2.2. Классификация затрат для целей управления

В процессе развития рыночных отношений необходимость постоянной трансформации систем управления предприятием очевидна. Одним из важнейших направлений этой деятельности выступает совершенствование инструментов и методов управления затратами.

Эффективность деятельности предприятия, конкурентоспо­собность в условиях рынка в значительной степени определяется тем, насколько рационально осуществляется на предприятии управление затратами. Данный процесс не сводится только к снижению затрат, он охватывает все этапы управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия в рамках реализуемых бизнес-процессов и носит системный характер.

Решение вопросов в области управления затратами на предприятии в условиях рынка предполагает полную мобилизацию всего учетно-аналитического инструментария управления затратами, имеющегося в распоряжении предприятия.²²

В условиях рынка возникает ряд проблем, стоящих на пути эффективного управления затратами: нестабильность цен на сы­рье и материалы, топливо и электроэнергию, конкуренция, не­совершенство инфраструктуры, разрыв экономических связей и другие проблемы, возникающие в период становления рыночной экономики, определяющие совершенно новый подход к управлению затратами на предприятиях.

Известно, что управление бизнес-процессами хозяйствующего субъекта в первую очередь направлено на регулирование различных производственных процессов в соответствии с выбранной целью. Основной целью деятельности предприятий, занимающихся производством и продажей продукции потребителям, является максимизация чистой прибыли. На практике данная проблеме ограничивается отражением конкретного факта совершения хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета и отчетности. С учетом специфики рыночного хозяйствования одной из предпосылок решения данной проблемы на отечественных предприятиях является совершенствование управления за тратами в соответствии с новыми требованиями к системному управлению бизнес-процессами.

Затраты

Планирование

Управления

себестоимостью

Организация контроля

Переменные

Условно-переменные

Условно-постоянные

Производственные Внепроизводственные

Регулируемые

Нерегулируемые

Релевантные

Нерелевантные

Косвенные

Прямые

Косвенные

Эффективные

Неэффективные

Приростные

Предельные

Текущие

Единовременные

Контролируемые

Неконтролируемые

Временные

Реальные

Одноэлементные

Комплексные

Планируемые

Непланируемые

Рис. 2.2. Классификация затрат в системе учетно-аналитического обеспечения управления организации [36; 86 с.]

В основу классификаций затрат в системе учетно-аналитического обеспечения деятельности положены основные задачи, которые должна решать предлагаемая классификация. На рис. 2.2. представлена классификация затрат в зависимости от поставленных целей.

Группировка затрат по экономическим элементам не может быть использована для исчисления себестоимости единицы продукции, так как многие затраты невозможно распределить по видам продукции.²³

При калькулировании себестоимости единицы отдельных видов продукции применяют группировку затрат по калькуляционным статьям.

Статья затрат - это признак группировки по отношению к способу включения в себестоимость отдельных видов продукции, работ, услуг, к их месту в калькуляционных расчетах. Статьи себестоимости могут быть одноэлементными, например расходы на заработную плату производственных рабочих, и многоэлементными, например общепроизводственные расходы, включающие расходы на материалы, оплату труда, амортизацию и др. Мно­гоэлементная статья себестоимости представляет собой комплекс затрат, состоящий из различных элементов. Не следует думать, что одноэлементные статьи себестоимости полностью идентифицируются с соответствующим элементом расходов.

На самом деле в статьях себестоимости содержатся перегруппированные расходы, ранее учтенные в разрезе элементов. Например, в статье себестоимости «Сырье и материалы» группируется только часть расходов, отражен­ных как элемент «Материальные затраты». Расходы из данного элемента группируются также по статьям «Топливо и энергия на технологические «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Потери от брака»²⁴.

Такую группировку производят в зависимости от места возникнове­ния и назначения затрат по видам продукции и услуг. Ее используют для определения себестоимости единицы отдельных видов продукции, а также для планирования и учета расходов по цехам и переделкам производства рис.2.3.

Статьи затрат
Сырье и материалы; топливо и энергия на технологические цели; основная заработная плата производственных рабочих; дополнительная заработная плата производственных рабочих; обязательные отчисления; расходы на подготовку и освоение производства; потери от брака; прочие производственные расходы	Расходы на содержание эксплуатацию оборудования	Цеховые расходы	Общехозяйственные расходы	Коммерческие расходы

Рис 2.3. Взаимосвязь видов себестоимости [36; 90 с.]

Цеховая себестоимость включает в себя затраты на содержание цехового персонала и амортизацию, а также расходы на содержание зданий, сооружений инвентаря, на текущий ремонт зданий и сооружений, расходы на испыта­ния, опыты и исследования, по рационализации и изобретательству цехового характера, на мероприятия по охране труда.

Производственная себестоимость связана с обслуживанием и управлением производства всего предприятия, включает расходы на содержание аппарата управления, общехозяйственные расходы, налоги, сборы и прочие обязательные отчисления.²⁵

Полная себестоимость - один из важнейших экономических показателе деятельности, выражающий в денежной форме все затраты предприятия, связанные с производством и продажей продукции.

Таким образом, экономические элементы затрат и калькуляционные статьи расходов существенно отличаются по своему содержанию. В то время как в одном экономическом элементе собран весь объем данного вида затрат эти затраты в зависимости от их назначения и роли в производстве продукции отражают в различных статьях калькуляции. Так, расходы на электроэнергию, учитываемые по элементу затрат «Материальные затраты» рассредоточены по следующим статьям калькуляции: «Энергия на технологические цели», «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования», «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы». То же относится к элементу «Заработная плата», которая также рассредоточена по нескольким статьям калькуляции. Затраты элементов производства, зафиксированные на счетах финансового учета, группируют в управленческом учете по различным основаниям с тем, чтобы удовлетворить все практические потребности, связанные с принятием решений и регулированием деятельности. С некоторой долей условности специалисты выделяют следующие две группы классификации затрат:

1) классификации, традиционно используемые в отечественном учете и анализе;

2) сравнительно новые для российской практики классификационный группировки затрат.

В первую группу входят классификации затрат по экономической роли в процессе производства (основные и накладные), по способу отнесения на объект (прямые и косвенные), по экономическим элементам, по отношению к производству (производственные и непроизводственные), по статьям расходов, по степени экономической однородности (простые и комплексные) и т.д.

Вторая группа классификаций непосредственно ориентирована на управление затратами и позволяет осуществлять необходимые для такого управления аналитические процедуры. К классификациям данной группы относят деление затрат на регулируемые (контролируемые) и нерегулируемые (неконтролируемые), релевантные (существенные, значимые) и нерелевантные затраты на продукт и затраты периода. Особое место занимает классификация затрат на постоянные и переменные, которая и в условиях плановой эконо­мики использовалась достаточно широко, однако особую актуальность приобретает в условиях рынка, являясь основой подсистемы управленческого учета «директ-кост».²⁶

Перечисленная совокупность классификаций позволяет решать целый ряд учетных и аналитических задач, например, для калькулирования себестоимости продукции (как плановой, так и фактической), ее анализа в разрезе экономических элементов и (или) статей затрат, оценки запасов, определения финансовых результатов деятельности организации.²⁷

Перегруппировку данных о затратах в управленческом учете производят по многим основаниям с учетом соответствующего им вида, места и назначения табл. 2.4.

Таблица 2.4. Классификация затрат производства

Основание классификации	Виды затрат
По фазам кругооборота	Снабженческо-заготовительные, производствен­ные, сбытовые, финансовые
По отношению к технологии	Основные, накладные (расходы по обслуживанию производства и управлению)
По влиянию на объем производства	Постоянные, переменные, прочие
По способу отнесения на себестоимость	Прямые и косвенные
По периодичности возникновения	Текущие, единовременные
|По отношению к производству	Производственные, непроизводственные
| По способу получения	Фактические, плановые, нормативные
По степени обобщения	Суммарные издержки на весь объем, издержки на единицу
По охвату планирования и нормирования	Планируемые (нормируемые), непланируемые (ненормируемые)
По отношению к продажам	Себестоимость проданной продукции (товаров), расходы за период (не включенные в себестои­мость)
По целесообразности	Производительные, непроизводительные

Управленческий учет и расходы подчинены логический схеме после­довательного движения затрат производства от элемента расхода к месту возникновения затрат и, наконец, к носителю затрат - калькуляционному объекту рис. 2.5.

Элементы расходов (а)

Статьи себестоимости, калькуляционные объекты

Места возникновения затрат (б)

Рис. 2.5. Схема формирования затрат [36; 95с.]

По сути дела, элементы расходов распадаются в учете (и планировании) на многочисленные места, в которых они возникают, а затем их группируют статьи себестоимости и через калькулирование распределяют по носителям затрат калькуляционным объектам.²⁸

Связь (а) представляет собой первичную фазу отражения расходов, в которой на основе информации из первичных документов группируют два ин­формационных массива: один - по элементам расходов, другой - по местам их возникновения. В организационном плане первый отражают на счетах финансового учета, второй - на счетах управленческого учета.

Связь (б) представляет собой вторичную фазу отражения расходов, в которой на основе данных о производстве продукции, работ или услуг в местах возникновения расходов (местах производственного потребления ресурсов) происходит перегруппировка затрат и калькулирование себестоимости про­дукции (работ, услуг). Как показано выше, статьи себестоимости не могут быть идентифицированы с элементами расходов, их группировку проводят по разным основаниям.²⁹

Управление уровнем затрат производства возможно только путем управления потреблением ресурсов в местах такого потребления. На рис. 2.6. показана система преобразования элементов расходов в себестоимость продукции. На входе системы - производственные ресурсы информационно- выраженные в форме элементов расходов.

Элементырасходов

Места потребления производственных ресурсов

Себестоимость продукции

Рис 2.6. Схема трансформации затрат [36; 97с.]

На выходе - продукт производства, информационно выраженный в форме себестоимости продукции. Для того чтобы получить на выходе заданный результат - определенный уровень себестоимости продукции, необходимо управлять потоками ресурсов на входе системы, т. е. следить за элементами расходов, корректировать их величину в заданных пределах. Это элементарное правило теории управления. Поэтому планирование и контроль затрат про­изводства необходимо организовать в местах их возникновения - в центрах ответственности рис. 2.7.

Администрация организации

Центр прибыли

Центр затрат

Центр продаж

Центры ответственности

Выход

Цена продаж

Регистрация фактов

Ввод

Сырье, материалы, полуфабрикаты

затраты труда и услуги

Плановая себестоимость

Фактическая себестоимость

обработка

Коммерческие расходы

Управленческие расходы

Ответственное лицо:

- менеджер каждого центра ответственности

Виды затрат:

снабженческо-заготовительные;

производственные;

■ сбытовые;

■ организационно-правовые

Внутренняя отчетность

Продукция, работы и услуги

центр инноваций

Рис. 2.7. Центры ответственности хозяйствующего субъекта [36; 100с.]

Современная система управления на предприятии в первую очередь зависит от условий трудового коллектива, профессионализма субъектов управления, их заинтересованности в результатах своего труда. Успех любой ком­мерческой деятельности на предприятии зависит от процесса управления затратами. Для того чтобы система контроля затрат на предприятии была эффективной, необходимо выделить центры ответственности, в которых формируются затраты, классифицировать затраты, а затем пользоваться системой управленческого учета затрат.³⁰

Центр ответственности - это часть управленческой системы организации, по результатам которой контролируют произведенные затраты, полученный доход или процесс инвестирования. Причем ответственное лицо центра от­ветственности отвечает за процесс формирования этих показателей.

Центр ответственности как любая система представляет собой часть системы управления предприятием и, как любая система, имеет вход и выход.

Вход - это материалы, сырье, затраты труда, услуги, а выходом для центра ответственности является готовая продукция (работы, услуги), которая формируется в другом центре ответственности и подлежит продаже. С позиции управления деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности его функционирования. Целью управ­ленческого учета по центрам ответственности является обобщение данные о произведенных затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности, с тем чтобы возникающие отклонения можно было проследит» по каждому центру, а в необходимых случаях отнести на конкретное лицо.³¹

Решающее влияние на создание центров ответственности оказывает производственная структура предприятия, которая показывает виды производства, состав и структуру цехов, их мощность, формы построения и взаимосвязи на каждом уровне управления производством, а организационная структура предприятия обеспечивает согласованность отдельных видов деятельности по выполнению основных задач и целей предприятия, находит свое выражение в штатном расписании хозяйствующего субъекта. Построение центров ответственности в соответствии с организационной структурой позволит контролировать деятельность каждого подразделения с ответственностью конкретных лиц, оценить результаты каждого центра ответственности и определить их вклад в результаты деятельности предприятия. Следовательно, система учетно-аналитического обеспечения управления бизнес-процессами хозяйствующего субъекта и, в частности, управленческий о учете затрат необходимо вести во взаимосвязанных, но обособленных направлениях: по элементам, местам возникновения, статьям себестоимости и калькуляционным объектам.³²