Попередельный (попроцессный) метод
Попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, выпускающих однородную продукцию или имеющих непрерывный производственный процесс. Обычно это серийное и массовое производство. В отличие от позаказного метода, затраты собираются не по заказу, а по отдельным этапам технологического процесса, которые, как правило, выполняются в определенных цехах или подразделениях. Поэтому объектом калькуляции является часть технологического процесса, то есть цех или подразделение, т.е.определенный некоторый процесс (передел).
При применении данного метода все затраты производства, осуществленные в течение определенного периода в целом по технологическим стадиям, делятся на количество изготовленной в этом периоде продукции, т.е. себестоимость единицы продукции рассчитывается делением всех фактических затрат на количество изготовленной продукции.
Для данного метода характерно следующее:
производство однородной продукции;
недлительный технологический цикл;
процесс производства может быть разбит на повторяющиеся операции.
При применении данного метода процесс производства может выглядеть следующим образом. Изделия при их изготовлении переходят от одного подразделения (процесса) к другому до тех пор, пока изделие не будет изготовлено полностью и на конечном процессе не появится готовая продукция. При этом изделие после какой-либо операции в одном подразделении (цеху) передается в следующее подразделение (цех) для его дальнейшей доработки, т.е. каждое подразделение осуществляет какую-либо часть общего процесса производства изделия и передает его дальше, где оно подлежит дальнейшей обработке. Только при окончательном завершении всего процесса производства изделие передается на склад как готовая продукция.
Попередельный метод чаще всего применяется в пищевой, металлургической, стекольной, химической промышленности и т.д. Ярким примером служит и крупносерийное машиностроение - автомобилестроение.
Итак, так как в процессе производства при применении попередельного метода может быть реализована как окончательная продукция, так и полуфабрикат, процесс накопления затрат осуществляется только по тем стадиям производства, в которых реализуемое изделие «участвовало» при его изготовлении (путем суммирования затрат по каждому переделу, на котором побывало изделие). В связи с этим - особенностью данного метода является формирование объема затрат за определенный период (например, месяц) или по каждому завершенному процессу (переделу). Необходимо иметь в виду, что некоторые затраты, считающиеся косвенными при применении позаказного метода калькулирования себестоимости, при применении попередельного метода становятся прямыми (например, расходы на контроль процесса производства).
Для получения информации о произведенных затратах при попередельном методе используются одни и те же счета бухгалтерского учета. Но отражение информации на счете 20 «Основное производство» производится в разрезе цехов (подразделений). Причем выпущенная готовая продукция первого цеха является незавершенным производством следующего цеха, где она подвергается соответствующей обработке. И так до тех пор, пока все этапы технологического процесса не будут завершены и не будет получена готовая продукция. Таким образом, затраты каждого последующего цеха будут состоять из материалов, труда и накладных расходов, потребленных в этом цехе, и полуфабрикатов (переданных затрат), полученных из предыдущего цеха.
Представим порядок применения попроцессного метода в виде схемы рисунка 7.
Подготовительный этап Производство Расчет себестоимости
--------------------- ------------------ --------------------
- Разбиение - Сбор данных о - Определение объема
технологического затратах по выпуска продукции в
процесса на отдельные процессам (цехам) условных единицах
процессы (цехи) за определенный - Распределение
- Составление период накладных затрат по
производственного - Определение процессам (цехам)
плана объема произведенной - Составление отчета
готовой продукции о себестоимости
по каждому процессу
(цеху) за
определенный период
- Определение
незавершенного
производства по
каждому процессу
(цеху) на конец
периода
Рисунок 7 - Этапы применения попроцессного метода
Как видно из рисунка 7 на этапе планирования происходит разделение технологического процесса на цехи, которые, как правило, являются центрами затрат.
По каждому цеху собираются материальные, трудовые и накладные расходы, которые были произведены за определенный промежуток времени. Для определения себестоимости единицы продукции необходимо знать количество произведенной продукции. Но, кроме готовой продукции, в цехе существует продукция, которая завершена частично.
Для точного определения выпуска продукции количество продукции измеряется в условных единицах. Количество условных готовых изделий равно сумме общего количества полностью завершенных изделий и условного количества изделий в незавершенном производстве. Например, при наличии в незавершенном производстве 10 ед. и степени их завершенности 60% условное количество единиц в незавершенном производстве равно 6 (10 x 60%).
Распределение накладных затрат, в отличие от позаказного метода, происходит по цехам, а не по заказам.
Отчет о себестоимости продукции составляется на основе учетных записей за определенный период времени как в целом по предприятию, так и по каждому цеху. В отчете о себестоимости отражаются материальные, трудовые и накладные затраты за определенный период. Период устанавливается в зависимости от управленческих целей. Отчет служит также для определения суммы передаваемых затрат из цеха в цех.
Порядок отражения затрат на счетах бухгалтерского учета можно представить в виде схемы рисунка 8.
Сложность применения данного метода заключается в том, что при изготовлении однородной и массовой продукции в наличии всегда имеется НЗП, оценка которого и осложняет применение данного метода калькулирования. При этом исчислить сумму всех затрат по незаконченным процессам производства недостаточно. При расчете НЗП также необходимо включить затраты по тем процессам производства, по которым не закончен процесс изготовления изделий, являющихся готовой продукцией.
Попередельный (попроцессный) метод формирования себестоимости подразделяется на бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты.
При бесполуфабрикатном варианте в бухгалтерском учете не отражается изготовление и движение полуфабрикатов; их производство и движение от цеха (передела) к цеху (другому переделу) контролируется на основании оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется непосредственно в цехах, таким образом предусмотрена систематизация и учет затрат каждого отдельного цеха, в котором в настоящий момент изделие проходит обработку. Причем эти затраты не включают в себя себестоимость других цехов, из которых изделие было принято для его дальнейшей переработки.
При применении данного варианта себестоимость полуфабрикатов не рассчитывается, поскольку идет расчет себестоимости готовой продукции, т.е. при выпуске готового изделия списываются расходы каждого подразделения (цеха) в доле его участия при изготовлении и выпуске готовой продукции.
Полуфабрикатный вариант калькулирования применяется при расчете себестоимости как конечной готовой продукции, так и полуфабрикатов, изготовленных за определенный промежуток времени и в определенных подразделениях. Движение полуфабрикатов внутри производства по цехам отражается по фактической себестоимости и отражается бухгалтерскими записями, т.е. себестоимость полуфабрикатов калькулируется после каждого процесса (передела) их изготовления. При применении данного метода осуществляется контроль за себестоимостью изготавливаемых изделий, что влечет за собой увеличение количества объектов калькулирования.
Цех 1 Цех 2
------ -------
┌─┐ │ ┌────────────┐ ┌────────────────┐ ┌───────────────────┐ │ ┌─────────────┐ ┌─────────────┐
│М│ │ │Счет 10 │ │Счет 20 │ │Счет 10 субсчет │ │ │Счет 20 │ │Счет 43 │
│а│ │ │Дт Кт │ │Дт Кт │ │"Готовая продукция"│ │ │Дт Кт│ │Дт Кт │
│т│ │ │/│\ │ │ │ /│\/│\/│\ ││ │Дт Кт │ │ │/│\/│\/│\ │ │ │/│\ │
│е│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │/│\ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│р│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ││ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│и│ │ └─┼────────┼─┘ └──────┼──┼──┼──┼┘ └─┼───────┼─────────┘ │ └─┼──┼──┼───┼─┘ └─┼───────────┘
│а│─┼───┘ └───────────┘ │ │ └─────┘ └───────────┼────────────────┘ │ │ └─────┘
│л│ │ │ │ │ │ │
│ь│ │ │ │ │ │ │
│н│ │ │ │ │ │ │
│ы│ │ │ │ │ │ │
│е│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │ │
│з│ │ │ │ │ │ │
│а│ │ │ │ │ │ │
│т│ │ │ │ │ │ │
│р│ │ │ │ │ │ │
│а│ │ ┌────────────┐ │ │ │ ┌────────────┐ │ │
│т│ │ │Счет 70 │ │ │ │ │Счет 70 │ │ │
│ы│ │ │Дт Кт │ │ │ │ │Дт Кт │ │ │
└─┘ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
┌─┐ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│Д│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│о│ │ └──────────┼─┘ │ │ │ └──────────┼─┘ │ │
│б│ │ └──────────────┘ │ │ └──────┘ │
│а│ │ │ │ │
│в│ │ ┌────────────┐ │ │ ┌────────────┐ │
│л│ │ │Счет 25 │ │ │ │Счет 25 │ │
│е│ │ │Дт Кт │ │ │ │Дт Кт │ │
│н│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│н│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│ы│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
│е│ │ └──────────┼─┘ │ │ └──────────┼─┘ │
│ │ │ └─────────────────┘ │ └─────────┘
│з│ │ │
│а│ │ │
│т│ │ │
│р│ │ │
│а│ │ │
│т│ │ │
│ы│
└─┘
Рисунок 8 - Движение затрат по счетам бухгалтерского учета при использовании попроцессного метода
При применении полуфабрикатного варианта учета себестоимости продукции можно применять как счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства», так и отражать движение полуфабрикатов на отдельном субсчете счета 20 «Основное производство». Если применяется счет 21, то для отражения движения полуфабрикатов в бухгалтерском учете необходимо «сдавать» их на склад после прохождения каждого цеха (передела). В этом случае на счетах бухгалтерского учета осуществляется запись: Дебет 21, Кредит 20.
Если будет применяться субсчет к синтетическому счету 20 «Основное производство», то изделия после каждого цеха на склад не "сдаются", а согласно технологическим документам передаются дальше в цех для их дальнейшей обработки.
Пример 5. Производство готовой продукции осуществляется путем последовательных технологических стадий - в цехе № 1 и цехе № 2. Для изготовления изделий были приобретены материалы стоимостью 110 000 руб. В первом цехе были израсходованы материалы на сумму 80 000 руб., а во втором - на сумму 30 000 руб.
В цехе № 1 затраты на выпуск продукции составили 20 000 руб., изготовлено и выпущено 200 кг полуфабрикатов. Из них 150 кг переданы для дальнейшей переработки в цех № 2, которым выпущено 100 кг готовой продукции. При этом затраты на выпуск (оплата труда производственного персонала) составили 15 000 руб.
При определении себестоимости каждого этапа производственного процесса не учитываются накладные расходы: управление предприятием, складские и транспортные расходы и т.д.
Затраты цеха № 1 при изготовлении 200 кг продукта составили 100 000 руб. (80 000 руб. + 20 000 руб.).
Себестоимость 1 кг продукта - 500 руб. (100 000 руб.: 200 кг). Соответственно, себестоимость продукции, переданной для дальнейшей переработки в цех № 2, составляет 75 000 руб. (500 руб. x 150 кг).
Для расчета себестоимости после прохождения продукцией переработки в цехе N 2 необходимо учесть затраты цеха № 1 и цеха № 2.
Себестоимость изготовленных готовых изделий в количестве 100 кг составит 120 000 руб. (30 000 руб. + 15 000 руб. + 75 000 руб.). При этом себестоимость 1 кг составляет 1200 руб. (120 000 руб.: 100 кг).