2.7 Учет операций по договору лизинга

2.7.1 ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ЛИЗИНГА

Правовые основы отношений по договору лизинга (финансовая аренда) регулируются гражданским законодательством. Самые общие положения содержатся в параграфе 6 гл.31 ГК РФ. Эти положения уточняются специальным документом, ФЗ от 29.10.1998 №164ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»

Сторонами договора лизинга являются лизингодатель и лизингополучатель. ²⁷

По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество во временное владение и пользование в предпринимательских целях за плату.

Договором лизинга может быть предусмотрено, что лизингодатель самостоятельно выбирает и продавца и приобретаемое имущество (ст. 165 ГК РФ).

Лизингодатель - это физическое или юридическое лицо, которое за счет собственных или привлеченных средств приобретает в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату на определенный срок и на определенных условия во временное владение и пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.

Лизингополучатель - это физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование в соответствии с договором лизинга.

Продавец - это физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющийся предметом лизинга.

Отличие от аренды:

Имущество может быть очень уникальное, этот договор намного тоньше, поэтому требует очень хорошей юридической прописки, если имущество останется у лизингодателя и тогда оно возможно будет никому не нужно и там и останется. Поэтому предполагается, что срок договора лизинга привязан к сроку эксплуатацию имущества, или когда лизингополучатель накопит достаточно средств, чтобы выкупить имущество.²⁸

Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе здания, сооружения, оборудование, транспортное средство, а также предприятия и имущественные комплексы.

Допускаются ситуации, когда продавец в пределах одного лизингового правоотношения может одновременно выступить и в качестве лизингополучателя. ²⁹

Основными формами лизинга в соответствии со ст. 7 закона №164ФЗ являются

• Внутренний лизинг

Лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами РФ. Продавец при этом может располагаться в любом месте.

• Международный лизинг

Лизингодатель или лизингополучатель являются нерезидентами РФ.

Отличительной чертой лизинга с точки зрения целесообразности заключения такого договора является соблюдение двух условий:

1. Продолжительность срока договора должна примерно соответствовать ожидаемому сроку службы имущества.

2. Лизинговые платежи в общей сумме должны покрывать стоимость имущества у лизингодателя и необходимую норму рентабельности.

В соответствии с п.1 ст.28 закона №164ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга, возмещение затрат связанных с оказанием других предусмотренных договором услуг, а также доход лизингодателя.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором предусмотрен переход прав собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом положений закона №164ФЗ.

Выкупная стоимость имущества может быть выделена в договоре отдельно, но это не является требованием.³⁰

Договор лизинга является в определенном смысле разновидностью договора аренды. Специфическими особенностями договора лизинга являются:

1. Приобретение лизингодателем имущества после заключения договора лизинга и фактически исключительно в целях исполнения этого договора (при заключении договора аренды, в аренду передается имущество, которое уже находится в собственности или на ином законном основании у арендодателя);

2. Использование лизингополучателем переданного в лизинг имущества в предпринимательских целях (по договору аренды наличие определенной цели у арендуемого имущества не является обязательным элементом договора);

3. Имущество предается на определенный срок п.4 ст.15 закона №164ФЗ (договор аренды может быть заключен и на неопределенный срок Ст. 610 ГК РФ);

4. Предоставление предмета лизинга во временное владение и пользование (по договору аренды имущество может быть предоставлено и просто во временное пользование);

5. Если иное не предусмотрено договором лизинга - размер лизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаше, чем 1 раз в 3 месяца (п.2 ст.28 закона 164);

6. Предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности кроме земельных участков и других природных объектов (по договору аренды земельные участки и другие обособленные природные объекты могут являться предметом договора).

Договор лизинга обязательно должен заключаться в письменной форме (п.1 ст.15 закона №164ФЗ), в договоре лизинга должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю, в соответствии с п.1 ст.31 закона 164 ФЗ предмет лизинга может учитываться как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя по соглашению сторон, закрепленному в договоре. ³¹

2.7.2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

ЛД-ЛД Учет в бухгалтерии лизингодателя, когда имущество числится на балансе лизингодателя	ЛД-ЛП Учет в бухгалтерии лизингодателя, когда имущество числится на балансе лизингополучателя
ЛП-ЛД Учет в бухгалтерии лизингополучателя, когда имущество числится на балансе лизингодателя	ЛП-ЛП Учет в бухгалтерии лизингополучателя, когда имущество числится на балансе лизингополучателя

Учет в бухгалтерии лизингодателя, когда имущество числится на балансе лизингодателя

Для лизингодателя имущество, приобретаемое для передачи в лизинг, классифицируется в качестве доходных вложений в материальные ценности. Затраты, связанные с приобретением лизингового имущества отражаются у лизингодателя первоначально по дебету счета 08. После формирования полной стоимости приобретенного имущества, оно приходуется с кредита счета 08 в дебет счета 03 «доходные вложения в материальные ценности». При этом рекомендуется на этом этапе открывать субсчет к счету 03 с названием имущество, предназначенное для сдачи в лизинг.

Лизингодатель определяет первоначальную стоимость предмета лизинга в соответствии с п.8 ПБУ 6, то есть по аналогии с обычными основными средствами.

Д 08 К 60 или 76	Приобретен актив, предназначенный для лизинга
Д 19 К 60 или 76	Учтен НДС со стоимости приобретенного актива
Д 03 - имущество, предназначенное для сдачи в лизинг К 08	Оприходовано имущество, предназначенное для лизинга
Д 68 К 19	Входной НДС по имуществу предъявлен к вычету
Д 03 -имущество, переданное в лизинг К 03 - имущество, предназначенное для сдачи в лизинг	Передача лизингового имущества
Д 20 К 02	Начислена амортизация по имуществу переданному в лизинг

Лизинговые платежи, получаемые лизинговой компанией, учитываются в составе доходов от обычных видов деятельности.

Д 62 К 90	учтен доход от оказания лизинговых услуг^32
Д 90 К 68	начислен НДС со стоимости лизинговых услуг
Д 51 К 62	поступил платеж по договору лизинга

При выкупе предмета лизинга по окончании срока договора в учете лизингодателя отражаются операции по выбытию.

Д 62 К 91	признана выручка от реализации предмета лизинга в размере выкупной стоимости, если одна выделена в договоре
Д 91 К 68	отражен НДС с выкупной стоимости предмета лизинга
Д 03 - выбытие К 03 - имущество, переданное в лизинг	на первоначальную стоимость выбывающего имущества
Д 02 К 03 - выбытие	отражена сумма начисленной амортизации
Д 91 К 03 - выбытие	списана остаточная стоимость выбывающего предмета лизинга

В случае если в договоре выкупная стоимость не была выделена, но при этом право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, то выбытие предмета лизинга будет отражаться без записей Д 62 К 91 и Д 91 К 68, так как выкупная стоимость, включенная в лизинговые платежи к моменту перехода права собственности, уже в полном объеме будет отражена в учете лизингодателя.

В случае если по окончании договора лизинга имущество возвращается, то возможны два варианта его отражения:

1. Д 03 - имущество, предназначенное К 03 - имущество переданое в случае если предполагается повторное использование имущества в качестве предмета лизинга.

2. Д 01 К 03 - отражен возврат предмета лизинга в случае если предполагается его дальнейшее использование для собственных нужд лизингодателя.

Учет в бухгалтерии лизингодателя, если имущество на балансе у лизингополучателя

Порядок ведения учета принятия объекта лизинга не отличается от ситуации, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.

Существуют несколько подходов в отражении операций у лизингодателя по передаче имущества в лизинг в случае отражения такого имущества на балансе лизингополучателя, будем рассматривать только 1.

Д 03 - имущество, предназначенное для сдачи в лизинг К 08	Оприходовано имущество, предназначенное для лизинга
Д 97 К 03	Списана стоимость лизингового имущества, переданного на баланс лизингополучателя
Д 011	Предмет лизинга, переданный на баланс лизингополучателя, учтен за балансом^33
Д 76 К 90	Отражена выручка от предоставления имущества в лизинг
Д 90 К 68	Начислен НДС с лизинговых платежей
Д 51 К 76	Поступило от лизингодателя в счет погашения долго по лизинговому платежу
Д 20 К 97	Списана часть расходов будущих периодов
Д 90 К 20	Затраты признаны в качестве текущих расходов

На этапе выкупа имущества

Д 76 К 91	отражена выручка от реализации имущества
Д 91 К 68	начислен НДС с выкупной цены
Д 51 К 76	поступила от лизингополучателя выкупная цена
Д 20 К 97^34	списана оставшаяся часть расходов будущих периодов
Д 90 К 20	затраты признаны в качестве текущих доходов
К 011	отражен выкуп предмета лизинга и его списание с забалансового учета

Так как имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель амортизацию по нему не начисляет.

Если после возврата имущества лизингодатель примет решение о его использовании в качестве собственных основных средств, то будет сделана запись: Д 01 К 03.

Учет в бухгалтерии лизингополучателя, если имущество на балансе у лизингодателя

В данном случае имущество не приходуется на баланс лизингополучателя, а следовательно, учитывается за балансом с применением счета 001 - арендованные основные средства. Амортизация начисляется той стороной, на балансе которой числится имущество.

Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается:

К 76 - задолженность по лизинговым платежам в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или издержек обращения.

Кроме того, в зависимости от вида деятельности, в котором используется полученное в лизинг имущество, лизинговые платежи могут учитываться как в составе расходов по обычным видам деятельности, так и в составе прочих расходов.

Таким образом, текущие лизинговые платежи отражаются записями:

Д 20, 23, 25, 26,29, 44, 91, К 76- задолженность по лизинговым платежам	Начислен лизинговый платеж согласно договору лизинга
Д 19, К 76 - субсчет задолженность по лизинговым платежам	Учтен НДС с лизингового платежа
Д 76 - субсчет задолженность по лизинговым платежам К 51	Уплачен лизинговый платеж
Д 68 К 19	НДС предъявлен к вычету

На дату перехода права собственности стоимость имущества списывается с забалансового счета 001. Одновременно производится запись Д 01 К 02. Эта запись означает, что основное средство принято на баланс, но при этом его остаточная стоимость уже равна нулю.

В случае если по окончании договора лизинга имущество возвращается к лизингодателю, то в учете лизингополучателя делается запись по кредиту счета 001.

Учет в бухгалтерии лизингополучателя, если имущество числится на балансе лизингополучателя

Стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 76 - арендные обязательства на общую сумму задолженности лизингополучателя перед лизингодателем по договору лизинга.

Кроме того, на счете 08 могут аккумулироваться дополнительные расходы, связанные с получением лизингового имущества: доставка, установка, наладка и так далее. Накопленные на счете 08 затраты списываются на счет 01 на специально открытый к нему субсчет - арендованное имущество.

Д 08 К 76 - арендные обязательства	Получен у арендодателя предмет лизинга. Запись делается на обую сумму лизинговых платежей
Д 19 К 76 - арендные обязательства	Выделен НДС из суммы арендных платежей
Д 08 К 10, 60, 70, 69, 76	Отражены дополнительные затраты организации, связанные с получением лизингового имущества
Д 01 - арендованное имущество К 08	Предмет лизинга оприходован в качестве объекта основных средств

Так как имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то он и амортизирует это имущество. Амортизация лизингового имущества отражается по тем же правилам, что и амортизация обычных основных средств.

Д 20, 25, 26, 44 К 02

Начислена амортизация по лизинговому имуществу, числящегося на балансе лизингополучателя

Периодическое начисление лизинговых платежей у лизингодателя отражается следующими записями:

Д 76 - арендные обязательства К 76 - задолженность по лизинговым платежам^35	На сумму текущего лизингового платежа с учетом графика платежей
Д 68 К 19^36	На сумму НДС соответствующих лизинговому платежу
Д 76 - задолженность по лизинговым платежам К 51	Перечислен текущий лизинговый платеж

При выкупе имущества делаются записи:

Д 01 - собственные основные средства К 01 - арендованное имущество	на первоначальную стоимость
Д 02/амортизация по арендованному имуществу К 02- амортизация собственных основных средств

Если по окончании договора имущество должно быть возвращено - то оно отражается с использованием счета 91.

Д 91 К 01 - арендованное имущество	отражена первоначальная стоимость возвращаемого предмета лизинга
Д 02 К 91	отражена сумма начисленного износа по лизинговому имуществу

Возможно отражение с применением счета 01/выбытие.

Кроме того надо отметить, что здесь счет 02 может быть зачастую равен 01, при сроках полезного использования приближенных к сроку действия аренды.