Счет 02 "Амортизация основных средств" корреспондирует со счетами:

	по дебету		по кредиту
01	Основные средства	02	Амортизация основных средств
02	Амортизация основных средств	08	Вложения во внеоборотные активы
03	Доходные вложения в материальные ценности	20	Основное производство
		23	Вспомогательные производства
79	Внутрихозяйственные расчеты	25	Общепроизводственные расходы
83	Добавочный капитал	26	Общехозяйственные расходы
		29	Обслуживающие производства и хозяйства
		44	Расходы на продажу
		79	Внутрихозяйственные расчеты
		83	Добавочный капитал
		91	Прочие доходы и расходы
		97	Расходы будущих периодов

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования (.п. 17 ПБУ 6/01).

Под сроком полезного использования ОС понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (.п. 4 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования определяется при принятии ОС к бухгалтерского учету. Определяя срок службы ОС необходимо учитывать:

- ожидаемый срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например, срок аренды). Об этом говорится в п. 20 ПБУ 6/01.

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (.п. 17 ПБУ 6/01) одним из способов, установленных в п. 18 ПБУ 6/01. В течение отчетного года амортизационные отчисления по ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (.п. 19 ПБУ 6/01).

Линейный способ амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования ОС определяется исходя из (.п. 20 ПБУ 6/01):

- ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Выбор порядка определения срока полезного использования при принятии основного средства к учету должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

Классификацию ОС, установленную для целей определения сроков полезного использования в налоговом учете, организация может (но не обязана) использовать и для целей бухгалтерского учета, на что специально указано в п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Начисление амортизационных отчислений по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (.п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений в течение срока полезного использование не приостанавливается, кроме случаев перевода ОС по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (.п. 23 ПБУ 6/01).

Согласно п. 24 ПБУ 6/01 амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

Суммы начисленной амортизации по объектам ОС отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (.п. 25 ПБУ 6/01) - по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу.

Суммы начисленной амортизации являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно (.п. 5, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией. В этом случае сумму амортизационных отчислений определяют по формуле:

А = ОС х КУ х НА, где

А - сумма амортизационных отчислений, руб.;

ОС - остаточная стоимость объекта, руб.;

КУ - коэффициент ускорения;

НА - норма амортизации для данного объекта, %.

Норма амортизации рассчитывается по формуле: НА = (1 / n) х 100%, где

НА - норма амортизации, %;

n - срок полезного использования в годах.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Сумма чисел лет рассчитывается по формуле: М = 1 + 2 + ... + (n- 1) +n, где

М - сумма чисел лет полезного использования ОС;

n- срок полезного использования ОС в годах.

В этом случае сумму амортизационных отчислений определяют по формуле:

А = ПНС х m / M, где

А - сумма амортизационных отчислений, руб.;

ПНС - первоначальная стоимость объекта, руб.;

m - количество лет, оставшихся до конца срока службы имущества;

M - сумма чисел всех лет срока полезного использования. Например, для 5 лет эта сумма равна 1+2+3+4+5 = 15.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Сумма амортизационных отчислений определяется по формуле: А = ПНС х Vосн /Vобщ, где

А - сумма амортизационных отчислений, руб.;

ПНС - первоначальная стоимость объекта, руб.;

Vосн - объем продукции, выпущенной за отчетный период с использованием данного объекта основных средств;

Vобщ - предполагаемый объем продукции за весь срок полезного использования основного средства.

Начисление амортизационных отчислений по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (.п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Согласно п. 24 ПБУ 6/01 амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. Суммы начисленной амортизации по объектам ОС отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (.п. 25 ПБУ 6/01). Для учета начисления амортизации ОС используется счет 02 "Амортизация основных средств". Начисление амортизации отражается по кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу.

Суммы начисленной амортизации являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно (.пункты 5, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Налогообложение

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов (.п. 1 ст. 257 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной  постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Выбор метода амортизации в налоговом учете не зависит от способа амотризации, закрепленного в бухгалтерском учете.

Бухгалтерский учет основных средств (далее - ОС), предназначенного для предоставления во временное пользование ведется в соответствии с:

- ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01);

- Методическими указаниями по учету основных средств, утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01. ОС, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности (.третий абзац п. 5 ПБУ 6/01).

Основные средства, принадлежащие арендодателю на праве собственности и переданные им во временное пользование (аренду), учитываются на балансе собственника (арендодателя) на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

В соответствии с п. 49 Методических указаний стоимость объектов ОС, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01.

В п. 50 Методических указаний предусмотрено, что начисление амортизации по объектам ОС, сданным в аренду, производится арендодателем.

Начисление амортизации производится арендодателем одним из способов, предусмотренных  п. 18 ПБУ 6/01:

- линейным

- способом уменьшаемого остатка

- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Выбранный способ начисления амортизации организация фиксирует в учетной политике. Порядок расчета амортизации установлен в п. 19 ПБУ 6/01.

Начисление амортизационных отчислений по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (.п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Согласно п. 24 ПБУ 6/01 амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

Амортизация ОС, предоставляемых во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, учитывается на счете 02 "Амортизация основных средств" обособленно (на отдельном субсчете).

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

В случае аренды право собственности на имущество к арендатору не переходит, следовательно, амортизация по имуществу, полученному по договору аренды, арендатором не начисляется. Амортизацию в данном случае начисляет арендодатель.

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов (.п. 1 ст. 257 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

В налоговом учете существует два метода начисления амортизации - линейный и нелинейный (.п. 1 ст. 259 НК РФ). Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Каков порядок начисления амортизации по имуществу, переданному в лизинг до 1 января 2009 года?

С 1 января 2009 года вступили в силу Федеральный закон от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах" и Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ".

Так, налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3, в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам. Об этом сказано в пункте 2 статьи 259.3 НК РФ.

Следовательно, с 2009 года коэффициент ускоренной амортизации в отношении объектов основных средств, являющихся предметом лизинга (не более 3), при любом способе амортизации применяется только к лизинговому имуществу, относящемуся к четвертой - десятой амортизационным группам.

Законы N 158-ФЗ и N 224-ФЗ не предусматривают особых положений, касающихся порядка применения коэффициента, равного 3, в отношении основных средств, по которым амортизация уже начислялась до 2009 года с применением данного коэффициента.

Таким образом, новый порядок начисления амортизации относится ко всем объектам амортизируемого имущества, в том числе к тем, по которым амортизация уже начислялась до 2009 года.

Следовательно, с 2009 года при начислении амортизации по лизинговому имуществу, относящемуся к первой - третьей амортизационным группам, специальный коэффициент, равный 3, не применяется независимо от метода начисления амортизации, даже если до 2009 года налогоплательщик рассчитывал амортизацию по данному имуществу с учетом специального коэффициента, равного 3.

При этом согласно пункту 3 статьи 259.3 НК РФ налогоплательщики, применяющие нелинейный метод начисления амортизации и передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом лизинга, в соответствии с договорами, заключенными участниками лизинговой сделки до введения в действие главы 25 НК РФ, выделяют такое имущество в отдельную подгруппу в составе соответствующих амортизационных групп.

Амортизация этого имущества начисляется по объектам амортизируемого имущества в соответствии с методом и нормами, которые существовали на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.

Основание: письма Минфина России от 26.02.2009 N 03-03-06/1/94, от 10.03.2009 N 03-03-06/1/118, от 16.04.2009 N 03-03-06/1/253 и от 19.01.2009 N 03-03-06/1/19.

Материалы подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 16-15/104875 от 7 октября 2009 г.