3.2. Учет коммерческих расходов

В процессе осуществления внешнеэкономической деятельности ее участники несут определенные издержки, которые являются составной частью полной себестоимости реализуемых товаров. Такие расходы принято называть коммерческими, т. е. напрямую не связанными с процессом их производства.

Удельный вес коммерческих расходов в цене товара значителен. Поэтому четкая постановка этих расходов, правильное и своевременное оформление их первичными документами имеет приоритетное значение. Размер коммерческих расходов определяется базисными условиями поставки товара. На условиях CIF (или франко-граница страны покупателя) такие расходы оплачиваются самим поставщиком и включаются им в фактическую стоимость товара, величина которой указывается в счете.

На этом этапе продвижения товаров к импортеру экспортер оплачивает такие расходы в основном в иностранной валюте. В связи в этим в аналитическом учете расходов за границей выделяют в отдельные статьи расходы на морские и речные перевозки. В состав коммерческих расходов за границей, помимо указанных выше расходов, включаются такие затраты: на хранение грузов, потери их в пределах норм естественной убыли, брокерские услуги и другие расходы. В таких условиях поставки, как:

• поставки морским или речным путем на условиях FOB – порт страны-экспортера;

• поставка транзитом при железнодорожных перевозках при отсутствии у России и страны поставщика общей границы;

• поставка воздушным путем на условиях франко-борт самолета в аэропорту страны-поставщика и в некоторых других случаях предприятие-экспортер оплачивает транспортные и другие расходы (страхование груза, его приемку и обработку, экспедиторское обслуживание и т. п.) за свой счет и учитывает в составе накладных расходов.

Состав коммерческих расходов включает расходы:

• на тару и упаковку товаров на складах готовой продукции;

• по доставке товаров к пункту отправления;

• по погрузке в транспортные средства;

• по страхованию грузов в пути;

• комиссионные сборы, уплачиваемые посредническим внешнеторговым и иным фирмам;

• по организации выставок как внутри страны, так за рубежом;

• экспортные и импортные пошлины;

• на рекламу;

• сборы на таможенное оформление товаров;

• другие аналогичные по назначению расходы.

Более полный перечень коммерческих расходов устанавливается исходя из базисных условий поставки «Инкотермс-2000», отраслевыми нормативными документами и учетной политикой предприятия. Все они формируют текущие накладные расходы. Однако в процессе осуществления экспортных операций возникают и так называемые непроизводительные расходы, объективно нехарактерные для подобных операций. Это различные штрафы, пени, неустойки, относимые непосредственно на финансовые результаты участников внешнеэкономических сделок.

Аналитический учет их ведется по каждой статье в ведомости № 15. Такие расходы, как на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, включаются в себестоимость отдельных видов продукции прямым путем. При невозможности списания их подобным образом устанавливается иной порядок. В этой ситуации используется косвенный метод распределения накладных расходов. За основу в качестве базы распределения могут быть взяты такие исходные данные, как вес, объем, производственная себестоимость и другие показатели исходя из отраслевой специфики. Если же указанные расходы осуществляются в цехах, изготавливающих продукцию, т. е. являются составной частью текущих производственных издержек, то они не относятся к коммерческим.

Все другие коммерческие расходы (кроме расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно включаются в себестоимость продаж продукции.

Исходя из варианта формирования выручки по отгрузке в учете участника внешнеэкономической деятельности все расходы по продаже списываются на счет 90 «Продажи».

Синтетический учет коммерческих расходов ведется на собирательно-распределительном счете 44 «Расходы на продажу». При осуществлении экспортных операций к нему могут быть открыты следующие субсчета:

44-1 «Расходы на продажу по экспорту и реэкспорту в рублях;

44-2 «Расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте;

44-3 «Общеторговые расходы на продажу по экспорту».

В процессе формирования накладных расходов счет 44 «Расходы на продажу» дебетуется в корреспонденции с кредитом следующих счетов:

02 «Амортизация основных средств» – на сумму износа весоизмерительных приборов и другого имущества, связанного с продажей и хранением товаров в местах их продажи;

10 «Материалы» – на стоимость упаковочных материалов, израсходованных в процессе отгрузки и продажи товаров (оборудование вагонов и т. п.).

На счете 44 «Расходы на продажу» учитываются обязательства организации перед бюджетом и таможенными органами по таможенным платежам.

При этом следует иметь в виду, что таможенные пошлины, как преобладающая часть в составе таможенных платежей, подлежат уплате в бюджет: Дебет счета 44 «Расходы на продажу». Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по таможенным платежам».

Погашение обязательств по уплате таможенных пошлин:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по таможенным платежам». Кредит счета 52 «Валютные счета», субсчет «Текущие валютные счета».

Таможенные сборы подлежат уплате не в бюджет, а к конкретному таможенному органу, осуществляющему таможенное оформление товаров, перемещаемых через таможенную территорию РФ.

В учете отражение обязательств декларантом перед таможенным органом по уплате таможенных сборов вывозимых товаров отражается записью: Дебет счета 44 «Расходы на продажу». Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможней».

Погашение обязательств перед таможенным органом по уплате таможенных сборов в рублях в учете декларанта отражается записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможней». Кредит счета 51 «Расчетные счета».

Когда уплата таможенных сборов осуществляется в валюте:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Кредит счета 52 «Валютные счета», субсчет «Текущие валютные счета».

Суммы коммерческих расходов, относящиеся к проданной продукции, в отчетном периоде включаются в ее полную себестоимость: Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 11 «Выручка от продаж экспортных товаров, коммерческого оборудования и услуг». Кредит счета 44 «Расходы на продажу», соответствующий субсчет.

В условиях журнально-ордерной формы учета указанная запись отражается в журнале-ордере №11.

Отражение отдельных коммерческих расходов на счетах зависит также от того, на каком этапе продвижения товаров к импортеру они имеют место. Если такие расходы возникли на таможенной территории РФ, то их формирование следует отражать по дебету счета 44 «Расходы на продажу», субсчет 1 «Расходы на продажу по экспорту и реэкспорту в рублях». В том случае, когда они имеют место за границей, учет таких расходов должен вестись на субсчете 2 «Расходы на продажу по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте».

В целях полного исчисления фактической себестоимости проданной продукции на экспорт необходимо аналитический учет к счету 44 «Расходы на продажу» вести по каждому контракту как в рублях, так и в иностранной валюте. Подобный вариант учетной политики позволит экономически обоснованно группировать отдельные статьи затрат и отслеживать степень эффективности в процессе каждой внешнеторговой сделки.

Коммерческие расходы не относятся на себестоимость работ и услуг, нереализованных на сторону.