3. Нематериальные активы.

3.1 Экономическая сущность, классификация и оценка нематериальных активов.

Нематериальные активы – это неденежные активы, не имеющие физической сущности, предназначенные для использования в течение длительного периода времени (более одного года) в производстве или реализации товаров (работ, услуг), в административных целях и сдаче в аренду другим субъектам. Эти активы можно определить, они контролируются субъектом, и от их использования субъект ожидает получение экономической выгоды в будущем.

Нематериальный актив можно определить: если его можно сдать в аренду, продать, обменять; если можно отнести непосредственно к данному активу ожидаемые будущие экономические выгоды от его использования[14].

Нематериальные активы не имеют физической сущности (они неосязаемы) и могут быть включены в состав как материальных, так и нематериальных активов.

Некоторые нематериальные активы содержатся на физических носителях: компьютерное программное обеспечение – на дискете, фильм – на ленте, юридическая документация (лицензия, патент) – на бумаге. В таких случаях, на соответствие определению и критериям признания нематериальных активов проверяются непосредственно компьютерное программное обеспечение, фильм, юридическая документация (лицензия, патент), а не дискета, лента, бумага, которые в свою очередь являются вспомогательными элементами и не могут быть приняты за основу определения сущности актива.

Несмотря на то, что учет материальных и нематериальных активов имеет значительное сходство, в учете последних такие аспекты как идентификация, измерение, оценка срока полезного функционирования представляются весьма сложными.

Некоторые нематериальные активы могут быть идентифицированы отдельно от других активов фирмы, такие как патенты, торговые марки, другие – не могут быть идентифицированы отдельно, а наоборот – стоимость этих нематериальных активов извлекается из их взаимодействия с другими активами фирмы: примером таких нематериальных активов может быть гудвилл, который основывается на доверии клиентов или на уровне квалификации сотрудников.

Субъект оценивает вероятность получения будущих экономических выгод, используя обоснованные и подтвержденные предположения. Объективным доказательством того, что ожидаемые экономические выгоды будут получены непосредственно от использования нематериального актива, является оценка руководством возможных экономических условий, которые будут существовать в течение срока полезной службы актива.

Пример. Фармацевтическое предприятие “Феникс”, расположенное в зоне повышенной радиации, заключило лицензионное соглашение с фармацевтической фирмой “Бота” на производство лекарственного препарата для лечения заболеваний, связанных с радиационным облучением.

У руководства компании есть уверенность в том, что экономические выгоды, непосредственно связанные с лицензионным соглашением (которое будет классифицироваться как нематериальный актив), будут получены, так как:

• данные предварительного социологического опроса о потребности в препарате населения, проживающего в данной местности, дают основание для уверенности в том, что производство препарата принесет будущие экономические выгоды;

• руководство компании намеревается использовать соглашение для производства препарата, что отражено в бизнес-плане;

• кредиторы, согласно заключенным договорам, предоставят необходимые финансовые и другие ресурсы.

В некоторых случаях субъект может запретить доступ других к экономическим выгодам от использования нематериального актива, без оформления права соответствующими юридическими документами.

Например, предприятие по производству посуды владеет технологией изготовления кастрюль с двойным дном, пользующихся спросом у потребителей. Оно не контролирует экономические выгоды, посредством оформления юридического права, так как технология не запатентована. В качестве защиты от доступа других субъектов к экономическим выгодам предприятие использует как одно из средств защиты правовую ответственность работников. В контрактах с работниками, имеющими доступ к технологии изготовления, предусмотрено, что данная технология является коммерческой тайной, на разглашение которой работники не имеют права.

К нематериальным активам относятся: лицензионные соглашения; компьютерное программное обеспечение; патенты; авторские права; приобретенные со стороны товарные знаки, знаки обслуживания, фирменные наименования; затраты на опытно-конструкторские работы, удовлетворяющие критериям признания нематериальных активов и другие.

Нематериальные активы можно разделить на четыре группы.

Нематериальные активы, связанные с производством. В эту группу входят “ноу-хау”, права на использование производственной информации, программное обеспечение ЭВМ и базы данных, технологии интегральных микросхем, использование определенной формулы, технологии или внешнего вида продукции, промышленные образцы, сервитуты и др.

“Ноу-хау” – термин, применяемый в международных отношениях для определения технических зданий, выраженных в форме документации, производственного опыта, навыков и т.п. В широком смысле слова “ноу-хау” – совокупность технических, коммерческих и других знаний, оформленных в виде технической документации, навыков и производственного опыта, необходимы для организации того или иного вида производства, но не запатентованных. Это понятие широко используется в лицензионных соглашениях, договорах о техническом сотрудничестве, лизинге, строительстве “под ключ”, различных видах услуг и т.д. В коммерческой практике “ноу-хау” считается собственностью субъекта наряду с патентами на изобретения, товарными знаками, авторскими правами и патентной информацией, но оно тогда может отвечать определению нематериального актива, когда, при сохранении его секрета, предприятие контролирует доход, ожидаемый от его использования.

Учет прав на использование производственной информации. К данному виду нематериальных активов относится приобретаемая за плату производственная информация или затраты на ее создание самим субъектом, способная в течение определенного времени приносить доход. Например, банки данных о потенциальных потребителях продукции субъекта внутри страны и за рубежом; о поставщиках сырья, материалов и услуг; конкурентах и т.п.

Программное обеспечение ЭВМ – совокупность системы обработки данных и программных документов, необходимых для эксплуатации этих программ, приобретенных предприятием и способных в течение длительного времени приносить доход.

Нематериальные активы, связанные с коммерческой деятельностью. В эту группу входят товарные знаки, места происхождения товаров и др.

Товарные знаки и знаки обслуживания. Товарный знак, знак обслуживания – это обозначение, зарегистрированное в соответствии с законодательством или охраняемое без регистрации в силу международных договоров, в которых участвует Республика Казахстан, служащее для отличия товаров (услуг) одних юридических или физических лиц от однородных товаров (услуг) других лиц. Право на товарный знак охраняется Законом, если он зарегистрирован на имя юридического или физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность.

Знаки могут быть словесными, изобразительными, объемными или их комбинациями; их регистрируют в любом цвете или цветном сочетании. Не допускается регистрация товарных знаков, состоящих только из обозначений, не обладающих различительной способностью, а также представляющих собой государственные гербы, флаги и эмблемы, официальные названия государств, эмблемы, сокращенные или полные названия международных и межправительственных организаций и другие знаки отличия или сходные с ними до степени смешения.

Наименование места происхождения товара – это наименование страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями или людскими факторами одновременно.

Нематериальные активы, связанные с правами пользования. В эту группу входят права на изобретения, права на использование лицензии и др.

Патенты. Патент является полученным правом, позволяющим его держателю использовать, производить, продавать и контролировать охваченный данным патентом продает, процесс или род деятельности и одновременно запрещающий осуществлять те же действия другим лицам. Действие патента распространяется на территории того государства, где он выдан. Срок действия патента устанавливается национальным законодательством (как правило, 15-20 лет). Кроме того, под патентом понимается документ, свидетельствующий о праве занятия каким-либо промыслом, торговлей, скупкой товара и т.п.

Промышленные образцы. Патенты, в соответствии с действующим законодательством, выдаются на подтверждение и исключительного права на использование промышленных образцов. К промышленному образцу относятся художественные и художественно-конструкторские решения, определяющие внешний вид изделия. Промышленные образцы могут быть объемными (модели), плоскостными (рисунки) или комбинированными.

Лицензии (от латинского – свобода, право) – разрешения, выдаваемые компетентными государственными органами на осуществление каких-либо операций. Лицензии различаются по следующим признакам:

по субъектам,

по объему деятельности,

по времени действия,

по территориальной сфере действия.

Прочие виды нематериальных активов. В эту группу входят “Цена фирмы” (“гудвилл”), интеллектуальная собственность и др.

Гудвилл. С точки зрения бухгалтерского учета гудвилл представляет собой возникающую при слияниях и приобретении компаний разницу между ценой, выплачиваемой за приобретаемое предприятие, и оценочной стоимостью его чистых активов (активов за вычетом обязательств), выделяемых в самостоятельные учетные единицы.

Гудвилл может возникнуть только при купле-продаже предприятия в целом, поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными активами предприятия[19].

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными. В числе наиболее характерных из них, как правило, такие, как: необычайно эффективная рекламная политика, особо действенная система сбыта, высокий кредитный рейтинг, преимущества географического расположения, наличие устойчивых, эффективных и надежных связей с поставщиками и т.д. Перечисление этих факторов говорит о том, что гудвилл существует на протяжении всей деятельности предприятия, но отражается в отчетности он только при продаже предприятия, поскольку только в этом случае существует возможность его оценки на основе объективной информации – цены, по которой покупается предприятие.

Интеллектуальная собственность. Понятие “интеллектуальная собственность” охватывает авторские права, права, относящиеся к деятельности артистов-исполнителей, звукозаписи, радио- и телевизионных передач, изобретательское и патентное право, право на научное открытие, право на промышленные образцы, товарные знаки, фирменное наименование (фирму) и коммерческие обозначения, защиту от недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в области производства, науки, литературы и искусства.

Нематериальный актив признается в качестве актива только в тех случаях, когда высока вероятность того, что субъект получит в будущем ожидаемые экономические выгоды, непосредственно связанные с данным активом и когда можно достоверно определить стоимость актива[19].

Нематериальные активы в момент признания оцениваются по первоначальной стоимости. Оценка первоначальной стоимости нематериальных активов зависит от способа их приобретения: поступления со стороны (покупка, приобретение в результате объединения организаций, за счет государственной субсидии, обмен) или создания самим хозяйствующим субъектом.

Согласно принципу стоимости, нематериальные активы должны отражаться при приобретении по стоимости их приобретения. Стоимость приобретения включает все затраты, понесенные в связи с приобретением актива, в том числе, цену покупки, затраты по перевозке, юридические расходы и любые другие затраты.

В первоначальную стоимость нематериального актива, приобретенного в кредит, вознаграждение (интерес), уплаченное за кредит не включается и относится на расходы периода.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных от государства бесплатно, за номинальную сумму или приобретенных за счет государственной субсидии признается по стоимости реализации, которая является достоверной, если она определена с учетом активного рынка для данного вида нематериальных активов.

Поступление и выбытие нематериальных активов оформляют Актом приемки-передачи нематериальных активов. В акте должно указываться точное наименование вида нематериальных активов и дата его передачи предприятию (дата создания на предприятии), характеристика объекта, его первоначальная стоимость, норма амортизации и другие необходимые данные. При оформлении приемки нематериальных активов акт составляется в одном экземпляре на каждый объект. Акт после оформления с приложенной документацией передается в бухгалтерию, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия или лицами на то уполномоченными[10].