AV_12_2015

Управленческий учет: необходимость или неизбежность?

Введение

Процесс управления экономическим субъектом осуществляется в виде некоторой последовательности управленческих решений, эффективность которых можно отследить посредством получения информации о промежуточных и конечных результатах, точно и своевременно отображающих состояние и поведение управляемых объектов. Все этапы и фазы процесса управления экономическим субъектом связаны с «получением, восприятием и переработкой управленческой информации. Данное обстоятельство побуждает организацию к совершенствованию внутрифирменного управления, а значит, и внедрению управленческого учета» [1]. Однако проблемы постановки и внедрения управленческогоучетаипутиихрешения остаются дискуссионными. Следует согласиться с О.Д. Кавериной, что часть этих проблем, связана с «дискуссионностью самого понятия «управленческий учет», его теоретических и методических ас-

пектов» [2, с. 49].

Различные аспекты понимания термина «управленческий учет»

В данное время существует несколько основных позиций.

Непризнаниетермина«управленческий учет». Многие специа-

листы в области учета сохраняют

мнение, что термин «управленческий учет» – это дань моде, т.е. современной терминологии, в своих аргументах придерживаются позиции, что управленческий учет – это тот же производственный учет, и нет необходимости обособлять его в самостоятельный вид учета.

На наш взгляд, производственный и управленческий учет идентифицировать нельзя. Исторически складывается, что управленческий учет является следствием производственного учета. Учетно-расчетные процедуры, итогом которых выступает формирование затрат на производство

идохода на единицу продукции, образуют основное содержание производственного учета. Главная цель производственного учета – определять затраты на производство и доходы экономического субъекта и вскрывать возможные резервы, влияющие на повышение рентабельности операционной деятельности организации. Производственный учет призван подробно и четко отражать факты производственного процесса

ипроцесса продажи продукции экономическим субъектом. В настоящее время производственный учет содержит три основных раздела:

1.Учет затрат и доходов по их видам.

2.Учет затрат и доходов по структурным подразделениям.

12/2015 Аудиторские ведомости	71

Управленческий учет

3. Учет затрат и доходов по видам продукции.

Учет затрат и доходов по их видам призван ответить на вопрос: какие группы затрат образовались

ворганизации в процессе производства продукции в отчетном периоде и как они были возмещены

впроцессе продажи?

Учет затрат и доходов по структурным подразделениям должен способствовать точному их распределению между отдельными подразделениями организации для формирования результатов в разрезе каждого структурного подразделения.

Учет затрат и доходов по видам продукции должен формировать рентабельность каждого вида производимой продукции.

Следовательно, производственный учет предоставляет возможность определить себестоимость и рентабельность единицы продукции и обнаружить скрытые резервы повышения эффективности производственной деятельности экономического субъекта.

В настоящее время процесс внутрифирменного управления находится под воздействием внешней и внутренней среды, что существенновлияеткакнапостановки задач, так и на используемый инструментарий их решения. Для экономического субъекта с течением времени производственный учет – не самоцель. Управляющая система экономического субъекта

использует информацию производственного учета для принятия оперативных производственных решений. Таким образом, производственный учет входит в управленческий учет.

Следовательно, производственный учет становится «фундаментом» управленческого учета. Бюджетирование, управленческий контроль, приемы экономического анализа, формирование внутренней управленческой отчетности о деятельности экономического субъекта и его структурных подразделений становятся «надстроечной» частью.

Рассмотрение управленческого учета как составной части бухгалтерского учета. При-

нято считать, что бухгалтерский учет – это система, состоящая из финансового, управленческого, налогового учета [3 – 5]. В своих аргументах специалисты придерживаются позиции, что основные принципы учета, а также используемые данные во всех трех видах учета совпадают.

На наш взгляд, основные принципы учета, как и используемые данные, действительно совпадают. Например, если рассмотреть, как раскрывается принцип непрерывности деятельности экономического субъекта в финансовом, управленческом,налоговомучете, то становится, очевидно, что совпадает название принципа, а не его сущность.

72	12/2015 Аудиторские ведомости

Управленческий учет: необходимость или неизбежность?

В финансовом учете (если кратко) принцип непрерывности деятельности – у организации отсутствует намерение ликвидироваться, что означает продолжение деятельности на неопределенный срок и погашение обязательств

вустановленном порядке.

Вуправленческом учете принцип непрерывности деятельности означает, что отсутствие у организации желания ликвидироваться и сокращать масштабы производства приведет управленческий аппарат к созданию информационного обслуживания для решения долгосрочных задач, таких как анализ поставок материальных ресурсов, освоение новых видов деятельности, анализ покупательского спроса на продукцию, анализ конкурентоспособности производства и т.п.

Вналоговом учете принцип непрерывности деятельности означает, что налоговый учет должен вестись непрерывно с момента регистрации организации в качестве юридического лица до ее реорганизации или ликвидации.

Управленческий учет является в настоящее время самостоятельным видом учета. На наш взгляд, это самая аргументированная позиция. Считается, что если есть предмет, объекты учета, методы группировки информации об объектах учета, задачи, функции, принципы и т.д., то это вполне сложившаяся самостоятельная наука.

Предметом управленческого учета считается производственная деятельность экономического субъекта, связанная с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг в целом

иего отдельных структурных подразделений.

Основными объектами управленческого учета являются:

1.Производственные ресурсы.

2.Хозяйственные процессы.

3.Результаты хозяйственных процессов.

4.Самостоятельная управленческая задача.

Методом управленческого учета называется совокупность различных приемов и способов, посредством которых отражается информация об объектах управленческого учета в информационной системе экономического субъекта.

Косновным приемам и способам следует отнести:

1.Математические методы,

среди которых: метод корреляции, метод высшей и низшей точек, метод линейного программирования

ит.д.

В качестве примера можно показать возможности применения метода высшей и низшей точек при решении типовой хозяйственной проблемы. Часто в прибыльной организации (по данным бухгалтерской финансовой отчетности) можно встретить убыточное структурное подразделение

12/2015 Аудиторские ведомости	73

Управленческий учет

(по данным бухгалтерского фи-				3640 – 1840 = 1800 шт.				(1)
нансового учета убыток в сред-				Шаг 4. Находим разницу в уров-
нем за анализируемый			период	нях затрат:
составил 1326 тыс. д.е.), что яв-				13 780 – 7620 = 6160 тыс. д.е.
ляется проблемой для экономи-								(2)
ческого субъекта в целом. Для				Шаг 5. Находим ставку пере-
решения данной проблемы фор-				менных затрат на одно изделие
мируется управленческая задача:				путем деления разницы в уровнях
ликвидировать или нет убыточное				затрат на разницу в уровнях объ-
структурное подразделение? Для				ема производства:
решения данной задачи управле-				6160 / 1800 = 3,42 руб.				(3)
нец может воспользоваться мето-				Шаг 6. Находим общую величи-
дом высшей и низшей точек (см.				ну переменных затрат для макси-
таблицу).				мального и минимального объема
Пошагово рассмотрим			приме-	производства. Для этого ставку пе-
нение метода высшей и низшей				ременныхзатратумножаемнамак-
точек для решения управленчес-				симальный и минимальный объем
кой задачи.				производства соответственно:
Шаг 1. Выбираем два периода,				3640 х 3,42 = 12 448,8 тыс. д.е.
когда объемы производства были								(4)
максимальными и минимальными:				1840 х 3,42 = 6292, 8 тыс. д.е.
июль – 3640 шт. и февраль – 1840								(5)
шт.				Шаг 7. Зная фактические затра-
Шаг 2. Фиксируем фактические				ты, когда объем производства был
затраты, соответствующие дан-				максимальным и			минимальным,
ным периодам: июль – 13 780 тыс.				рассчитаем величину постоянных
д.е. и февраль – 7620 тыс. д.е.				затрат:
Шаг 3. Находим разницу в уров-				13 780 – 12 448,8 = 1331,2
нях объема производства:				тыс. д.е.;				(6)
Исходные данные об объемах произведенной продукции
и фактических затратах за анализируемый период
Отчетный период, месяц		Объем произведенной				Фактические затраты,
			продукции, шт.				тыс. д.е.
Январь			1960				8300
Февраль			1940				7620
Март			2120				8040
Апрель			2580				10 140
Май			3140				10 860
Июнь			3560				11 920
Июль			3640				13 780
Август			2080				8100
Сентябрь			2240				8840

74	12/2015 Аудиторские ведомости

Управленческий учет: необходимость или неизбежность?

7620 – 6292,8 = 1327,2 тыс. д.е.

(7)

Таким образом, в анализируемый период (девять месяцев) величина постоянных затрат для любого объема производства в среднем составила 1328 тыс. д.е.

Напомним, что по данным бухгалтерского финансового учета убыток в структурном подразделении в среднем за анализируемый период составил 1326 тыс. д.е.

Решение: Ликвидировать убыточное структурное подразделение нельзя, так как ликвидация приведет к сохранению постоянных затрат в сумме 1328 тыс. д.е.

Проблема не решена, убыточное структурное подразделение продолжает работать. Следовательно, необходимо формулировать новую управленческую задачу и принимать эффективное управленческое решение.

2.Методы экономического анализа. Наиболее популярным является пофакторный анализ прибыли.

3.Приемы бухгалтерского финансового учета:

ü документация как инструмент управленческого учета выполняет функцию носителя информации;

ü оценка как инструмент управленческого учета устанавливает стоимость объекта учета;

ü счет как инструмент управленческого учета обеспечивает

получение информации об объектах управления производственнохозяйственной деятельности экономического субъекта;

ü калькуляциякакинструмент управленческого учета осуществляет ежемесячный расчет затрат на производство продукции;

ü отчетность как инструмент управленческого учета способствует передаче учетной информации для принятия управленческих решений, контроля, руководства

иуправления.

4.Статистические приемы

(индексный метод).

Основными задачами управленческого учета являются:

ü калькуляциясебестоимости продукции, работ, услуг;

ü бюджетирование; ü аналитические процедуры; ü формирование внутренней

управленческой отчетности. Основные функции управлен-

ческого учета: контрольно-уп- равленческая и информационнообеспечивающая.

По вопросу о принципах уп-

равленческого учета хотелось бы согласиться с О.Д. Кавериной и вынести его на специальное обсуждение [2, с. 52].

Заключение

Мы представили несколько основных позиций специалистов в области управленческого учета, ведущих к понимаю того, что единого определения управлен-

12/2015 Аудиторские ведомости	75

Управленческий учет

ческого учета быть не может. Хотя на основании изложенного можно прийти к заключению, что управленческий учет – это внутренняя информационная система экономического субъекта, нацеленная на предоставление информации для принятия эффективных управленческих решений и контроля над ними.

Следовательно, с какими бы трудностями и проблемами ни сталкивался экономический субъект при постановке и внедрении управленческого учета, сегодня это неизбежная необходимость организаций крупного, среднего и малого бизнеса.

ЛИТЕРАТУРА

1.Семина Л.А. Проблемы постановки

ивнедрения системы управленческого учета в организациях. //Аудиторские ведомости. – 2015. – № 6. – С. 77–83.

2.Каверина О.Д. Организация управленческого учета: проблемы и суждения. //Аудиторские ведомости. – 2015. – № 8. – С. 48–61.

3.Друри К. Введение в управленческий и производственный учет/ пер. с англ. / под ред. С.А. Табалиной. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. – 560 с.; ил.

4.Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуация

ипримеры/ пер. с англ. / под ред. и с предисл. А.М. Петрачкова. – М.: Финансы

истатистика, 1993. – 560 с.; ил. – (Серия по бухгалтерскому учету и аудиту).

5.Пизенгольц М.З. О содержании управленческого учета» // Бухгалтерский учет. – 2000. – № 19.

Утвержден профессиональный стандарт «Аудитор»

Профессиональный стандарт «Аудитор» утвержден приказом Минтруда России от 19.10.15 г. № 728н (зарегистрирован в Минюсте России 23.11.15 г. № 39802) и вступил в силу 6 декабря 2015 г. Разработчиком является Аудиторская фирма «СТЕК». Стандарт прошел обсуждение во всех СРО аудиторов и одобрен Минфином России.

Документом предусмотрено распределение между специалистами различных уровней следующих обобщенных функций:

ü осуществление вспомогательных функций при выполнении аудиторского задания и оказании прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью;

ü выполнение аудиторского задания и оказание прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью;

ü руководство выполнением аудиторского задания и контроль качества в отношении аудиторских заданий;

ü управление рисками и контроль качества при выполнении аудиторских заданий и оказании прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью;

ü методическое обеспечение аудиторской деятельности; ü руководство подразделением аудиторской организации; ü руководство аудиторской организацией.

Для специалистов, выполняющих каждую из функций, Стандарт определил перечень трудовых действий, а также требования к образованию, опыту практической работы и особые условия допуска к работе. Функциональная карта вида профессиональной деятельности также содержит возможные наименования должностей, профессий.

ВСтандартвключеныпозицииработников,начинаяспомощниковаудитора(ассистентов,специалистов) и заканчивая контролирующим и управленческим персоналом аудиторских организаций.

«Профессиональный стандарт в области аудиторской деятельности является необходимым условием функционирования всей отрасли. Стандарт разрабатывался с апреля 2014 г., прошел все необходимые стадии утверждения. Нам удалось добиться того, чтобы проект профессионального стандарта аудитора учитывал интересы не только больших, но и малых аудиторских компаний», – отмечает М.Н. Семенов, генеральный директор Аудиторской фирмы «СТЕК», организации-разработчика профессионального стандарта аудитора.

www.stekaudit.ru

76	12/2015 Аудиторские ведомости

Управление рисками на рынке производных финансовых инструментов

Т.Ю. САФОНОВА,

старший менеджер группы консультирования компаний финансового сектора налогово-юридического отдела КПМГ, кандидат экономических наук, доцент, советник налоговой службы I ранга

[e-mail]

Управление рисками на рынке производных финансовых инструментов

ключевые слова: дериватив, производный финансовый инструмент, ликвидационный неттинг, кредитный риск, репозитарий, банкротство, риски, риск-менеджмент, юридический риск

Рассмотрена система финансовых рисков, оказывающих наибольшее влияние на операции с ПФИ, проанализировано взаимное влияние кредитного и правового рисков, сформулированы методы минимизации рисков по операциям хеджирования. Отдельное внимание уделено налоговым и регуляторным рискам, оказывающим негативное влияние на развитие российского деривативного рынка.

T.Y. Safonova

Risk management in the derivatives market

key words: derivative, derivative financial instrument, closeout netting, credit risk, repository, bankruptcy, risks, risk management, legal risk

The article examines the system of financial risks having largest impact on derivatives transactions, looks into interdependencies between credit and legal risks, and articulates approaches to risk mitigation for hedges. Special attention is paid to tax and legal risks negatively affecting the development of the Russian derivatives market.

12/2015 Аудиторские ведомости	77

Финансы и кредит

Введение

тах [1]. На наш взгляд, подобная

схожесть мнений является следс-

В ситуации крайней нестабиль-

твием деловой практики, когда

ности на финансовых рынках,

процесс принятия бизнес-решений

значительного

колебания

курсов

происходит в условиях постоянно

валют все больше компаний для

присутствующей

неопределен-

минимизации

рыночных

рисков

ности состояния внешней и внут-

начинают

использовать

произ-

ренней среды, обуславливающей

водные финансовые

инструмен-

частичную или полную неопреде-

ты (ПФИ). Однако созданные как

ленность

конечных

результатов

инструмент

хеджирования

ПФИ

деятельности компании.

все чаще используются для про-

Тем не менее анализ много-

ведения спекулятивных или струк-

численных

определений

риска

турных операций.

При этом,

как

позволяет установить, что кроме

выяснилось

после

банкротства

неопределенности риск также ха-

в 2008 г. Lehman Brothers Hold-

рактеризуют

следующие

важные

ings Inc (LHBI), ПФИ сами по себе

факторы [2]:

продуцируют

значительные рис-

ü случайный

характер собы-

ки. Без организации специального

тия, определяющий, какой из воз-

риск-менеджмента компании могут

понести значительные убытки на

можных исходов реализуется на

практике;

деривативном

рынке,

вплоть

до

альтернативных

банкротства.

ü наличие

решений;

***

ü известность

или

возмож-

ность определения

вероятности

Обращаясь

к

экономической

исходов и ожидаемых результа-

литературе,посвященнойриск-ме-

тов;

неджменту, можно сделать вывод,

ü возможность

получения

что

среди

исследователей

нет

убытков;

единого мнения относительно оп-

ü вероятность получения до-

ределенияпонятия«риск».Однако

полнительной прибыли.

многие авторы полагают, что риск

На наш взгляд, с экономичес-

представляет собой «индикатор»

кой точки зрения под финансовым

неопределенности. При этом под

риском следует понимать явление,

«неопределенностью» в экономи-

обусловливающее

возможность

ке

следует

понимать неполноту

потери части своих ресурсов, по-

или неточность информации об ус-

несения

дополнительных

расхо-

ловияххозяйственнойдеятельнос-

дов или даже убытков, которая

ти, в том числе о связанных с ней

сопоставляется

с

вероятностью

затратах и полученных результа-

приобретения ресурсов,

получе-

78	12/2015 Аудиторские ведомости

Управление рисками на рынке производных финансовых инструментов

ния дополнительных доходов или прибыли в осуществлении предпринимательской деятельности.

Производные финансовые инструменты,которыепредусматривают отсрочку исполнения принятых сторонами сделки обязательств, продуцируют риски, связанные с высокой вероятностью изменения экономических обстоятельств в промежуток времени между датой заключения и датой исполнения сделки. Данные риски значительно превосходят аналогичные риски на рынке базового актива. Для проведения качественного анализа необходимо выявить перечень рисков, возникающих в результате совершения операций с ПФИ, которые оказывают наиболее существенное влияние на финансовые показатели участников рынка.

На наш взгляд, наиболее применимый перечень рисков, сопровождающих финансовые операции, приведен в письме Банка России «О типичных банковских рисках» [3]. Уделяя повышенное внимание контролю рисков в кредитных организациях, банковский регулятор разработал солидную нормативную базу в сфере рискменеджмента. Так, Банк России выделяет следующие виды рисков, присущих деятельности компаний в финансовом секторе:

ü кредитный риск; ü страновой риск; ü рыночный риск;

ü фондовый риск; ü валютный риск; ü процентный риск; ü риск ликвидности; ü операционный риск; ü правовой риск;

ü риск потери деловой репутации кредитной организации;

ü стратегический риск. Указанные риски присущи всем

финансовым операциям, однако некоторые из них становятся особенно существенными для операций с ПФИ. Стоит отметить, что наиболее интересными для анализа представляются именно риски самих производных финансовых инструментов,такиекаккредитный риск, риск потери ликвидности, рыночный, стратегический, правовой, регуляторный и налоговый риски. Данные риски в большей степени присущи внебиржевым ПФИ

(ОТС – over the counter деривати-

вам), так как биржевые инструменты стандартизированы и гарантом исполнения обязательств по ним является биржа.

Остановимся подробнее на некоторых особо значимых видах финансовых рисков, которым подвержены компании в ходе осуществления финансовых операций.

Кредитный риск – риск воз-

никновения у организаций убытков вследствие неисполнения, несвоевременного либо неполного исполнения должником финансовых обязательств перед кредито-

12/2015 Аудиторские ведомости	79

Финансы и кредит

ром в соответствии с условиями договора.

В последнее время к кредитному риску стали относить не только риски по предоставленным кредитам или займам, но и риски участников рынка ПФИ в результате неисполнения контрагентом своих обязательств по заключенным сделкам. При этом именно для ПФИ кредитный риск является весьма значимым, поскольку значительными оказываются оба показателя риска: вероятность реализации негативного сценария

иразмер потенциального убытка. Так, чем длиннее срок действия ПФИ, тем выше вероятность наступления негативных событий, приводящих к снижению платежеспособности компании. В ситуации высокой волатильности на рынке, когда объемы деривативных сделок достигают максимума, значительно возрастает и размер убытка по ПФИ, в основе которого лежит разница между фактическим показателем, сложившимся на рынке в дату исполнения ПФИ,

ипоказателем, базового актива, закрепленным в деривативном договоре.

Основными источниками кредитного риска являются:

ü ухудшение финансового состояния контрагента вплоть до его банкротства. Вероятность подобного события в ситуации высокой волатильности на рынке весьма высока;

ü недостаточность актива, признаваемого экономическим обеспечением, для удовлетворения требований добросовестного кредитора. Крайне ограниченное до недавнего времени применение на российском рынке CSA (Credit Support Annex) в качест-

ве обеспечения обязательств по ПФИ значительно повышало кредитный риск;

ü невозможность реализации механизма ликвидационного неттинга. До настоящего времени не сформирована правоприменительная практика в отношении реализации механизма ликвидационного неттинга, реализация которого призвана значительно снижать кредитный риск при банкротстве контрагента;

ü правовой риск: в случае нарушения требований законодательства, установленных в отношении ПФИ, компании может быть отказано в правовой защите, сделка может быть признана недействительной,икомпаниянеполучит имущество, причитающееся ей по сделке. Правовой риск в данном случае усиливает кредитный риск идополнительностимулируеткомпании к злоупотреблению правом.

Кредитный риск включает в себя [4]:

ü предрасчетный риск

(Pre-Settlement risk): риск убыт-

ков в связи с возможным неисполнением обязательств по сделке со стороны контрагента в течение

80	12/2015 Аудиторские ведомости