2.2. Методологические аспекты учетной политики организации

Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из Федерального закона, раскрывающего право­вые и методологические основы порядка ведения бухгалтерско­го учета в организациях Российской Федерации, а также доку­ментов, излагающих правила представления полной и достовер­ной информации применительно к конкретным объектам бух­галтерского учета и бухгалтерской отчетности в целом. Законо­дательство о бухгалтерском учете находится в ведении Прави­тельства Российской Федерации. Допустимые варианты ведения учетной политики рассмотрены в таблице 2.3.

Таблица 2.3

Допустимые варианты ведения учетной политики

Элемент учетной политики	Допустимые законодательством варианты	Нормативный акт, служащий обоснованием
1	2	3
1 . Порядок отраже­ния в бухгалтерском учете процесса приобретения и из­готовления матери­алов	1. Применение счета 10 «Материалы» с оценкой материалов на счете 10 по фактической себестоимо­сти 2. Применение счетов 10 «Материалы»; 15 «Заготов­ление и приобретение ма­териалов»; 16 «Отклонение в стоимости материалов» с оценкой материалов на сче­те 10 по учетной цене	Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности предприятий, поясне­ния к счету 10 «Материалы»
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
2. Вариант оценки материально-про­изводственных за­пасов и расчета фактической себе­стоимости отпу­щенных в производ­ство ресурсов	1 . Метод себестоимости каждой единицы 2. Метод средней себес­тоимости 3. Метод себестоимости первых по времени приоб­ретения материально - про­изводственных запасов (метод ФИФО) 4. Метод себестоимости последних по времени при­обретения материально - производственных запасов (метод ЛИФО)	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.15); Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/98), (утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. №25н) (п.15)
3. Оценка товаров (для организации розничной торгов­ли)	1. Оценка по розничным (продажным) ценам 2. Оценка по покупной сто­имости	Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/98), (утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. № 25н) (п.12); Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.60)
4. Установление границы между ос­новными средства­ми и средствами труда в обороте	1. Предел равный 100- кратному размеру МРОТ 2. Предел меньше 100- кратного размера МРОТ	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п. 50 б); Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/98), (утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. № 25н) (п. 3 б)
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
5. Вариант погаше­ния стоимости ма­лоценных и быстроизнашивающихся предметов	1. Линейный способ 2. Способ списания сто­имости пропорционально объему продукции (работ) 3. Процентный способ - исходя из фактической се­бестоимости предмета и ставки в 50 или 100 про­центов при передаче пред­мета в производство или эксплуатацию	Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-произ­водственных запасов» (ПБУ 5/98), (утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. № 25н) (п. 23); Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п. 51)
6. Порядок начисле­ния износа (аморти­зации) по основным средствам (в том числе для малых предприятий)	1 . Линейный способ 2. Способ уменьшаемого остатка 3. Способ списания сто­имости по сумме чисел лет срока полезного использо­вания 4. Способ списания сто­имости пропорционально объему продукции (работ) 5. Ускоренная амортизация	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.48); Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/97) (утверждено прика­зом Минфина РФ от 3 сентября 1997 г. № 65н) (п.4.2.); Методические указания по бух­галтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. № 33н) (п.п. 58, 64)
7. Порядок начисле­ния амортизации по нематериальным ак­тивам	1. Линейный способ исхо­дя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного исполь­зования 2. Способ списания сто­имости пропорционально объему продукции (работ, Услуг)	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.56)
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
8. Порядок отражения в учете погашения стоимости нематериальных акти­вов	С использованием счета 05 «Амортизация немате­риальных активов» 2. Без использования сче­та 05, с применением толь­ко счета 04 «Нематериаль­ные активы»	Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности предприятий, поясне­ния к счетам 04 «Нематериаль­ные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов»
9. Перечень резер­вов предстоящих расходов и плате­жей	1 . Создавать резервы: на предстоящую оплату отпусков работникам; вып­лату ежегодного вознаг­раждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ре­монт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным ха­рактером производства: предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных при­родоохранных мероприя­тий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сда­чи в аренду по договору проката; гарантийный ре­монт и гарантийное обслу­живание; покрытие иных предвиденных затрат и дру­гие цели, предусмотренные законодательством Россий­ской Федерации, норматив­ными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации Не создавать резервы	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п. 72); Отраслевые методические рекомендации по планированию, уче­ту и калькулированию себестои­мости продукции (работ, услуг)
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
10. Порядок учета и финансирования ремонта произ­водственных основ­ных средств	1 . Затраты на ремонт вклю­чаются в себестоимость те­кущего отчетного периода 2.Затраты на ремонт ре­зервируются 3. Затраты на ремонт пред­варительно накапливаются в составе расходов будущих периодов 4. Создается ремонтный фонд для проведения в те­чение ряда особо сложных видов ремонта	Постановление Совета Мини­стров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основ­ных фондов народного хозяйства СССР» (п. 6); Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.п.65,72)
11. Вариант учета затрат на производ­ство, калькулирова­ния себестоимости продукции и фор­мирования финан­сового результата	1. Подразделение затрат отчетного периода на пря­мые и косвенные с вклю­чением последних после распределения в фактичес­кую калькуляцию единицы продукции (работы, услу­ги). Системно калькулиру­ется полная фактическая производственная себесто­имость объекта калькули­рования Подразделение затрат отчетного периода на про­изводственные (условно- переменные) и периоди­ческие (условно-постоян­ные). Последний вид рас­ходов в конце отчетного периода в полной сумме списывается на уменьше­ние выручки от реализации продукции (работ, услуг). В калькуляцию продукции эти расходы не включают­ся. Системно калькулиру­ется неполная (ограничен­ная) фактическая произ­водственная себестоимость объекта калькулирования	Инструкциями по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности предприятий, поясне­ния к счету 26 «Общехозяйствен­ные расходы»; Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.64); Типовые рекомендации по орга­низации бухгалтерского учета для субъектов малого предпри­нимательства (утверждены при­казом Минфина РФ от 21 декаб­ря 1998 г. № 64н) (п.13) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (утверждено прика­зом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н) (п.9);
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
12. Порядок формирования покуп­ной стоимости това­ров у организаций торговли	1. Затраты по заготовке и доставке товаров до цент­ральных складов (баз), про­изводимые до момента их передачи в продажу вклю­чаются в покупную сто­имость товаров 2. Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), про­изводимые до момента их передачи в продажу вклю­чаются в состав издержек обращения	Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/98), (утверждено приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. № 25н) (п.п. 6, 12); Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обра­щения и производства, и финан­совых результатов на предприя­тиях торговли и общественного питания (утверждены Комитетом РФ по торговле 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2) (п. 2.2.)
13.Способ призна­ния коммерческих расходов	1 . Коммерческие расходы признаются в себестоимо­сти проданных продукции, товаров, работ, услуг пол­ностью в отчетном году их признания 2. Коммерческие расходы распределяются между проданными и непродан­ными продукцией, товара­ми, работами, услугами	Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (утверждено прика­зом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н) (п.9); Инструкция о порядке заполне­ния форм годовой бухгалтерской отчетности (утверждена прика­зом Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 «О годовой бух­галтерской отчетности организа­ций») (п. 3.3.); Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности предприятий, поясне­ния к счету 43 «Коммерческие расходы»
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
14. Оценка неза­вершенного произ­водства на предпри­ятиях массового и серийного произ­водства	1 . Оценка по фактической производственной себес­тоимости 2. Оценка по нормативной (плановой) производствен­ной себестоимости 3. Оценка по прямым ста­тьям затрат 4. Оценка по стоимости сырья, материалов и полу­фабрикатов	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.64)
15. Способ (база) распределения кос­венных расходов между объектами калькулирования	1 . Прямая заработная пла­та основных производ­ственных рабочих 2. Прямые материальные затраты 3. Сумма прямых затрат 4. Выручка от реализации продукции (работ, услуг)	Отраслевые методические ре­комендации по планированию, учету и калькулированию себе­стоимости продукции (работ, услуг)
16. Вариант учета выпуска продукции	1 . Без применения счета 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 2. С применением счета 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)»	Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности организаций, поясне­ния к счету 37 «Выпуск продук­ции (работ, услуг)»
17. Оценка готовой продукции	1 . Оценка по фактической производственной себес­тоимости 2. Оценка по нормативной (плановой) производствен­ной себестоимости 3. Оценка по прямым ста­тьям затрат	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.59)
18. Порядок созда­ния резервов по сомнительным долгам	1 . Организация не создает резервы по сомнительным долгам 2. Организация создает резервы по сомнительным	Положение по ведению бухгал­терского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.70)
		Продолжение таблицы 2.3
1	2	3
19. Учет курсовых разниц	1 . Непосредственно на сче­те учета финансовых ре­зультатов 2. Предварительно накап­ливая на счете учета дохо­дов будущих периодов с последующим (в конце года) списанием на счет уче­та финансовых результатов	Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности организаций поясне­ния к счету 83 «(Доходы буду­щих периодов)»; Положение по бухгалтерскому учету «Учет имущества и обяза­тельств организации, стоимость которых выражена в иностран­ной валюте» ПБУ 3/95 (утвер­ждено приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 50) (п.4.3.)
20. Вариант распре­деления и использо­вания чистой прибы­ли	1. Чистая прибыль предва­рительно распределяется по фондам 2. Прибыль по фондам по окончании года не распре­деляется, организация ра­ботает с нераспределенной прибылью	Инструкция по применению Пла­на счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея­тельности организаций, поясне­ния к счету 88 «Нераспределен­ная прибыль (непокрытый убы­ток)»
21. Структура и способы списания расходов будущих периодов	1. Равномерно 2. Пропорционально объему продукции и др.	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Феде­рации (утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н) (п.65)

Готовая продукция - часть материально-производственных запасов организации, предназначенных для продажи и являющихся конечным результатом производственного процесса, полностью законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях установленных законодательством.

К готовой продукции относятся также полуфабрикаты собственного производства, реализуемые на сторону, а также работы производственного характера, выполняемые для других организаций.

В качестве учетной цены готовой продукции могут применяться на выбор организации:

- фактическая производственная себестоимость;

Фактическая производственная себестоимость готовой продукции включает фактические затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, материальных, трудовых и других затрат.

Недостаток данного метода проявляется в том, что фактическая производственная себестоимость определяется несвоевременно, не в момент оприходования готовой продукции, а только в следующем месяце.

Применяется в основном при единичном и мелкосерийном производстве.

- нормативная (плановая) производственная себестоимость;

Нормативная (плановая) производственная себестоимость готовой продукции определяется исходя из плановой производственной себестоимости, включающей плановые затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, материальных, трудовых и других затрат.

Положительные стороны этого показателя - в удобстве и определенности при оприходовании и учете готовой продукции; стабильность учетных цен и единство оценки при планировании и учете.

- по прямым статьям затрат.

Учет по прямым статьям затрат (неполная себестоимость) предполагает использование элементов западной системы учета, при которой готовая продукция учитывается по всем затратам, непосредственно связанным с ее изготовлением, а косвенные затраты отражаются на счете прибылей и убытков.

Использование этого метода возможно лишь в случаях, предусмотренных соответствующими нормативными актами (в настоящее время отсутствуют).

Основание: п.59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Готовая продукция в оценке по нормативной (плановой) производственной себестоимости при необходимости может учитываться:

- С использованием дополнительного балансового счета 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

Для выявления отклонений фактической себестоимости выпущенной из производства готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости.

- Без использования балансового счета 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Отклонения фактической себестоимости выпущенной из производства готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости выявляются в аналитическом учете.

Основание: Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Пояснения к счету 37, 40.

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (далее - МБП) - часть материально-производственных запасов организации, учитываемая в составе средств в обороте и используемая в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев, либо имеющая стоимость на дату приобретения ниже лимита, утвержденного организацией, в пределах не более 100-кратного минимальных размеров оплаты труда, установленных законодательством Российской Федерации.

Исключение: сельскохозяйственные машины и орудия, строительный механизированный инструмент, оружие, а также рабочий и продуктивный скот, которые относится к основным средствам независимо от их стоимости.

Независимо от стоимости и срока полезного использования к МБП относятся:

-орудия лова (тралы, неводы, сети и др.);

-специальные инструменты, специальные приспособления, сменное оборудование;

-специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности;

-форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации; одежда и обувь в организациях, состоящих на бюджете;

-предметы, предназначенные для сдачи в аренду по договору проката;

-молодняк животных и животные на откорме, пр.;

-многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала;

-бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос и пр.

Обычный операционный цикл - средняя продолжительность изготовления продукции (работ, услуг) в конкретной организации.

Руководитель организации имеет право установить лимит стоимости МБП для принятия к бухгалтерскому учету в составе средств в обороте на выбор одним из следующих способов:

- лимит отнесения приобретенных материально-производственных запасов к МБП - 100-кратный ( для бюджетных организаций: 50-кратный) минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством Российской Федерации.

- лимит отнесения приобретенных материально-производственных запасов к МБП - ниже 100-кратного ( для бюджетных организаций: 50-кратного) минимального размера месячной оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации.

Основание: п.п. «б» п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Стоимость переданных в производство или эксплуатацию МБП погашается на выбор организации одним из трех способов:

- линейный - исходя из фактической себестоимости предмета и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования.

- способ списания стоимости МБП пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) - исходя из количества продукции (работ, услуг), выпускаемой с использованием МБП в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости предмета и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования.

- процентный способ - исходя из фактической себестоимости предмета и ставки в 50% или 100% при передаче предмета в производство или эксплуатацию. При этом в первом случае оставшиеся 50% начисляются при выбытии предмета из-за невозможности его дальнейшего использования (непригодности).

В условиях инфляции более выгоден процентный способ списания стоимости МБП по ставке 100%.

Организация имеет право для разных видов МБП применять различные способы погашения стоимости. Применение одного из способов по конкретному МБП производится в течение всего срока его использования.

С 1 января 1999 года введены ограничения на выбор погашения стоимости для ряда МБП:

-стоимость предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката погашается только линейным способом;

-стоимость специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования погашается только способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

-стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов или используемых в массовом производстве разрешается полностью погашать в момент передачи в производство соответствующих инструментов и приспособлений;

МБП стоимостью не более одной двадцатой установленного лимита за единицу могут списываться в расход по мере их отпуска в производство и эксплуатацию, что должно найти отражение в учетной политике.

Основание: п.п. 50-51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации; п.23 ПБУ5/98.

Определяя учетную политику организация заявляет перечень расходов будущих периодов, порядок и сроки их списания.

Перечень расходов будущих периодов:

- расходы по неравномерно производимому в течение года ремонту основных средств производственного назначения;

- расходы по уплате арендной платы за пользование основными средствами;

- расходы по оплате услуг телефонной и радиосвязи;

- расходы, связанные с рекламой продукции(работ, услуг);

- расходы по подписке на периодические издания;

- досрочно начисленные платежи по договорам лизинга;

- расходы по освоению нового образца продукции;

Отраслевые инструкции расширяют перечень расходов будущих периодов.

Сроки списания расходов будущих периодов.

Сроки, в течение которых такие расходы подлежат списанию на издержки производства и обращения или другие источники, регулируются законодательными и другими нормативными актами.

По каждому виду расходов определяется период, в течение которого расходы могут быть списаны со счета 31 «Расходы будущих периодов»:

- расходы по подписке на периодические издания для служебного пользования - в течение срока подписки;

- расходы по арендной плате - в течение срока, за который произведена оплата;

- расходы на абонентское обслуживание - в течение срока действия договора;

- расходы, связанные с приобретением лицензий - в течение срока действия лицензий;

- расходы на рекламу - в течение срока, утвержденного руководителем в каждом конкретном случае либо пропорционально объему продукции;

Порядок списания расходов будущих периодов.

По расходам будущих периодов предусмотрена возможность их переноса на себестоимость двумя способами:

- равномерно (ежемесячно, ежеквартально);

- в течение срока, к которым они относятся.

Основание: Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Пояснения к счету 31.

Выбор порядка учета долговых ценных бумаг.

Учет разницы между суммой фактических затрат на приобретение государственных ценных бумаг и номинальной стоимостью может осуществляться организацией на выбор одним из способов:

- учет в момент погашения (реализации);

- равномерное (ежемесячное) в течение срока обращения долговых ценных бумаг отнесение на финансовые результаты.

Основание: п.44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации; Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержден Приказом Минфина РФ от 15.01.97г. №2.

Выбор порядка учета имущества - предмета договора финансового лизинга

Имущество как предмет финансового лизинга, переданный лизингополучателю по договору может учитываться по соглашению сторон:

- на балансе лизингодателя;

- на балансе лизингополучателя.

Основание: Пункт 1 ст. 12 Федерального Закона « О лизинге » от 29.12.98г. № 164-ФЗ.