3. Порядок проведения камеральной налоговой проверки

Порядок проведения камеральной налоговой проверки предусмотрен ст. 88 НК РФ.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа без какого либо решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налоговой декларации и документов, которые служат основанием для исчисления и уплаты налога. При подаче уточненной налоговой декларации в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая камеральная проверка на основе уточненной декларации. Дата представления уточненной декларации является началом срока, отведенного для проведения камеральной проверки.

Цель камеральной налоговой проверки заключается в следующем:

1. провести контроль за соблюдением налогового законодательства;

2. выявить и предотвратить налоговые правонарушения;

3. взыскать суммы неуплаченных или не полностью уплаченных налогов по выявленным нарушениям;

4. привлечь виновных лиц к ответственности;

5. подготовить необходимую информацию в целях отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

В настоящее время проведение камеральных налоговых проверок является основной, приоритетной формой налогового контроля налоговых органов. Это направлено на значительное сокращение трудовых и материальных затрат на проведение выездных налоговых проверок.

Основными этапами проведения камеральной проверки являются:

1) проверка полноты представления налогоплательщиком документов;

2) проверка налоговой отчетности, предусмотренной законодательством о налогах и сборах;

3) проверка своевременности представления налоговой отчетности;

4) проверка правильности арифметического подсчета итоговых сумм налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет;

5) проверка обоснованности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству;

6) проверка правильности исчисления налогооблагаемой базы.

Исходной информацией для проведения камеральных налоговых проверок являются:

1. данные налоговой декларации;

2. документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налога;

3. сведения, полученные от органов государственной власти и местного самоуправления, от организаций, осуществляющих энерго-, водо-, теплоснабжение, услуги телефонной связи;

4. сведения, опубликованные в средствах массовой информации, Интернете и др.

С 1 января 2007 года налоговики должны проводить камеральную проверку только на основании документов, которые предоставил им налогоплательщик, а также документов, которые уже имеются у инспекции.

Установлены всего четыре вида документов, которые инспекция может дополнительно затребовать при проверке:

• документы, подтверждающие право на налоговые льготы;

• документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов по НДС в соответствии со ст.172 НК РФ;

• документы, которые являются основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов;

• документы, которые плательщик должен представить вместе с декларацией, но не представил.

Эффективность камерального налогового контроля в значительной мере предопределяется содержанием действующих форм налоговых деклараций. Необходимо отметить, что к настоящему времени разработаны новые декларации по налогам. При их разработке преследовались следующие цели:

• декларация должна быть максимально сжатой и не содержать ничего лишнего;

• информация, содержащаяся в декларациях, должна давать максимальное количество "отправных точек" для налогового инспектора.

Если камеральной проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, которые содержатся в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие изменения в установленный срок. Проверяющие обязаны рассмотреть представленные пояснения и учесть их при вынесении решения.

По результатам камеральной проверки, которая выявила нарушения налогового законодательства составляется акт в течение 10 дней после окончания проверки. Этот акт вручается налогоплательщику в течение пяти дней с даты составления акта под расписку или передан иным способом. Дается возможность плательщику представить свои возражения на этот акт в течение 15 дней со дня получения акта. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений, и в согласованный срок передать в налоговый орган. Потом в течение 10 дней со дня истечения срока, не превышающего одного месяца, инспекция должна вынести решение. Налогоплательщик может участвовать при рассмотрении материалов проверки.

На до начисленные суммы доплат по налогам, выявленные в процессе проведения камеральной проверки, налоговый орган направляет требование налогоплательщику об уплате соответствующей суммы налога и пени. Пеня начисляется в размере одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки от неуплаченной суммы налога.

Камеральная проверка в настоящее время ведется в автоматическом режиме с соблюдением технологии работы в программном комплексе.

Инспектор налогового органа формирует графу «По данным ГНИ) во введенном ранее в базу данных расчете, автоматически подсчитывается сумма, подлежащая уплате в бюджет, с учетом ранее начисленных сумм по лицевой карточке плательщика за предыдущие отчетные периоды.

При проверке правильности исчисления налогооблагаемой базы на данном этапе камеральной проверки осуществляется камеральный анализ, который включает в себя:

проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налогооблагаемой базы;

проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями предыдущего отчетного периода;

взаимную увязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций;

оценку бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в налоговом органе данным о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученным из других источников.

При проведении камеральных налоговых проверок должностные лица налогового органа руководствуются НК РФ, а также методическими рекомендациями по проведению камеральных налоговых проверок налоговых деклараций (расчетов) по отдельным налогам и сборам, утвержденными Федеральной налоговой службой России.

Камеральный анализ показателей налоговых деклараций по видам налогов, других платежей в бюджет основан на применении следующих методов контроля:

метод, основанный на расчетах, соотношениях и сравнении (эффективен при автоматизированной обработке имеющейся информации и баз данных, сформированных на основании сведений, полученных из внутренних и внешних источников);

метод, основанный на знаниях, опыте и интуиции налоговых инспекторов.

В налоговом органе ведется автоматизированный арифметический контроль еще на стадии ввода показателей налоговых деклараций (расчетов). Используется база введенных данных. По показателям формируются списки организаций:

имеющих «нулевую» выручку от реализации продукции, убыток по форме №2 «Отчет о прибылях и убытках»;

показавших сумму к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость;

длительное время не представляющих отчетность;

показавших сумму льготы по определенной строке налоговой декларации и так далее.

При проведении камеральной проверки отчетности каждой организации инспектор обязательно сверяет сумму выручки от реализации товаров, работ, услуг, показанную в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» с аналогичными показателями в расчетах, указанных в декларациях по налогу на добавленную стоимость. В случае расхождения показателей инспектор осуществляет логический анализ его причин с учетом видов деятельности проверяемой организации.

В обязательном порядке при проверке расчетов земельного налога сверяются данные о площади земельных участков и назначении земель с их кадастровыми номерами, представляемых земельным комитетом.

При проверке деклараций по налогу на добавленную стоимость, в которых заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных НК РФ. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст.172 НК РФ правомерность налоговых вычетов.

При проведении камеральной проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговый орган вправе истребовать документы, которые являются основанием для исчисления и уплаты таких налогов.

4. Порядок проведения выездной налоговой проверки

Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки. Они должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.

При проведении выездных налоговых проверок (ст. 89) должностные лица налоговых органов должны руководствоваться положениями части первой Налогового кодекса РФ.

Цель выездной налоговой проверки - контроль за соблюдением налогоплательщиком налогового законодательства, а также документальное подтверждение фактов выявленных налоговых правонарушений и отражение их в акте выездной налоговой проверки.

Чтобы сократить количество безрезультатных налоговых проверок и вместе с этим трудовые и материальные затраты на их проведение, налоговые органы должны проводить тщательный отбор налогоплательщиков для включения в планы выездных налоговых проверок. Такой отбор осуществляется в настоящее время на основе информации, полученной в результате проведения камерального налогового контроля, на основе установленных критериев с использованием программных продуктов.

Безрезультатной считается такая налоговая проверка, в процессе осуществления которой не обнаружено никаких нарушений налогового законодательства.

Выездная налоговая проверка производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, назначившего выездную налоговую проверку, при наличии письменного заявления лица, в отношении которого проводится проверка, либо на основании докладной записки руководителя проверяющей группы. При необходимости может быть проведен осмотр, предусмотренный ст. 92 НК РФ.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, которые предшествуют году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п.4 ст.89 НК РФ).

В отношении одного налогоплательщика в течение одного календарного года не может проводиться более двух выездных налоговых проверок. Назначить третью проверку, пусть даже по другим налогам и за другие периоды, можно только по решению руководителя ФНС России.

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Этот срок может быть продлен до 4-х месяцев, а в исключительных случаях до 6-ти месяцев. Основания для продления срока устанавливает ФНС.

Срок проведения выездной проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверке. Руководитель (заместитель) налогового органа может приостановить проведение налоговой проверки, но не более чем на 6 месяцев в следующих случаях:

1) истребования документов (информации);

2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

3) проведения экспертиз;

4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Перед проведением выездной налоговой проверки ответственные должностные лица за ее проведение должны тщательно изучить всю имеющуюся в налоговом органе информацию о налогоплательщике (об открытых счетах, наличии филиалов, представительств, недвижимого имущества и транспортных средств, о физических объемах потребленных электро- и теплоэнергии и других материальных ресурсах, о соответствии уровня и динамики указанных объемов показателям бухгалтерской отчетности и другие сведения).

После изучения имеющейся информации составляется программа проведения выездной налоговой проверки, в которой указываются все вопросы, необходимые к рассмотрению в ходе проверки. Перечень вопросов, подлежащих проверке в организации, утверждается руководителем налогового органа. Он является результатом пред проверочной подготовки выездной налоговой проверки.

Не позднее, чем за три дня до начала выездной налоговой проверки налогоплательщику должно быть направлено письменное уведомление о ее предстоящем проведении по установленной форме.

При наличии у налоговых органов достаточных оснований предполагать возможность принятия налогоплательщиком мер, направленных на сокрытие объектов налогообложения или иных мер, затрудняющих проведение проверки, указанное уведомление налогоплательщику не направляется.

По прибытию на объект проверки проверяющие обязаны предъявить руководителю организации или индивидуальному предпринимателю служебные удостоверения, а также решение руководителя (по установленной форме) налогового органа (его заместителя) о проведении выездной налоговой проверки. Дата предъявления решения руководителю организации или индивидуальному предпринимателю является датой начала проверки.

Факт предъявления решения удостоверяется подписью руководителя организации или индивидуального предпринимателя на экземпляре данного решения после слов «С решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен» с указанием соответствующей даты.

В случае отказа от подписи на экземпляре решения делается соответствующая запись «От подписи, удостоверяющей предъявление настоящего решения, отказался». Эта запись заверяется подписью должностного лица организации или индивидуального предпринимателя.

Должностное лицо, проводящее проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. В процессе выездной налоговой проверки исследуются те документы, которые имеют значение для формирования выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты или перечисления налогов в соответствующие бюджеты, а также для принятия правильного решения по результатам проверки.

Объектами проверки являются следующие документы:

• устав организации;

• учредительные документы;

• документ, подтверждающий государственную регистрацию организации или индивидуального предпринимателя без образования юридического лица;

• свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;

• налоговые декларации;

• документы бухгалтерской отчетности организации;

• договоры (контракты);

• банковские и кассовые документы;

• накладные на отпуск материальных ценностей;

• акты выполненных работ;

• счета-фактуры и другие первичные документы, подтверждающие факты проведения хозяйственных операций;

• учетные регистры (главная книга, книга доходов и расходов);

• журналы-ордера, ведомости и другие документы, которые необходимы для исчисления и уплаты налогов.

В процессе проверки устанавливается соблюдение налогоплательщиком действующего порядка оформления первичных учетных документов. Проверка каждого учетного документа включает в себя:

формальную проверку, состоящую в визуальном изучении документа с точки зрения наличия в нем всех необходимых реквизитов, а также соблюдения правил его оформления, установленных действующим законодательством для соответствующих документов;

арифметическую проверку, в ходе которой контролируется правильность подсчетов количественных (суммовых) показателей в первичных документах, учетных регистрах и отчетных формах (как правило осуществляется выборочным методом);

правовую проверку, в процессе которой устанавливается соответствие документа действующему на момент совершения операции законодательству.

При наличии у проверяющих должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, установленном ст. 94 НК РФ.

При выемке документов проверяющими лицами составляется протокол, в котором должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изымаемых документов. Налогоплательщик имеет право при выемке документов делать замечания, которые по его требованию должны быть внесены в акт.

Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика. В случае отказа налогоплательщика скрепить печатью или подписью об этом делается специальная отметка. Копия акта о выемке документов передается налогоплательщику.

При необходимости проверяющие должностные лица в соответствии со ст. 31 НК РФ могут провести инвентаризацию имущества налогоплательщика с целью проверки достоверности данных, которые содержатся в документах.

Если возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, то налоговым органом могут быть истребованы документы у этих лиц, которые относятся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка).

В процессе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика проверяющими на основе имеющихся документов и сведений, фактических данных, полученных в ходе проведения налогового контроля (осмотра территории и помещений налогоплательщика, инвентаризации, опроса свидетелей и т.д.) осуществляются следующие действия:

анализируется финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщика, имеющая значение для формирования выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности перечисления налогов, сборов, предусмотренным действующим законодательством, в соответствующие бюджеты;

выявляются искажения и противоречия в содержании исследуемых документов, несоответствие информации о количестве счетов, открытых налогоплательщиком в кредитных учреждениях, количестве филиалов и представительств, имеющейся у налоговых органов, факты нарушения порядка ведения бухгалтерского и налогового учета, составления бухгалтерской и налоговой отчетности, анализируется влияние указанных нарушений на формирование налоговой базы;

устанавливаются факты занижения налоговой базы, а также иных налоговых правонарушений;

формируется доказательная база по фактам выявленных налоговых правонарушений;

производится доначисление сумм, не исчисленных (неправильно исчисленных) налогов, сборов;

устанавливается сумма налога, не перечисленного налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации.

С целью получения подобного рода информации налоговым органом должны быть заблаговременно направлены запросы в соответствующие органы.

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения, и вручает её налогоплательщику (ст. 89 НК РФ). Датой окончания налоговой проверки является дата составления поверяющими справки. В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

Окончательным этапом проведения выездной налоговой проверки является оформление акта, который составляется в течение двух месяцев со дня составления справки. Акт, составленный по установленной форме, подписывается лицами, проводившими налоговую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). В случае отказа проверяемого лица (его представителя) подписать акт в акте налоговой проверки делается запись об этом.

Форма и требования к составлению акта устанавливаются Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В акте налоговой проверки указываются:

1) дата налоговой проверки (дата подписания акта лицами, проводившими проверку);

2) полное и сокращенное наименование организации либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения её обособленного подразделения наряду с наименованием организации указывается полное и сокращенное наименования подразделения и место его нахождения;

3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

4) дата и номер решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки;

5) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

6) период, за который проведена проверка;

7) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

8) дата начала и окончания налоговой проверки;

9) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

10) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

11) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

12) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если НК РФ предусмотрена ответственность за данные нарушения налогового законодательства.

К акту выездной налоговой проверки должны быть приложены:

решение руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки;

копия требования налогоплательщику о предоставлении необходимых для проверки документов;

уточненные расчеты по видам налогов и сборов, составленные проверяющими в связи с выявлением налоговых правонарушений (должны быть подписаны проверяющими и руководителем организации);

акты инвентаризации имущества, заключение эксперта, протоколы допроса свидетелей, осмотра помещений, используемых налогоплательщиком в своей деятельности, материалы встречных проверок и другие материалы в случае проведения соответствующих мероприятий;

справка о проведенной проверке, составленная проверяющими по окончании проверки;

другие документы, подтверждающие наличие фактов нарушения налогового законодательства и имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов налоговых правонарушений и для принятия правильного решения по результатам проверки.

Акт выездной налоговой проверки подписывается проверяющими и руководителем организации.

Акт налоговой проверки вручается руководителю организации либо индивидуальному предпринимателю под расписку или передается иным способом.

Налогоплательщик имеет право не согласиться с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих. В течение 15 дней со дня получения акта проверки он может представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по отдельным его положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), которые подтверждают обоснованность возражений или мотивы не подписания акта проверки.

В течение 10 дней со дня истечения 15-дневного срока со дня получения акта налоговой проверки проверяемым лицом руководитель (его заместитель) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком, и выносит в соответствии со ст. 101 НК РФ одно из следующих решений:

• о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

• об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В десятидневный срок со дня вынесения решения налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате недоимки по налогу, пени и налоговым санкциям. Копия решения и требование вручается налогоплательщику под расписку или направляется заказным письмом. После истечения установленного срока на добровольную уплату налоговый орган направляет в банк инкассовое поручение на бесспорное списание средств со счета налогоплательщика или обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции в соответствии с первой частью НК РФ.