Ярунина и др_Налоги и налогооблож_УП

71

их применения необходимо решение руководителя организации, закрепле- ние в учетной политике, а также применение их с начала налогового пе- риода.

4 Группа Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализа-

цией:

Прочие расходы, в свою очередь можно подразделить на следующие три подгруппы:

Подгруппа 1 – налоги, относимые на расходы:

Единый социальный налог, взносы по обязательному социальному

страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ; пла- тежи за природные ресурсы, транспортный налог, налог на имущество ор- ганизаций.

Подгруппа 2 - прочие нормируемые расходы (см. таблицу 2.6). Таблица 2.6

Размеры нормируемых расходов

Расходы для целей налогообложения		Норматив
Командировочные расходы	в	пределах	установленных
	норм
Расходы на содержание служебного транспорта	Норматив зависит от мощно-
	сти	двигателя	транспортного
	средства.
Представительские расходы	Не более 4% от РОТ
Расходы на приобретение призов для проведения рекламных	Не более 1% от выручки без
компаний	НДС
Резерв по сомнительным долгам	Не более 10 % от выручки без
	НДС

Комментарий по резерву по сомнительным долгам:

Сомнительным долгом признается любая задолженность, не погашенная в срок. Безнадежными долгами признаются долги, по которым истек срок исковой давности и нере- альные к взысканию. Проводится инвентаризация сомн. долгов на посл.отчетную дату: - задолженность свыше 90 дней-100%

-задолженность от 45 до 90 дней включительно-50% -задолженность до 45 дней - не включается.

Отсчет идет с даты указанной в договоре. Резерв м.б. направлен только на покрытие убытков от

безнадежных долгов

расходы на поиски и оценку месторождений полезных иско-	Равномерно в течение 12 меся-
паемых (включая аудит запасов), разведку полезных иско-	цев, начиная с месяца, сле-
паемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляе-	дующего за месяцем, в кото-
мые на участке недр в соответствии с полученными в уста-	ром завершены работы
новленном порядке лицензиями или иными разрешениями
уполномоченных органов, а также расходы на приобретение
необходимой геологической и иной информации у третьих
лиц, в том числе в государственных органах;

72

	Продолжение таблицы 2.6
Расходы для целей налогообложения		Норматив
расходы на подготовку территории к ведению горных, строи-		включаются в состав расходов
тельных и других работ		равномерно в течение пяти лет,
расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого		но не более срока эксплуата-
природным ресурсам землепользователями		ции.
Расходы на научные исследования и (или) опытно-		равномерно течение 1 года
конструкторские разработки
Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту		Фактические расходы за счет
и гарантийному обслуживанию:		резерва, но не больше норма-
Выручка отчетного периода *норматив		тива.
Норматив(%)=Общая сумма расходов по гарант. ремонту за 3
предшествующих года/общ. Выручку по товарам, по которым
предусмотрен гарант.ремонт
Расходы на формирование резерва на ремонт ОС		равномерно в течение года
Комментарий по созданию резерва на ремонт ОС:
1)Резерв= сумма фактически осуществленных расходов на
ремонт за предыдущие 3 года/3
2) Смета на ремонт
3) сравнивается 1 и 2. Меньшая сумма становится основой
для определения резерва.
При формировании резерва фактически осуществленные рас-
ходы на ремонт в состав расходов текущего периода не вклю-
чаются. По окончании налогового периода сумма превыше-
ния фактических расходов над резервом включается в расхо-
ды. Если фактическая сумма меньше резерва, то разница
включается в доходы.

Подгруппа 3 – прочие ненормируемые расходы. К ним относятся все другие расходы связанные с производством и реализацией.

Из внереализационных расходов нормируются расходы на уплату про- центов по полученным заемным средствам. Под долговыми обязательст- вами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Норматив:

1)по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях на расходы относится фактический %, если он не отклоняется от среднего уровня более чем на 20%;

2)при отсутствии долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях или по желанию налогоплательщика предельная величина % = Ставка рефинансирования ЦБ РФ*1,1.

Существует два метода признания доходов и расходов (см. рис.6).

73
Методы признания доходов и расходов
кассовый		начисления
имеют право применять организации
(за исключением банков), у которых за
предыдущие 4 квартала выручка от реа-
лизации без НДС в среднем не превы-
сила 1 млн. руб. за каждый квартал
ДОХОДЫ - в день поступления		ДОХОДЫ - с даты отгрузки или пе-
средств на счета в банках или в кассу,		редачи права собственности на товары
поступления иного имущества (работ, ус-		(работы, услуги)
луг)		РАСХОДЫ - независимо от фак-
РАСХОДЫ - признаются после фак-		тической оплаты:
тической оплаты:		- сырье и материалы - по мере
- оплаченные сырье и материалы - по		списания в производство:
мере списания в производство;		-услуги (работы) производственного
- расходы на оплату труда - в мо-		характера на дату подписания акта прием-
мент погашения задолженности;		ки-передачи услуг (работ);
- амортизация - только по оплачен-		- амортизация - ежемесячно исходя из
ному имуществу;		суммы начисленной амортизации;
- налоги - в размере их фактической		-расходы на оплату труда – ежемесяч-
уплаты		но
		-налоги-по мере начисления

Рис.6. Методы признания доходов и расходов, в соответствии с НКРФ

Расходы при методе начисления делятся на прямые и косвенные. К прямым расходам производители имеют право относить:

1)материальные затраты, непосредственно связанные с производством;

2)расходы на оплату труда производственного персонала; 3)ЕСН и отчисления в ПФР, начисленные на указанные расходы на оп-

лату труда; 4)амортизация по основным средствам, используемым в производстве.

Прямые расходы делятся на расходы:

1)текущего отчетного периода;

2)переносимые на следующий период.

Распределение расходов осуществляется по остаткам незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализо- ванной в отчетном периоде продукции.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов и они в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного периода. К прямым расходам у налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю относятся:

1)стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем отчетном периоде;

74

2) расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в случае, если эти расхо- ды не включены в цену приобретения этих товаров. Они относятся на рас- ходы текущего отчетного периода в следующем порядке:

Транс-		Транс-		Транс-		Стои-
портные		портные	+	портные		мость
расходы,		расходы на		расходы за		реали-
списывае-	=	начало		месяц	*	зован-
мые на		Остаток		Приобре-		ных
расходы		товаров на				това-
			+	тено то-
отчетного		начало ме-				ров
				варов
периода		сяца

Все остальные расходы у торговых организаций относятся к косвен- ным.

Расчет налоговой базы осуществляется на основании первичных доку- ментов и документов налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе первичных документов, сгруппиро- ванных в соответствии с порядком, предусмотренным налоговым законо- дательством.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком само- стоятельно.

К доходам с учетом статьи 40 НК без учета косвенных налогов отно- сятся:

1.выручка от реализации товаров, работ, услуг собственного произ- водства, так и покупных товаров;

2.выручка от реализации основных средств;

3.выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организо- ванном рынке;

4.выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на органи- зованном рынке;

5.выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке;

6.выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

7.выручка от реализации обслуживающих производств и хозяйств.

В расходы включаются:

1. расходы на производство и реализацию товаров, работ, услуг собст- венного производства, за исключением части прямых расходов, отнесен-

75

ных на будущие периоды;

2.расходы, связанные с реализацией основных средств;

3.расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

4.расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращаю- щихся на организованном рынке;

5.расходы от реализации финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке;

6.расходы от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

7.расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйст-

вами.

Соответственно, прибыль необходимо дифференцировать по видам. При определении общей налоговой базы необходимо учитывать сле-

дующее:

1.убыток от реализации основных средств списывается равными доля- ми в течение срока = срок полезного использования минус фактический срок эксплуатации до момента реализации.

2.убыток, полученный от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, не включается в расходы, учитываемые при налогообложении. При получении убытка его можно переносить на 10 лет и направлять на его погашение только прибыль, полученную от этой деятельности.

3.убытки, полученные участниками договора простого товарищества, не учитываются при налогообложении;

4.убытки от операций с ценными бумагами не уменьшают общую на- логовую базу.

5.Убытки от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не уменьша- ют общую прибыль. Он переносится на последующие налоговые периоды

вобщеустановленном порядке. Имеются исключения

Налоговая база текущего налогового периода может быть уменьшена на сумму убытка (убытков), полученных налогоплательщиком в предыду- щие налоговые периоды. Налогоплательщики имеют право осуществлять перенос полученного убытка на будущее в течение 10 лет следующих за тем налоговым периодом, в котором этот убыток получен. Если налого- плательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, то пере- нос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

			76
				Таблица 2.7
			Налоговые ставки
		Распределение	Вид доходов, облагае-
	Ставка	между уровнями		Примечание
			мых по данной ставке
		бюджетов
				От использования, содержания или
			Доходы иностранных	сдачи в аренду судов, самолетов или
				других подвижных транспортных
	10%	в федеральный	организаций, не связан-
				средств или контейнеров в связи с
		бюджет	ные с деятельностью в
				осуществлением международных пе-
			РФ через постоянное
				ревозок.
			представительство.
	20%			Все остальные доходы, кроме обла-
				гаемых по 10%.
		6,5% в Федераль-		ставка может быть понижена до 13,5%
	24%		Все остальные доходы	в отношении налогов, зачисляемых в
		ный бюджет
				бюджеты субъектов РФ.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде диви- дендов, применяются следующие ставки:

1)0%-по доходам, полученным российскими организациями в виде ди- видендов при соблюдении следующих условий:

-на день принятия решения о выплате дивидендов организация в тече- ние не менее 365дней непрерывно владеет на праве собственности не ме- нее чем 50-% вкладом в уставном капитале организации, выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме соответствующей не менее 50 % общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов;

-стоимость приобретения в собственность вклада в уставном капитале, выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500млн. руб.

2)9% - по доходам, полученным в виде дивидендов российскими орга- низациями и физическими лицами - налоговыми резидентами;

Налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной органи-

зации сумму налога определяют самостоятельно и не вправе ее уменьшить на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источ- ника дохода.

Если источником дохода налогоплательщика является российская ор- ганизация, то данная организация признается налоговым агентом.

Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщи- ка-получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н=К*Сн*(д-Д)

где: Н-сумма налога, подлежащего удержанию; К- отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в поль-

77

зу налогоплательщика-получателя дивидендов, к общей сумме дивиден- дов, подлежащих распределению налоговым агентом;

Сн- соответствующая налоговая ставка; д- общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым

агентом в пользу всех налогоплательщиков-получателей дивидендов; Д- общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в

текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем периоде к моменту распределения дивидендов в пользу получателей дивидендов, при условии, если они ранее не учитывались при определении налоговой базы.

Вслучае, если значение Н составит отрицательную величину, обязан- ность по уплате не возникает и возмещение из бюджета не производится.

3) 15% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских ор- ганизаций иностранными организациями.

К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие ставки:

1) 15% - по доходу в виде процентов по государственным и муници- пальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых пре- дусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1.01.07, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, выданным после 1.01.07г.;

2) 9% -по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бума- гам, эмитированным на срок не менее 3 лет до 1.01.07г., а также по дохо- дам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитиро- ванным до 1.01.07г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием.

3) 0% - по доходу в виде процентов по государственным и муници- пальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного ва- лютного облигационного займа 1999 г.

Налоговый период - календарный год.

Втечение налогового периода налогоплательщики производят уплату авансовых платежей. 3 способа уплаты:

-ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли; -ежемесячно, исходя из авансовых платежей за отчетный период; -поквартально, исходя из фактически полученной прибыли Налогоплательщики-российские организации, имеющие обособленные

подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм налога

производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям.

Уплата налога, подлежащих зачислению в доходную часть субъектов

78

РФ и бюджетов муниципальных образований, производится российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахо- ждения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли при- были, рассчитанной след образом:

% от суммы налога= уд.вес ССЧ (РОТ)+уд.вес ост.ст.аморт.им-ва /2, где:

ССЧ (РОТ) -среднесписочная численность работников (расходов на оплату труда) этого обособленного подразделения в среднесписочной чис- ленности работников (расходах на оплату труда);

ост.ст.аморт.им-ва-остаточная стоимость амортизируемого имущества этого обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируе- мого имущества.

Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. В этом случае налогопла- тельщик может самостоятельно выбрать одно из обособленных подразде- лений, через которое будет осуществляться уплата налога в бюджет этого субъекта РФ. Для этого необходимо уведомить налоговые органы, в кото- рых налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения своих обо- собленных подразделений.

Сведения о суммах исчисленного налога налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по мес- ту нахождения обособленных подразделений не позднее срока установ- ленного для подачи деклараций.

Налоговая декларация представляется не позднее 28 дней со дня окон- чания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. В этот же срок произво- дится уплата налога.

Особенности налогообложения прибыли банков

Банки так же, как и другие организации, применяют общие принципы признания доходов и расходов, но по банковским операциям и сделкам гл. 25 НК РФ установлены особенности формирования доходов и расходов, где предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы.

К доходам банков относятся, помимо общеустановленных доходы от банковской деятельности в соответствии со ст. 290 «Особенности опреде- ления доходов банка» и ст. 291 «Особенности определения расходов» ч. 2 НК РФ.

79

Банки согласно п.1 ст.273 при определении доходов используют метод начислений.

Имеются определенные особенности организации налогового учета у банков. Банки учет доходов и расходов, полученных в виде процентов по долговым обязательствам, ведут отдельно по каждому виду долговых обя- зательств:

1)в виде процентов по ценным бумагам;

2)по полученным и выданным кредитам и займам;

3)по банковским вкладам;

4)по иным образом оформленным долговым обязательствам.

Вналоговую базу отчетного периода включаются проценты на дату признания дохода в соответствии с договором, независимо от поступления средств.

Если договором обслуживания не предусмотрено осуществление рас- четов по каждой операции, то датой получения дохода признается послед- ний день отчетного месяца.

Вслучае заключения договоров, срок кредитного заимствования кото- рых выходит за пределы отчетного периода, доходы начисляются и вклю- чаются в налоговую базу по налогу на прибыль на конец отчетного перио- да либо на дату выплаты, если она была ранее.

Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, уплаченные налогоплательщиком, расходы по расчетно-кассовому обслу- живанию, открытию счетов в других банках и другим аналогичным опера- циям относятся на расходы на дату совершения операции, если в соответ- ствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной опера- ции, либо на последний день отчетного (налогового) периода. Размер про- центов определяется исходя из статьи 269 НК РФ.

По сделкам, связанным с операцией купли-продажи драгоценных кам- ней, налогоплательщик отражает в налоговом учете количественную и стоимостную (масса и цена) характеристику приобретенных и реализован- ных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом) нало- гоплательщика. При выбытии реализованных драгоценных камней доход (убыток) определяется в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью. Под учетной стоимостью понимается цена приобретения дра- гоценных камней.

Банки вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам, депозитам и средствам, размещенным на кор- респондентских счетах) и относить их в состав внереализационных расхо- дов в течение отчетного (налогового) периода.

80

Особенности налогообложения страховщиков

Несмотря на общий порядок определения налоговой базы и расчета на- лога на прибыль, состав доходов и расходов, а в некоторых случаях поря- док определения их стоимостного эквивалента (налоговой базы) у стра- ховщиков имеет свои особенности, которые регулируются следующими статьями НК РФ: ст. 293 «Особенности определения доходов страховых организаций (страховщиков)», ст. 294 «Особенности определения расходов страховых организаций (страховщиков)», ст. 294.1. «Особенности опреде- ления доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обя- зательное медицинское страхование».

К доходам по страхованию относятся страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования.

Страховые премии являются источником первичных доходов страхо- вой организации и финансирования инвестиционной деятельности. От их объема зависит размер страховых резервов.

Важнейшим видом расходов по страхованию выступают страховые выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования. К ним относятся выплаты рент, аннуитетов, пенсий, прочие выплаты.

Страховые выплаты и их размеры должны соответствовать условиям договоров, а также другим требованиям законодательства.

Значительную часть расходов страховых организаций составляют страховые резервы. Состав страховых резервов, порядок их образования и использования определяются на основании законодательства о страхова- нии в порядке, установленном Федеральным органом исполнительной вла- сти по надзору за страховой деятельностью.

Учет движения страховых резервов ведется по видам страхования в разрезе договоров.

Для целей налогообложения имеет принципиальное значение соблю- дение ряда условий.

Во первых, все резервы имеют строго целевое назначение.

Во-вторых, отчисления в страховые резервы должны производиться в соответствии с нормативами выплат, предусмотренных тарифными став-

ками по видам страхования и утвержденными страховыми организациями в порядке, определенном в учредительных документах.

На дату включения в состав доходов страховой премии (взноса) нало-

гоплательщик одновременно осуществляет расход в виде отчислений в страховые резервы. Страховые выплаты, производимые в соответствии с условиями договора, включаются страховыми организациями в состав рас- ходов. При этом сумма сформированного по данному договору резерва уменьшается с одновременным включением данной суммы в состав дохо-