54. Порядок учета не контролируемой доли участия (доли меньшинства) при подготовке консолидированной отчетности в соответствии с мсфо

Если в результате сделки по объединению бизнеса приобретено менее 100% голосующих акций, акционеры приобретенной компании подразделяются на основных (мажоритарных), которым принадлежит контроль над компанией, и миноритарных, которые, владея правом на часть чистых активов и прибыли приобретенной компании, не имеют контроля над ней.

Доля, не обеспечивающая контроль (до 2009 г. – доля меньшинства) – часть чистых результатов деятельности (прибыли или убытка) и чистых активов дочерней компании, приходящаяся на долю в капитале этой компании, которой материнская компания не владеет, прямо или косвенно, через дочерние компании.

ДМ = (100 - %)*A

где A - идентифицируемые чистые активы по справедливой стоимости;

% - доля в чистых активах приобретаемого бизнеса.

В консолидированном балансе объединенной компании доля меньшинства отражается в разделе «Капитал» отдельно от капитала материнской компании.

Подробно учет доли меньшинства рассмотрен в МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность».

Оценка неконтролируемой доли участия проводится одним из двух методов:

1. по полной справедливой стоимости неконтролируемой доли

2. пропорционально доле в идентифицируемых чистых активах

В первом случае стоимость неконтрольной доли определяется, исходя из рыночных котировок акций приобретенной компании либо при их отсутствии с помощью оценочных технологий.

Во втором – расчетным путем. В результате в отчетности будет отражен гудвил пропорционально доле в покупке (объединении).

Компания вправе выбрать метод оценки для каждой сделки.

Организации следует определять метод оценки неконтрольной доли для каждой отдельной операции.

Выбор метода оценки приводит к определенным последствиям:

- оценка неконтрольной доли участия по справедливой стоимости приводит к увеличению суммы чистых активов;

- гудвил признается в отношении как контрольной, так и неконтрольной долей участия (метод «полного гудвила»);

- появляются дополнительные затраты на оценку;

- в последующем увеличивается обесценение гудвила;

- тестирование на обесценение упрощается (не нужно пересчитывать гудвил по дочерним компаниям в частичном владении);

- возможность выбора метода оценки влияет на намерения выкупить неконтрольную долю участия.

При покупке бизнеса по частям – поэтапного приобретения ранее имевшаяся доля участия переоценивается по справедливой стоимости на дату получения контроля, и эта стоимость включается в расчет гудвила.

До 2009г. для учета доли меньшинства применялась так называемая модель материнской компании, когда финансовая отчетность рассматривалась с точки зрения контролирующих акционеров. При покупке дополнительной доли, не обеспечивающей контроль, компания должна была отражать дополнительный гудвил, при ее выбытии – прибыль или убыток.

Внесенные в стандарт МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность» поправки требуют отражения таких операций на основе модели экономического субъекта. Она подразумевает, что все владельцы долей в уставном капитале являются акционерами компании, даже если они не акционеры материнской компании. При использовании подхода экономического субъекта любая операция с долей, не обеспечивающей контроль, и не приводящая к его изменению, отражается непосредственно на счетах капитала. Например, частичное выбытие доли участия в дочерней компании при сохранении контроля у материнской компании не приводит к возникновению прибыли или убытка, а является основанием для увеличения или уменьшения капитала. Приобретение некоторой или всей доли меньшинства рассматривается как операция, аналогичная выкупу собственных акций, и отражается в капитале.

Если в результате продажи доли в дочерней компании происходит потеря контроля, но сохраняется значительное влияние, оставшаяся часть будет учитываться как инвестиция в ассоциированную компанию согласно МСФО (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные организации». При полной утрате влияния оставшаяся часть доли отражается как актив, согласно МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

В любом случае при потере контроля производится переоценка оставшейся доли участия по справедливой стоимости с отражением изменений в составе прибыли или убытка от выбытия дочерней компании.

Общий совокупный доход распределяется как на владельцев материнской компании, так и на «держателей неконтролирующего пакета» (ранее именовались «долей меньшинства»). Это необходимо сделать даже в том случае, когда результаты по неконтролирующему пакету представляют собой дефицит (ранее превышение по убыткам в большинстве случаев начислялось на владельцев материнской компании).