, находящихся в производстве в отчетный период;
Ш характеристика заказа (краткое описание работ по выполнению заказа);
Ш исполнитель (участок, выполняющий работы);
Ш срок исполнения заказа;
Ш месяц, в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.
После этого в бухгалтерию начинают поступать первичные документы на расход материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специальных приспособлений и инструментов, связанных с изготовлением данного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе проставляется номер заказа. [16 с.207]
Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого заказа открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа в карточке заказа накапливается информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в условиях позаказного метода калькулирования.
На счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражается информация о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц. Порядок списания сумм недостач, хищений и потерь от порчи ценностей регулируется законодательными и учредительными документами. При этом по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются: - по недостающим (похищенным) или полностью испорченным товарно-материальным ценностям - их фактическая себестоимость; - по недостающим (похищенным) или полностью испорченным основным средствам - их остаточная стоимость (первоначальная стоимость минус сумма начисленной амортизации); - по частично испорченным материальным ценностям - сумма определившихся потерь. Величина потерь определяется: - по товарно-материальным ценностям - размером необходимой их уценки; - по основным средствам - стоимостью их ремонта; - по падежу животных на выращивании и откорме - их стоимостью, учтенной на счете 11 «Животные на выращивании и откорме». По недостачам (хищениям) и порче товарно-материальных ценностей записи производятся по кредиту счетов учета названых активов: 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 41 «Товары» и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Выявленная покупателем при приемке товаров, поступивших от поставщиков, недостача или порча в пределах предусмотренных в договоре величин относится в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а сумма потерь сверх предусмотренных в договоре величин, предъявленная поставщикам или транспортной организации, - в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При отказе органами арбитража во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций сумма, ранее отнесенная в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям», списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». При вынесении органами арбитража решения о взыскании с поставщика сумм недостач и потерь товарно-материальных ценностей сверх предусмотренных в договоре величин в бухгалтерском учете поставщика на сумму продажи, ранее отраженной по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи», осуществляется обратная запись на взысканную покупателем сумму недостач и потерь. Одновременно указанная сумма отражается обычной записью по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При перечислении сумм покупателю дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредитуется счет 51 «Расчетные счета». Поставщик должен также сделать проводки по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 02 «Себестоимость», и дебету счета 43 «Готовая продукция» или счета 10 «Материалы». Восстановленная таким образом на счете 43 «Готовая продукция» или Счета 10 «Материалы» сумма списывается затем в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражается: - на счетах: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» - списание недостач и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли, если они выявлены при заготовлении, при хранении или продаже; - на счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба») - списание сумм недостач ценностей сверх норм убыли, потерь от порчи, а также похищенных ценностей на материально ответственное лицо; - на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 02 «Прочие расходы») - списание сумм недостач ценностей сверх норм убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников или во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков. В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, установленных законодательством, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций. По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» соответствующие суммы отражаются в размерах, принятых на учет по дебету данного счета. При этом на счета учета затрат производства и расходов на продажу списываются недостающие, похищенные или испорченные материальные ценности по их фактической себестоимости. Материальные склады предприятий общественного питания при учете материалов или товаров по продажным ценам стоимость недостающих или похищенных ценностей на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражают также по продажным ценам. Тогда суммы, списанные со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» на счета затрат производства или расходов на продажу, необходимо корректировать сторнировочной записью со счета 42 «Торговая наценка» на суммы скидок, приходящихся на такие материалы и товары. В случае взыскания с виновных лиц стоимости недостающих или похищенных товарно-материальных ценностей по ценам, превышающим их балансовую стоимость, разница между стоимостью недостающих ценностей, зачисленной на счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба», и их стоимостью, отраженной на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», относится в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей». По мере взыскания с виновного лица, причитающейся с него суммы указанная разница списывается со счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей», в кредит субсчета 91-01 «Прочие доходы». Если во взыскании долгов с виновников отказано судом вследствие необоснованности иска, то суммы, относящиеся к текущему году, со счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба», относятся в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», а затем в обычном порядке с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет субсчета 91-02 «Прочие расходы». Недостачи ценностей, выявленные в текущем году, но относящиеся к прошлым периодам, признанные материально ответственными лицами или на которые имеются решения судебных органов о взыскании с виновных лиц, отражаются по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы». Одновременно производится запись по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» и кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По мере погашения этой задолженности кредитуется субсчет 91-01 «Прочие доходы», и дебетуется счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы». В целом если вы обнаружили, что фактическое количество материальных ценностей меньше, чем это зафиксировано в бухгалтерских документах, то вы имеете дело с недостачей.