Раздел 3. Этапы формирования учётной информации износа (амортизации) основных средств.

3.1 Первичный учёт.

Первичный учёт – это одна из стадий хозяйственного учёта, на которой фиксируется хозяйственное явление или процесс на первичных носителях учётной информации, которые в дальнейшем обеспечивают получение не обходимых данных для управления теми или иными объектами хозяйствования, осуществление контроля за хозяйственными явлениями и процессами для анализа деятельности и реальной оценки реальной оценки результатов работы предприятия.

Методическими рекомендациями по применению специализированных форм первичных документов, утверждённых законодательством Украины для сельскохозяйственных предприятий установлены соответствующие формы первичных документов по начислению и распределению амортизации.

В процессе первичного учета износа (амортизации) основных средств используются типовые формы бухгалтерских регистров ОС-1, 2, 3, 14, 15, 16, утверждены Приказом Министерства статистики Украины «Об утверждении типовых форм первичного учета» № 352 от 29.12.95 г., где отражается начисление амортизации и сумма износа на соответствующую дату или за отчетный период.

Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма № 03-1с.г) применяется для оформления зачисления в состав основных средств отдельных объектов, для учета ввода их в эксплуатацию, за исключением тех случаев, когда ввода объектов в действие должно, в соответствии с существующим законодательством оформляться в особом порядке, для оформления внутреннего перемещения основных средств из одного цеха (отдела, участка) в другой, для оформления передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также для исключения из состава основных средств при передаче другому предприятию (организации).

При оформлении приемки основных средств акт (накладная) составляется в одном экземпляре на каждый отдельный об'кт приемочной комиссией, назначенной распоряжением (приказом) руководителя предприятия (организации). Составление общего акта, который оформляет прием нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудования и т.п., если эти объекты однотипные, имеют одинаковую стоимость и принятые в одном календарном месяце. Акт (накладная), после его оформления с прилагаемой технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию предприятия, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия, организации или лицами, на то уполномоченными.

Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № 03-2с.г) применяется для оформления приемки-сдачи основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации. Акт, подписанный работником цеха (отдела), уполномоченный на прием основных средств, и представителем цеха (предприятия), который выполнял ремонт, реконструкцию и модернизацию, сдают в бухгалтерию предприятия (организации). Акт подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия, организации или лицами на то уполномоченными. К технического паспорта соответствующего объекта основных средств должны быть внесены необходимые изменения в характеристики объекта, связанные с капитальным ремонтом, реконструкцией и модернизацией.

Если ремонт, реконструкцию или модернизацию выполняет стороннее предприятие, акт составляется в двух экземплярах. Второй экземпляр передается предприятию, что выполняет ремонт, реконструкцию, модернизацию. Акт на списание основных средств (форма № 03-3 с.г) применяется для оформления выбытия основных средств (кроме автотранспортных средств) при полном или частичном их списании. Акт составляется в двух экземплярах комиссией, назначенной руководителем предприятия, учреждения, организации, утверждается руководителем предприятия (организации) или лицом, на то уполномоченным. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за хранение основных средств и является основанием для сдачи на склад запчастей, оставшиеся в результате их списания, а также материалов, металлолома и т.п.

Расходы по списанию, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от износа и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п. отражают в акте в разделе “Расчет результатов списания объектов”. Амортизация основных средств - это систематическое распределение амортизируемой (первоначальная минус ликвидационная) основных стоимости в течение срока их полезного использования. Объектом амортизации является стоимость основных средств.

Не подлежит амортизации стоимость земли, а также стоимость незавершенных капитальных инвестиций.

Начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который устанавливается предприятием при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс) и приостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации.

Начисление амортизации отражается также на забалансовом счете 09. Уменьшение остатка на данном счете отражается в сумме использованной амортизации на капитальные инвестиции, на погашение полученных на капитальные инвестиции ссуд и т.п.. При этом на данном субсчете не учитываются капитальные инвестиции, осуществленные за счет бюджетных инвестиционных ассигнований, целевых средств, взносов в уставный фонд предприятия.

Таким образом, для того чтобы правильно начислять амортизацию объекта основных фондов, необходимо:

- определить срок полезного использования;

- рассчитать ликвидационную стоимость объекта;

- определить метод начисления амортизации для каждого объекта основных средств.

Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию, осуществляется ежемесячно, а прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств.

Начисление амортизации прекращается, начиная с месяца, следующего за месяцем перевода объекта основных средств на реконструкцию (достройку, консервацию) возобновляется с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию после завершения реконструкции (достройки, консервации).

При начислении амортизации основных средств применяются следующие методы:

1. Прямолинейный метод

Согласно этому методу годовая сумма амортизации определяется делением амортизируемой на ожидаемый период времени использования объекта основных средств.

Порядок начисления амортизации при использовании этого метода:

- устанавливается срок полезного использования (эксплуатации) объекта;

- определяется ликвидационная стоимость объекта;

- рассчитывается стоимость, которая амортизируется (первоначальная минус ликвидационная)

2. Метод уменьшения остаточной стоимости

Согласно данного метода годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации и годовой нормы амортизации.

Порядок начисления амортизации при использовании метода уменьшения остаточной стоимости:

- устанавливается срок полезного использования (эксплуатации) объекта;

- определяется ликвидационная стоимость объекта;

- рассчитывается стоимость, которая амортизируется (первоначальная минус ликвидационная)

- рассчитывается годовая норма амортизации;

- годовая сумма амортизации рассчитывается умножением первичной стоимости на дату начала начисления амортизации на годовую норму амортизации;

или:

- годовая сумма амортизации рассчитывается умножением остаточной стоимости на начало отчетного года на годовую норму амортизации;

- месячная сумма амортизации определяется делением годовой суммы амортизации за полный год полезного использования на 12;

- в последний год срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств начисление амортизации осуществляется в размере всей остаточной стоимости (минус ликвидационная стоимость).

3. Метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости

Согласно данного метода годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации и годовой нормы амортизации, которая исчисляется исходя из срока полезного использования объекта, и удваивается;

Порядок начисления амортизации при использовании этого метода:

- устанавливается срок полезного использования (эксплуатации) объекта;

- определяется ликвидационная стоимость объекта;

- рассчитывается стоимость, которая амортизируется (первоначальная минус ликвидационная)

- рассчитывается годовая норма амортизации:

- годовая сумма амортизации рассчитывается умножением первичной стоимости на дату начала начисления амортизации на удвоенную годовую норму амортизации.;

- месячная сумма амортизации определяется делением годовой суммы амортизации за полный год полезного использования на 12;

- в последний год срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств начисление амортизации осуществляется в размере всей остаточной стоимости (минус ликвидационная стоимость).

4. Кумулятивный метод

Согласно этому методу годовая сумма амортизации определяется как произведение амортизируемой и кумулятивного коэффициента. Кумулятивный коэффициент рассчитывается делением количества лет, которые остаются до конца ожидаемого срока использования объекта основных средств, на сумму числа лет его полезного использования;

Порядок начисления амортизации при использовании этого метода:

- устанавливается срок полезного использования (эксплуатации) объекта;

- определяется ликвидационная стоимость объекта;

- рассчитывается кумулятивный коэффициент,

- годовая сумма амортизации определяется умножением амортизируемой на кумулятивный коэффициент,

- месячная сумма амортизации определяется делением годовой суммы амортизации за полный год эксплуатации на 12.

5. Производственный метод

Согласно данного метода месячная сумма амортизации определяется как произведение фактического месячного объема продукции (работ, услуг) и производственной ставки амортизации. Производственная ставка амортизации исчисляется делением амортизируемой на общий объем продукции (работ, услуг), которые предприятие ожидает произвести (выполнить) с использованием объекта основных средств.

Порядок начисления амортизации при использовании этого метода:

- устанавливается общий объем продукции (работ, услуг), предполагается выпустить с использованием объекта (в натуральном измерителе)

- определяется ликвидационная стоимость объекта;

- рассчитывается производственная ставка амортизации

- месячная сумма амортизации определяется умножением фактического месячного объема продукции (работ, услуг) напроизводственную ставку амортизации.

Применение данного метода обеспечивает начисление амортизации только при реальном использовании (эксплуатации) оборудования.

Амортизация прочих необоротных материальных активов начисляется по методам, которые приведены выше.

Амортизация малоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов может начисляться в первом месяце использования объекта в размере 50 процентов стоимости, которая амортизируется, а остальные 50 процентов - в месяце их исключения из активов (списания с баланса) в результате несоответствия критериям признания активом или в первом месяце использования объекта - 100 процентов его стоимости.

Начисление амортизации основных средств осуществляется в течение срока полезного использования объекта, приостанавливается на период его реконструкции. Начисление амортизации в ГП «УОППЗ им Фрунзе НАУ» производится ежемесячно, независимо от финансовых результатов, и начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезного использования и прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия основных средств. На предприятии применяют прямолинейный метод начисления амортизации, ежемесячно сумма определяется делением стоимости объекта, который амортизируется на количество месяцев ожидаемого полезного использования объекта.

3.2 Обобщение информации в синтетическом и аналитическом учёте.

На исследуемом предприятии учёт амортизации основных средств автоматизирован с помошью системы 1С:Бухгалтерия. Введение в ручную данных о основном средстве на основе технических документов, инструкции по эксплуатации, а также информацию о первоначальной стоимости,нормы амортизационных отчислений, код затрат для отнесения амортизационных отчислений, код нормы амортизационных отчислений, сумма износа по данным переоценки, год выпуска, дата ввода в эксплуатацию позволяет осуществлять расчёт программой.

Суммы амортизационных отчислений соответственно Плану счётов и Инструкции по его применению отражаются на счёте 13 «Износ (амортизация) необоротных активов, субсчета представлены в таблице 3.1

Таблица 3.1

Субсчёт счёта 13 «Износ (амортизация) необоротных активов.	Характеристика
131 «Износ основных средств»	Обобщается информация о суме износа, тех необоротных активов ,учёт которых ведётся на счёте 10 «Основные средства»
132 «Износ прочих необоротных материальных активов»	Обобщается информация о суме износа, тех необоротных активов ,учёт которых ведётся на счёте 11 «Прочие необоротные материальные активы»
133 « Накопленная амортизация нематериальных активов»	Обобщается информация о суме накопленной амортизации необоротных активов
134 «Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов»	Обобщается информация о суме износа, тех необоротных активов ,учёт которых ведётся на счёте 16 «Долгосрочные биологические активы»
135 «Износ инвестиционной недвижимости»	Обобщается информация о суме накопленной амортизации инвест иционной недвижимости

 В учете отражают начисление амортизации приобретенных (созданных) основных средств; объекты, приобретенные на условиях финансовой аренды, а также внесеные в уставный капитал предприятия.

Сумма начисленной амортизации предприятия отражают увеличением суммы расходов предприятия и износа основных средств.

Таблица 3.2

Оформление в учете начисление амортизации приобретенных (созданных) объектов основных средств

Содержание хозяйственной операции	Дт	Kт
Начисление амортизации приобретенных основных средств, используемых в производственной деятельности	23	131 (132)
Начисление амортизации приобретенных основных средств, используемых в сфере управления производством	91	131 (132)
Начисление амортизации приобретенных основных средств, используемых в административных целях	92	131 (132)
Начисление амортизации приобретенных основных средств, используемых в сфере сбыта	93	131 (132)
Начисление амортизации приобретенных основных средств, используемых в другой операционной деятельности	949	131 (132)
Учтена сумма начисленной амортизации на забалансовом учете	09
Начисление амортизации основных средств, внесенных в уставный капитал (по направлениям использования)	23 (91) (92) (93) (949)	131 (132)

Оформление в учёте начисление амортизации основных средств, полученных бесплатно. Сумма начисленной амортизации предприятия отражают увеличением суммы расходов предприятия и износа основных средств пропорционально сумме начисленной амортизации; одновременно с ее начислением признается доход от бесплатно полученных активов.

Поскольку на сумму начисленной амортизации признается доход, то нет необходимости отмечать эту сумму амортизации на забалансовом счете 09 и, соответственно, указывать в примечаниях к финансовой отчетности.

Таблица 3.3 

Оформление в учете начисление амортизации основных средств, полученных бесплатно

Содержание хозяйственной операции	Дт	Kт
Начисление амортизации основных средств, полученных бесплатно, по направлениям использования в операционной деятельности	23 (91) (92) (93) (949)	131 (132)
Начислены доходы от бесплатно полученных активов на сумму начисленной амортизации в реализованной продукции (работах, услугах)	424	745

Оформление в учете начисление амортизации основных средств, приобретенных за счет средств целевого финансирования

Сумма начисленной амортизации предприятия отражают увеличением суммы расходов предприятия и износа основных средств пропорционально сумме начисленной амортизации, одновременно с ее начислением признается доход от целевого финансирования. Поскольку на сумму начисленной амортизации признается доход, то нет необходимости отмечать эту сумму амортизации на забалансовом счете 09 и, соответственно, указывать в примечаниях к финансовой отчетности.

Таблица3.4

Оформление в учете начисление амортизации основных средств, приобретенных за счет средств целевого финансирования

Содержание хозяйственной операции	Дт	Kт
Начисление амортизации основных средств, полученных бесплатно, по направлениям использования в операционной деятельности	23 (91) (92) (93) (949)	131 (132)
Начислены доходы от целевого финансирования капитальных инвестиций на сумму начисленной амортизации	69	745

Оформление учёта начисления амортизации объектов основных средств, полученных на условиях операционной аренды

Арендатор не учитывает балансовую стоимость объекта оперативной аренды, по которой данный объект учитывается на балансе арендодателя - собственника объекта основных средств.

В случае если договор операционной аренды позволяет арендатору осуществлять улучшение объекта оперативной аренды, расходы арендатора на улучшение объекта оперативной аренды отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) других необоротных активов. После завершения таких улучшений арендатор ставит на учет такой созданный объект других необоротных активов. При расчете амортизации целесообразно установить срок службы такого необратимого актива в соответствии со сроком действия договора аренды, чтобы к моменту возвращения такого объекта аренды арендодателю расходы на улучшение такого объекта у арендатора были полностью отнесены на расходы предприятия.

Таблица 3.5

Начисление амортизации расходов на ремонт объектов основных средств, полученных на условиях операционной аренды

Содержание хозяйственной операции	Дт	Kт
Зачислена на забалансовый счет стоимость объекта основных средств, полученного по договору операционной аренды	01
Начислены расходы на улучшение объекта операционной аренды согласно договору	152	20 23 63
Введен в эксплуатацию объект операционной аренды после улучшений	117	152
Начисление амортизации других необоротных материальных активов, используемых в производственной деятельности	23	132
Учтена сумма начисленной амортизации на забалансовом учете	09

Для начисления амортизации необоротных активов составляют расчет (ведомость N 4.4 с.-г.) начисления амортизации основных средств и других необоротных активов по прямолинейному методу на начало года. Расчет используют для определения годовой и месячной суммы амортизации на 1 января. Необоротные активы группируют по группам и видам объектов, а также предусматривают распределение амортизации по объектам учета.

 В последующие отчетные периоды сумму амортизации необоротных активов за январь корректируют, учитывая изменения в их составе за предыдущий месяц. При этом ежемесячно составляют ведомость N 4.5 с.-г. начисления амортизации основных средств и других необоротных активов, которые поступили или выбыли. В этой ведомости указывают вид основных средств по классификационным группам и корреспондирующим счетам, сумму амортизации по объектам, поступившие и выбывшие. По объектам, поступивших сумма амортизации доначисляется к предыдущему месяцу, а по тому, выбывшие - вычитается.

 На основании расчета (ведомость N 4.4 с.-г.), начисления амортизации основных средств и других необоротных активов по прямолинейному методу и Ведомости N 4.5 с.-г.начисления амортизации основных средств и других необоротных активов, которые поступили или выбыли, составляют Ведомость N 4.6 с.-г. начисления амортизации основных средств и других необоротных активов. В ней записывают распределение амортизации по объектам учета, начисленную сумму амортизации за прошлый месяц, изменения суммы амортизации по объектам, поступивших и выбывших и сумму амортизации, начисленной в текущем месяце. Так как ГП УОППЗ им.Фрунзе применяет автоматизированную форму бухгалтерського учёта,после составляется оборотно-сальдовая ведомость, анализ счёта 13.

3.3 Особенности отражения учётной информации в финансовой отчетности.

Для обеспечения наглядности отображения информации о методах начисления амортизации и числовые значения амортизации и износа на определенную дату осуществляется отображение информации об учете износа (амортизации) основных средств в финансовой отчетности предприятия. Финансовая отчетность - бухгалтерская отчетность, содержащая информацию о финансовом положении, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия за отчетный период. В Балансе изменение сумм износа приведены в статье “Основные средства”. В статье “Основные средства” приводится стоимость собственных и полученных на условиях финансового лизинга объектов и арендованных целостных имущественных комплексов, которые отнесены в состав основных средств в соответствии с соответствующими положениями, государственные (казенные) и коммунальные предприятия - стоимость имущества, полученного на праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления, в том числе стоимость земельных участков, полученных на праве постоянного пользования. В этой статье также приводится стоимость других необоротных материальных активов.

 В этой статье приводятся отдельно первоначальная (переоцененная) стоимость, сумма износа основных средств (в скобках) и их остаточная стоимость. В итоге баланса включается остаточная стоимость, которая определяется как разница между первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств и сумме их износа на дату баланса.

Износ основных средств отражается в примечаниях к Годовой финансовой отчётности во 2 разделе «Основные средства»

В примечаниях к финансовой отчетности по каждой группе основных средств приводится следующая информация:

• методы амортизации, применяемые предприятием, и диапазон сроков полезного использования (эксплуатации);

• наличие и движение в отчетном году:

• первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма износа на начало отчетного года;

• первоначальная стоимость основных средств, которые признаны активом, с выделением стоимости основных средств, полученных в результате объединения предприятий;

• сумма изменения первоначальной (переоцененной) стоимости и износа основных средств в результате переоценки;

• первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма износа основных средств, которые выбыли;

• сумма начисленной амортизации;

• сумма потерь от уменьшения полезности и сумма выгод от восстановления полезности, отраженные в отчете о финансовых результатах в отчетном периоде; • другие изменения первоначальной (переоцененной) стоимости и сумма износа основных средств;

• первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма износа на конец отчетного года.