3.3 Напрями удосконалення обліку зносу необоротних активів та витрат на їх поліпшення.
Бухгалтерський облік необоротних активів повинен не тільки відповідати усім нормам відповідного законодавства, а бути раціонально організованим на підприємстві. Це потрібно для того, щоб робота обліковців була максимально ефективною, а інформація обліку – дієвою. Саме на обліковій інформації базується матеріал для прийняття важливих управлінських рішень.
В сучасних умовах обробки облікової інформації виникає багато проблемних питань з удосконалення організації бухгалтерського обліку необоротних активів. Особливо це відноситься до обліку основних засобів, яки займають найбільш питому вагу в складі необоротних активів.
В першу чергу це організація первинного і зведеного обліку основних засобів. Тому що типові форми документів були розроблені і затверджені колишнім Міністерством статистики України у 1995-1996р.р. в умовах ринкової економіки, переходу до Міжнародних стандартів обліку, звітності їх окремі показники не відповідають діючим нормативним вимогам. У наслідок прийняття П(С)БО 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Мінфіну України від 27.04.2004 р. (із змінами та доповненнями), окремі графи типових форм первинних документів втратили свій зміст і на підприємствах не використовуються. Це такі реквізити: норми амортизації основних засобів на капітальний ремонт, повне відновлення поняття балансової вартості та інші.
Тому розроблені окремі удосконаленні форми первинних і зведених документів з обліку основних засобів, а саме: Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, ф. ОЗ – 1; Акт списання основних засобів, ф. ОЗ -3, ОЗ – 4; та нова форма Відомості обліку зносу (амортизації) основних засобів. На наш погляд, необхідно введення додаткових показників а саме: строк корисного використання основних засобів; справедлива вартість (у передбачених П(С)БО 7 випадках); дата та сума дооцінки або уцінки об'єктів; метод нарахування амортизації; ліквідаційна вартість; сума ПДВ, сплачена-у зв'язку із надходженням об'єкта.
Іншою операцію, яка також потребує окремих форм документів для її відображення в бухгалтерському обліку, є переоцінка основних засобів. Проведення переоцінки основних засобів є складним і багаторівневим процесом. Складність цього процесу полягає в тому, що він потребує досить трудомістких розрахунків на усіх етапах його здійснення: від обґрунтованості прийняття рішення про проведення переоцінки до визначення її кінцевих результатів.
Для визначення потреб у проведенні переоцінки основних засобів відповідно до вимог П(С)БО 7 ми приєднуємося до поглядів вчених, яки запропонували форму "Акт оцінки справедливої вартості основних засобів". Вона призначена для документального підтвердження справедливої вартості об'єктів відповідної групи основних засобів і обґрунтованості рішення про проведення їх переоцінки. Справедливу вартість об'єктів, за умови наявності усіх необхідних даних, розраховують автоматично за допомогою інформаційної програми. Автоматизація розрахунку дає змогу оцінити необхідність проведення переоцінки щодо окремих об'єктів основних засобів. Для розрахунку індексу переоцінки, а також для обліку її результатів загалом пропонується розроблений регістр аналітичного обліку - "Відомість обліку результатів переоцінки основних засобів".
Другим проблемним питанням обліку необоротних активів є облік витрат на їх поліпшення особливо це відноситься до бухгалтерського і податкового обліку основних засобів, який кардинально відрізняється один від одного. Згідно П(С)БО 7 «Основні засоби» витрати на ремонти основних засобів обліковуються в складі поточних витрат, а – на модернізацію, реконструкцію – в складі первісної вартості та амортизуються.
В податковому обліку 10% витрат від балансової (залишкової) вартості основних засобів всіх груп на початок календарного року відноситься до складу валових витрат, а перевищення – на її збільшення і також амортизується. В цілях трансформації бухгалтерського і податкового обліку витрат на покращення основних засобів нами запропоновано ввести в діючий План рахунків бухгалтерського обліку субрахунок 156 «Витрати на покращення основних засобів». По дебету цього рахунку обліковувати витрати на ремонти, модернізацію, реконструкцію основних засобів, які виконанні як господарськими, так і підрядними засобами, а за кредитом рахунка їх списання згідно діючим нормативним документам та облікової політики підприємства.
Основним документом з організації обліку є облікова політика підприємства, де вказуються основні правила та способи ведення бухгалтерського обліку. Тому при складанні облікової політики потрібно чітко визначити способи ведення бухгалтерського обліку – первинного спостереження вартісного виміру, поточного групування та узагальнення фактів господарського життя. Важливо при розробці облікової політики знайти оптимальний спосіб ведення обліку на підприємстві, щоб він не викликав плутанини та труднощів для бухгалтерів та, одночасно, надавав вичерпну інформацію як внутрішнім так і зовнішнім користувачам.
Робочий план рахунків складений таким чином, що для обліку основних засобів призначений загальний рахунок 10 «Основні засоби», який включає в себе субрахунки. Потрібно врахувати специфіку складу основних засобів на підприємстві, що може включити у план рахунків і певних підгруп(104.1 – машини та обладнання цеху мереж та підстанцій;104.2 – машини та обладнання цеху шламового господарства).
Для цілей переоцінки ми пропонуємо поділити групи основних засобів (враховуючи специфіку діяльності) на певні підгрупи, щоб зробити їх однорідними. Адже, при переоцінці об’єкту основних засобів, потрібно робити переоцінку усієї групи до якої він належить. Це стосується таких груп як «машини та обладнання» та «будинки, споруди та передавальні пристрої». А результати переоцінки слід оформлювати у відомості аналітичного обліку переоцінки основних засобів, де б зазначалися відомості про кожний об’єкт групи, що переоцінюється (інформація з інвентарної картки), первісна вартість, індекс переоцінки, переоцінена вартість, результати переоцінки (уцінка або дооцінка) та знос. Таким чином, ця інформація буде використовувати для складання звітності та надаватиме користувачам вичерпні дані про переоцінку основних засобів.
З метою дотримання принципу відповідності витрат і доходів, а отже, більш точному визначенню фінансового результату запропоновано: витрати на відновлення основних засобів, розмір яких не є суттєвим для підприємства, відображати в періоді їх виникнення; витрати, що перевищують критерій суттєвості, рівномірно розподіляти між суміжними звітними періодами. Періодом розподілу витрат на проведення відбудовних робіт, що носять плановий характер, варто вважати очікуваний міжремонтний період. Собівартість позапланових робіт необхідно розподіляти протягом терміну корисного використання що залишився.
Амортизація по основних засобах починає нараховуватися в бухгалтерському обліку з наступного місяця після введення їх в експлуатацію. В П(С)БО 7 такої чіткості немає, у п.29 стандарту зазначено, що «нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об’єкт став придатним для корисного використання». Однак придатним для корисного використання може бути й обладнання, яке не потребує монтажу і зберігається на складі, а також інші види капітальних інвестицій. Таке визначення може спричинити формування неправильної думки стосовно того, що по капітальних інвестиціях теж можна нарахувати амортизацію. У зв’язку із зазначеним, передостанній абзац п.29 П(С)БО 7 треба викласти в такій редакції: «Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об’єкт основних засобів було введено в експлуатацію».
Підводячи підсумок, можна сказати, що вдосконалення обліку необоротних активів дозволить не тільки підвищити об’єктивність й достовірність результатів аналізу та ефективність управлінських рішень, а буде сприяти підвищенню престижності праці, залученню працівників до продуктивної роботи та зростанню відповідального ставлення керівництва організацій до вирішення проблем управління персоналом та іншими видами ресурсів. Реалізація розроблених пропозицій дозволить посилити контрольно-аналітичні функції обліку та відповідати сучасним вимогам господарювання на підприємствах України.
В зв’язку з формуванням в даний час нової економічної системи, заснованої на ринкових відносинах для ефективного управління необхідно отримувати достовірну інформацію за невеликий проміжок часу. В зв’язку з новими умовами змінюється роль бухгалтерського обліку і суттєвим змінам піддаються методологічні і методичні аспекти його організації. Необхідно застосовувати автоматизовану систему обліку, в склад якої входили автоматизовані робочі місця бухгалтера (АРМБ). В умовах автоматизованої обробки інформації бухгалтерський облік і бухгалтерська інформація використовується набагато менше ніж при ручній обробці даних. Сучасна автоматизована система обліку повинна будуватися на основі найновіших засобів вирахувальної техніки і повинна забезпечити:
повне і своєчасне задоволення інформаційних потреб користувачів;
виконання контрольних і аудиторських задач, з метою отримання необхідної інформації про наявні відхилення;
отримання комп’ютерних управлінських рішень; здійснення аналізу і прогнозування господарсько-фінансової діяльності підприємства.
При автоматизованій обробці облікової інформації повинні використовуватись наступні принципи бухгалтерського обліку. 1. Вимірність. Даний принцип відображає можливість регістрації інформації, яка може бути представлена в грошовому вираженні. Грошова оцінка є загальноприйнятою мірою вимірювання, під дією якої неоднорідні фактори по підприємству виражаються у вигляді чисел. 2. Безперервність. По цьому принципу економічною одиницею вважається підприємство, що функціонує на протязі невизначеного часу. Безперервність функціонування підприємства передбачає, що в момент реалізації товарів бухгалтерський облік признає їх вартість,підтверджену продажною ціною. При ліквідації підприємства його ресурси оцінюються по ліквідаційній вартості. 3. Облік по вартості. Даний принцип передбачає, що активи підприємства вносяться в облікові регістри по ціні, сплаченій за їх придбання, тобто по їх вартості. Така оцінка є об’єктивною, так як базується на документах, і, що особливо важливо, відповідна сума дійсно була виплачена за предмет оцінки. Даний принцип дозволяє відображати реальні фінансові результати. 4. Подвійність обліку. Всі господарські операції в бухгалтерському обліку повинні бути відображені двічі в одинаковій сумі. 5. Відокремлення підприємства. Даний принцип передбачає, що підприємство повинно бути самостійним по відношенню до своїх власників. 6. Обліковий період. Цей принцип передбачає встановлення чіткого облікового періода. 7. Консерватизм (обережність). Принцип передбачає, що доходи, потенційно сформовані в даному звітному періоді, повинні бути показані лише в тому звітному періоді, в якому будуть реалізуватися. 8. Реалізація. Якщо відповідно до принципу консерватизму визначається звітний період, в якому повинен бути включений доход підприємства, то по принципу реалізації вказується сума доходу, яка повинна бути визнана від даного доходу. 9. Послідовність. Використання даного принципу передбачає, що вибравши конкретний метод обліку, підприємство зобов’язане в усіх наступних подіях укологічного характеру його використовувати до тих пір, поки не виникнуть поважні причини для його зміни. 10. Відповідність. По даному принципі доходи звітного періода повинні бути співставлені з витратами, завдяки яким були отримані дані доходи. В останній час набуло поширення концепції децентралізації обробки облікової інформації і створенні локальних баз даних. На Україні вона знайшла чвоє відображення в створенні АРМ бухгалтера. АРМ бухгалтера є засобом автоматизації праці зайнятого обліком персоналу і представляє собою функціональну спеціалізовану систему, програмно-технічний комплекс, інформаційне і додаткове інструктивно-методичне і організаційно-технологічне забезпечення. Автоматизоване робоче місце бухгалтера з обліку основних засобів забезпечує автоматизоване ведення магнітотеки інвентарних карток основних засобів, нарахування амортизаційних відрахувань на повне відновлення і капітальний ремонт, ведення обліку дорогоцінних методів у складі основних засобів. Облікові працівники виконують на АРМ такі основні автоматизовані операції:
ведення з допомогою клавіатури в комп’ютер даних первинних документів з обліку основних засобів;
автоматизований контроль введення даних на достовірність і повноту; автоматична обробка введення даних і відображення результатів обробки в інвентарних картках;
автоматичне формування і виведення на екран монітора або друкування машинограм згрупованих у цілому по підприємству за матеріально відповідальними особам, місцями зберігання або експлуатації;
організація і введення нормативно-довідкової інформації;