Классификация методов учета затрат и калькуляции себестоимости

Признак	Состав
Полнота учета затрат	Абзорпшен-костинг (метод полных затрат)-(traditional costing) Директ-костинг- (direct-costing)
Объект учета затрат	Позаказный метод Попередельный метод Попроцессный метод (котловой) Смешанный метод АВ-костинг (функционально-стоимостной анализ)- (activity-based costing) «Точно-в-срок» (JIT) – (just-in-time) Калькулирование по последней операции -(endpoint costing) Таргет-костинг -(target-costing) Кайзен- костинг - (kayzen-costing)
Оперативность учета и контроля затрат	Фактическое калькулирование Смешанное калькулирование (нормальное) (normal costing) Нормативный учет (стандарт кост) - (stsndart cost)

Основное отличие методов «абзорпшен-костинг» и «директ-костинг» заключается в порядке распределения постоянных производственных расходов между калькуляционными периодами.

«Абзорпшен-костинг» (или метод полной себестоимости, метод полных затрат, метод поглощенных затрат) - метод калькулирования себестоимости продукции с включением всех производственных затрат или с распределением всех производственных затрат между реализованной продукцией и запасами. Он традиционно применялся в отечественном учете без альтернативных методов, поэтому специального названия не имел. Методика учета заключается в том, что все затраты, собранные по дебету производственных счетов обязательно распределяются между остатками незавершенного производства и готовой продукцией, затем между остатками готовой, отгруженной и реализованной продукции.

«Директ-костинг», или система учета только переменных затрат, выделяет усеченную себестоимость без постоянных затрат. Методика основана на маржинальном подходе: общая сумма постоянных расходов показывается обособленно, что помогает сосредоточить внимание менеджеров на поведении переменных расходов и контролировать совместное выполнение долгосрочных и краткосрочных планов. «Директ-костинг» используется при принятии многих решений, в основном краткосрочного характера, например, при выборе продукции для производства, ценообразовании, определении оптимального объема производства и реализации и т.д.

Фактическое калькулирование основано на исчислении прямых затрат исходя из фактического количества израсходованных ресурсов и фактических цен (расценок, тарифов), а косвенных - на основе фактического коэффициента распределения. Метод является традиционным для отечественных предприятий. Методика использования фактических данных не отличается от зарубежной. Проблемы метода обычно связаны с распределением и перераспределением затрат: общепроизводственных, общехозяйственных, встречных услуг вспомогательных производств, распределением затрат между выпуском и незавершенным производством (НЗП), себестоимостью проданных товаров (продукции, работ, услуг) и остатками затрат на складе готовой продукции и пр.

При смешанном калькулировании цеховые общепроизводственные расходы, как правило, распределяются в следующей последовательности:

1) выбирается группа распределяемых ОПР, например, целесообразно обособленно собирать на счетах и распределять расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

2) составляется смета ОПР (или другой группы расходов) на плановый период, обычно на год;

3) выбирается база распределения ОПР (или другой группы расходов), она должна в наибольшей степени отвечать взаимосвязи общепроизводственных расходов и выбранной базы;

Отклонения (экономия или перерасход) в зависимости от учетной политики могут относится либо к затратам на продукт, либо к затратам на период (последнее преобладает на практике). В первом случае их распределят пропорционально между остатками НЗП, готовой продукцией и себестоимостью проданной продукции; во втором - их отнесут на уменьшение (увеличение) прибыли отчетного периода.

Современный отечественный бухгалтерский финансовый учет имеет возможность применения смешанного калькулирования, если элементом при принятии учетной политики является оценка готовой продукции не по фактической, а по плановой (нормативной) себестоимости. В этом случае применяется механизм одного бухгалтерского счета (в отличие от двух счетов при нормальном калькулировании).

В системе стандарт-кост затраты учитываются по стандартным (нормативным) суммам. Учет материальных затрат ведется без применения первичных документов. Возникающие суммы отклонений фактических затрат от нормативных в дальнейшем учитываются на специальных “конверсионных” (conversional accounts) счетах и списываются за счет прибыли. Прибыль, исчисленная исходя из стандартных затрат, называется маржинальной (marginal profit). Нормативные затраты рассчитываются на основе технологии производства и являются ее неотъемлемой частью. Изменения норм возникают в чрезвычайно редких обстоятельствах, поэтому наибольшее внимание уделяется анализу сверхнормативных расходов. Возможная экономия признается лишь при отсутствии нарушений технологии.

48. Методы управления дебиторской и кредиторской задолженностью;

Содержательной основой КП являются инструменты, которыми руководствуются сбытовые структуры при предоставлении кридита поставщикам и стандарты предоставления кредитов, устанавливающие разумные правила и ограничения.

Каждая организация разрабатывает стандарты представления кредитов и взаимодействия с контрагентами.

Кредитная политика – это управление дебиторской и кредиторской задолженностью, с целью своевременности выполнения договоров и недопущения возникновения сомнительной задолженности.

Процедуры управления дебиторской задолженностью.

Дебиторская задолженность-сумма долгов, причитающихся предприятию, фирме, компании со стороны других предприятий, фирм,а также граждан, являющихся их должниками (дебиторами).

В целях минимизации риска возникновения просроченной дебиторской задолженности, которая может обернуться для предприятия убытками, при формировании политики управления дебиторской задолженностью нужно руководствоваться следующими правилами:

- оценивать финансовое состояние контрагентов, которым предоставляется отсрочка платежа;

- предусматривать такие условия договора, чтобы они побуждали контрагентов избегать нарушения сроков оплаты;

- планировать объем дебиторской задолженности и мотивировать на его достижение сотрудников предприятия, вовлеченных в процесс управления дебиторской задолженностью;

- для реализации перечисленных правил на практике необходимо создание регламента, досконально описывающего весь процесс управления и содержащего информацию о правах и обязанностях сотрудников, вовлеченных в процесс управления.

Как поступить с просроченной задолженностью

Как показывает практика, возникновение просроченной дебиторской задолженности — вполне типичная ситуация для многих российских предприятий. Первое, что нужно сделать в этом случае, — напомнить клиенту о необходимости осуществления платежа. При этом сотрудники финансовой службы осуществляют контроль погашения дебиторской задолженности, а менеджеры отдела продаж, которые тесно работают с клиентами, ведут переговоры. Также необходимо решить, готова ли компания изменить договорные условия в части применения санкций. Например, есть ли возможность подождать оплаты без начисления процентов. Такое решение может приниматься кредитной комиссией в результате рассмотрения причин неуплаты и того, насколько важен данный клиент для компании.

Дальнейшее неисполнение обязательств можно рассматривать как основание для решения вопроса о взыскании дебиторской задолженности и штрафных санкций в судебном порядке.

Управление дебиторской задолженностью — это комплекс мер, направленных на предотвращение ее появления путем тщательного анализа и ранжирования контрагентов. Способствовать этому может издание независимых авторитетных рейтингов надежности предприятий, формирование баз данных, содержащих достоверную информацию, существование кредитных бюро и т. д.

Управление кредиторской задолженностью.

Кредиторская задолженность- временно привлеченные предприятием денежные средства, подлежащие возврату кредиторам в установленные сроки.

Для того чтобы отношения с кредиторами максимально соответствовали целям обеспечения финансовой устойчивости (безопасности) компании и увеличению ее прибыльности и конкурентоспособности, менеджменту компании необходимо выработать четкую стратегическую линию в отношении характера привлечения и использования заемного капитала.

Менеджеры в ходе разработки стратегии кредитования собственного бизнеса должны исходить из решения следующих первоочередных задач - максимизации прибыли компании, минимизации издержек, достижения динамичного развития компании (расширенное воспроизводство), утверждения конкурентоспособности - которые, в конечном итоге и определяют финансовую устойчивость компании. Финансирование данных задач должно быть достигнуто в полном объеме. Для этого, после использования всех собственных источников финансирования (собственный капитал и прибыль - наиболее дешевые ресурсы), должны быть в заданном объеме привлечены заемные средства кредиторов. При этом наиболее весомым ограничивающим фактором в процессе планирования использования заемного капитала необходимо считать его стоимость, которая должна позволять сохранить рентабельность бизнеса на достаточном уровне.

Следующим этапом в ходе разработки политики использования кредитных ресурсов является определение наиболее приемлемых тактических подходов. Существует несколько потенциальных возможностей привлечения заемных средств: 1) средства инвесторов (расширение уставного фонда, совместный бизнес); 2) банковский или финансовый кредит (в том числе выпуск облигаций); 3) товарный кредит (отсрочка оплаты поставщикам); 4) использование собственного "экономического превосходства" (возможность диктовать и навязывать поставщику (кредитору) собственные "правила" игры на рынке и характер договорных отношений или нарушать эти самые договорные отношения без "особых" последствий для собственного "превосходящего" бизнеса).

Менеджеры компаний в своем стремлении максимально использовать возможности всех доступных кредитных средств, в том числе и в виде задержек по зарплате, нарушения сроков плановых платежей поставщикам и т. д., должны оценивать "возможности" каждого отдельного вида платежей индивидуально, так как последствия таких "отсрочек" могут иметь различные последствия, не только в зависимости от вида платежа, но и в зависимости от конкретного "невольного" кредитора.

Для того чтобы оптимизировать кредиторскую задолженность необходимо определить ее "плановые" характеристики. Наиболее часто используемый коэффициент, связанный с оценкой кредиторской задолженности предприятия - это коэффициент ликвидности, который рассчитывается как отношение величины оборотного капитала к краткосрочным долговым обязательствам.

Таким образом, для того чтобы эффективно управлять долгами компании необходимо, в первую очередь, определить их оптимальную структуру для конкретного предприятия и в конкретной ситуации: составить бюджет кредиторской задолженности, разработать систему показателей (коэффициентов), характеризующих, как количественную, так и качественную оценку состояния и развития отношений с кредиторами компании и принять определенные значения таких показателей за плановые. Вторым шагом в процессе оптимизации кредиторской задолженности должен быть анализ соответствия фактических показателей их рамочному уровню, а также анализ причин возникших отклонений. На третьем этапе, в зависимости от выявленных несоответствий и причин их возникновения, должен быть разработан и осуществлен комплекс практических мероприятий по приведению структуры долгов в соответствие с плановыми (оптимальными) параметрами.

49. Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости услуг;

Под методом учета затрат на производство понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

Технологический процесс и объекты калькулирования на каждом предприятии определяются заранее технологической документацией и сметой в зависимости от отраслевых особенностей.

Планирование и учет затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции в зависимости от вида продукции, ее сложности, типа и характера производства на предприятиях лесопромышленного комплекса ведутся на основе нормативного, попроцессного, попередельного и позаказного методов.

Нормативный метод применяется, как правило, при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции, состоящей из большого количества деталей и узлов. Нормативный метод учета затрат на производство позволяет своевременно выявлять и устанавливать причины отклонения фактических расходов от действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства и управление. Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производится отпуск сырья и материалов на рабочие места и оплата выполненных работ. Отклонением от норм считается как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, оплаты труда и других производственных затрат (в том числе вызванные заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступление от нормальных условий работы и т.п.).

При нормативном методе осуществляется систематический учет изменений действующих норм расхода сырья, материалов, оплаты труда и других производственных затрат.

Основой для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции служат калькуляции нормативной себестоимости, которые составляются на все виды продукции, выпускаемой предприятием.

Изменение действующих норм следует, как правило, приурочивать к началу года. В тех случаях, когда нормы изменяются в течение отчетного года, разница между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетного года выявляется и учитывается особо. Все изменения норм, проведенные в течение года, вносятся в нормативные калькуляции на первое число следующего года.

Фактическая себестоимость продукции исчисляется путем прибавления к нормативной себестоимости или вычета из нее выявленных в отчетном периоде отклонений от норм и изменений норм.

При составлении нормативных, плановых и отчетных калькуляций рекомендуется применять единую номенклатуру статей расходов.

Попроцессный метод применяется на предприятиях лесозаготовительной и деревообрабатывающей промышленности. Попроцессный метод учета затрат обычно применяют на предприятиях, выпускающих один или несколько видов продукции с кратким периодом технологического процесса. Примером могут служить предприятия добывающих отраслей промышленности. Планирование, учет затрат и калькулирование на этих предприятиях ведется по производственному процессу в целом, без калькулирования себестоимости на каждой фазе производства. Сущность попроцессного метода заключается в том, что прямые и косвенные затраты планируются и учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Среднюю себестоимость единицы продукции определяют делением всей суммы произведенных затрат за отчетный период на количество продукции за тот же период. Использование этого метода учета затрат возможно при совпадении объектов учета затрат и объектов калькулирования. Номенклатура статей калькуляции в этих производствах, как правило, не содержит статьи "Сырье и материалы". Все затраты, по существу, являются прямыми и могут формироваться по экономическим элементам. Незавершенное производство тоже, как правило, отсутствует.

Попередельный метод применяется на предприятиях целлюлозно - бумажной и лесохимической промышленности с однородным исходным сырьем, материалами и характером выработки массовой продукции, при производстве которой преобладают физико - химические и термические производственные процессы с превращением сырья в готовую продукцию в условиях непрерывного технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляют отдельные самостоятельные переделы.

При попередельном методе затраты на производство учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) и статьям расходов. В качестве объекта учета и калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.д. При этом расходы могут учитываться по цеху (переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, - исчисляться с помощью коэффициентов.

Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях промышленности, в которых обрабатываемое сырье последовательно проходит несколько отдельных, самостоятельных фаз обработки - переделов. Каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную фазу обработки сырья, в результате которой предприятие получает не конечный продукт обработки, а полуфабрикат собственного производства. Полуфабрикаты собственного производства используются не только в следующих переделах своего производства, но и реализуются на сторону другим предприятиям как покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты. Чаще всего попередельный метод учета затрат применяют в металлургии, текстильной, деревообрабатывающей и других отраслях промышленности, для которых характерно разделение технологического процесса на отдельные фазы обработки исходного материала. Затраты на изготовление продукции этих производств учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам. Порядок учета затрат и калькулирования продукции в различных предприятиях по переделам неодинаков. На некоторых предприятиях прямые затраты в бухгалтерском учете отражаются по каждому переделу в отдельности, стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость конечного продукта будет составлять сумму затрат всех переделов (стоимость продукции в промежуточных переделах не калькулируется). Такой вариант попередельного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции называется бесполуфабрикатным.

Затраты одного передела передаются следующему, что отражается по дебету счета 20 "Основное производство" одного цеха и кредиту счета 20 "Основное производство" другого цеха в регистрах аналитического учета. На предприятиях, применяющих полуфабрикатный вариант учета, себестоимость готовой продукции складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и затрат последнего передела, т.е. одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение в учете издержек предприятия называется внутризаводским оборотом, который и подлежит исключению при суммировании затрат по предприятию в целом. Это относится к недостаткам полуфабрикатного варианта учета производства. Достоинство данного метода в том, что он позволяет определить себестоимость отдельных фаз обработки продукции по цехам, выявить место возникновения и причины отклонений фактической себестоимости продукции от плановой или нормативной. Предприятия, реализующие продукцию каждого отдельного передела на сторону, применяют полуфабрикатный вариант учета затрат, остальные - бесполуфабрикатный.

Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирование применяется в индивидуальном и мелкосерийном производствах сложных изделий, а также при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и т.п. работ.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения.

При позаказном методе затраты цехов учитываются по отдельным заказам и статьям калькуляции, а затраты сырья, материалов, топлива и энергии - по отдельным группам. По изделиям, на которые не требуется составления развернутых отчетных калькуляций, учет затрат может осуществляться только по статьям расходов, без расшифровки материалов по группам. Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов. Фактическая себестоимость единицы изделий или работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной до этому заказу продукции.

Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется в производствах с механической сборкой деталей, где технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан, а готовую продукцию выпускает только один последний в технологической цепочке цех. Производственные затраты собирают вначале по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости единицы продукции по сумме затрат всех цехов. При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ на заранее определенное количество продукции.

В целях обеспечения правильности отнесения затрат при позаказном методе рекомендуется организовать надлежащий контроль за правильной выпиской первичных документов в соответствии с нормативно - технической документацией.

В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Особо важным документом для выполнения работ является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство (поставку) продукции. В нем конкретизируются объект договора (заказа), его качественные характеристики, объем (количество) продукции, срок поставки, договорная цена, особые условия (индексация затрат при изменении цен на сырье, оплату труда и др.), форма расчетов и пр. Позаказный метод учета и калькулирования применяют, как правило, в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Постройка корабля, изготовление турбины, блюминга по индивидуальному заказу на производствах тяжелого машиностроения и судостроения характерны для индивидуальных видов производств.

Кроме того, существуют заказы и внутреннего характера, когда одно подразделение (цех) изготовляет продукцию или выполняет работы для другого подразделения (цеха или отдела) предприятия. Оформляют заказ на специальных бланках, выписываемых по числу подразделений (цехов), участвующих в выполнении заказа, и направляют в бухгалтерию.

В управленческом учете при калькулировании себестоимости может планироваться и учитываться неполная (сокращенная, усеченная, ограниченная) себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом отдельном случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию отдельных объектов, а возмещаются общей суммой из выручки за отчетный период.

Одной из модификаций данной системы является система "директ-костинг" (от англ. direct - прямой). Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически (по окончании отчетного периода) списывают в уменьшение финансового результата.

На первых этапах практического применения системы "директ-костинг" в себестоимость включались лишь прямые расходы, отсюда и такое название этой системы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. В настоящее время в системе "директ-костинг" себестоимость рассчитывается не только по прямым переменным расходам, но и с учетом прямых постоянных расходов. Таким образом, применение системы "директ-костинг" на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части. К счету 25 "Общепроизводственные расходы" могут открываться два субсчета:

- 25-1 "Переменные общепроизводственные расходы", которые в конце отчетного периода путем распределения по носителям затрат списываются на счет 20 "Основное производство";

- 25-2 "Постоянные общепроизводственные расходы", которые списываются по окончании отчетного периода в дебет счета 90 "Продажи" и таким образом учитываются при формировании финансового результата.

Задачей нормативного метода учета затрат на производство является своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в хозяйстве, содействие выявлению имеющихся в производстве резервов. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг.

Составление сменных планов работ, отпуск материалов на рабочие места, оплата труда рабочих за выполненные работы производятся на основе текущих или действующих в настоящее время норм (в течение каждого отчетного месяца). На их основе ежемесячно составляются нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям.

Путем сопоставления фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются новые нормативы затрат на следующий отчетный период. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, означающие перерасход ресурсов.

Нормативный метод учета обеспечивает оперативность и возможность предварительного контроля производственных затрат и фактически отвечает всем требованиям управленческого учета, что говорит о назначении учетной информации и ее важности.

Нормативный метод, применяемый в отечественной практике, соответствует широко применяемой на западе системе "стандарт-кост". Эта система предполагает использование стандартов (норм) на затраты материалов, труда накладных расходов и разработанных на их основе стандартных калькуляций. Сумма фактических затрат подразделяется на стандарты и отклонения от стандартов в целях контроля за формированием фактической себестоимости и активного управления этим процессом. Эта информация предназначена только для внутренних пользователей и не подлежит публикации.

Описанные методы учета расходов на производство являются также методами калькулирования себестоимости. Калькулирование как действие представляет собой процесс исчисления себестоимости произведенного продукта, т.е. подсчет всех затрат предприятия или организации на производство и реализацию своей продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Во многих отраслях народного хозяйства калькулирование выполняется по инструкциям или методическим рекомендациям, учитывающим отраслевую специфику.

Обоснованное калькулирование себестоимости необходимо для правильного установления цен на продукцию, исчисления рентабельности и эффективности производства. Процесс исчисления себестоимости продукции заключается в составлении таблиц специальной формы, которые принято называть калькуляциями. Следовательно, под калькуляцией (или калькулированием) понимают, с одной стороны, действие, направленное на исчисление величины себестоимости произведенной продукции, с другой стороны - саму таблицу, с помощью которой происходит это исчисление.

Принято считать, что в полиграфических предприятиях применяется попроцессно-позаказный метод учета затрат. При этом "...под процессом понимают такую часть технологического производства или такую совокупность технологических операций, в результате выполнения которых создается полуфабрикат". Нельзя полностью согласиться с таким определением процесса, которое больше подходит к понятию передела. Ведь по окончании каждого передела создается промежуточный продукт - полуфабрикат, который может при определенных условиях стать товарной продукцией. Хотя такое и возможно в полиграфии, но для полиграфического производства это не характерно, так как работы, как правило, выполняются по заказам, и заказчик принимает полностью изготовленный продукт - печатное издание.

На отдельных предприятиях в целях уменьшения трудоемкости учетных работ применяется обезличенный (котловой) учет затрат, при котором не исчисляется себестоимость отдельных видов изделий. Для такого учета характерно, во-первых, осуществление учета затрат на производство в целом по предприятию, цеху или экономически установленным группам продукции и, во-вторых, распределение обезличенно учтенных фактических затрат между отдельными изделиями пропорционально их плановой (или нормативной) себестоимости. Применение обезличенного (котлового) учета на практике экономически нецелесообразно на крупных промышленных предприятиях. Однако, когда речь заходит об организациях, оказывающих какие-либо услуги или выполняющих какие-либо работы, то в таких случаях именно котловой метод учета затрат является наиболее подходящим для них. Поэтому не стоит вовсе отказываться от применения этого метода там, где это экономически оправданно. Выбранный метод учета затрат должен быть закреплен в учетной политике.

При применении котлового метода учета расходов на производство и реализацию выполненных полиграфических работ сумма незавершенного производства, которая определяется ежемесячно по прямой заработной плате в разрезе цехов, а не по заказам, остается на счете 20 "Основное производство" как конечное сальдо. Все остальные расходы, предварительно собранные на таких затратных счетах, как 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы" и отнесенные по окончании отчетного периода на счет 20, списываются на счет 90 "Продажи". В полиграфических предприятиях осуществление отдельных частей производственного процесса - набор, изготовление матриц, все виды печати, брошюровочно-переплетные работы - представляют собой основное производство. К вспомогательным производствам могут быть отнесены ремонтно-механический, столярный, электромеханический, бумагоподготовительный цеха, компрессорная, котельная, клееварка, вальцеварка, грузовой автотранспорт, участок производства лаков, специальной тары и упаковки, оплачиваемой заказчиками и покупателями отдельно.

Отсутствие точной информации о себестоимости выполнения каждого заказа делает невозможным сопоставление ее с ценой заказа и выявление реального финансового результата по каждому договору. Чтобы определить стоимость работ по договору с заказчиками, в этих типографиях фактически происходит калькулирование продажной цены с использованием специальных компьютерных программ, разработанных специально для полиграфических предприятий. В программу закладывается нормативная стоимость полиграфических работ, расходов на бумагу и переплетные материалы. Затем заносятся параметры конкретного заказа, и компьютер рассчитывает стоимость реализации заказа, которая включается в договор с заказчиком. Нормы, заложенные в программу расчета, пересматриваются раз в полгода с учетом инфляции. Этот метод можно условно назвать нормативным, так как в его основе лежат нормы, рассчитываемые предприятием.

Такая методика облегчает работу управленческого персонала, однако сказать точно, насколько фактические расходы окажутся близкими к расчетным показателям и каков финансовый результат от реализации выполненных заказов, невозможно, так как подобный учет не ведется.

Для получения достоверной информации о финансовых результатах от реализации сданных заказчикам работ необходимо установление взаимосвязи между затратами и доходами и действиями конкретных лиц, ответственных за расходование соответствующих средств. Организация такого учета составляет основу учета затрат по центрам ответственности. Он предполагает выделение зон (центров) ответственности за расходы и доходы в соответствии с организационной структурой предприятия. Центром ответственности может быть производственная бригада или участок, цех, подразделение и т.п., руководитель которого индивидуально отвечает за результаты его работы. Переход на подобную систему управленческого учета расходов на выполнение полиграфических работ позволит получать реальную информацию о финансовых результатах по отдельным заказам.

50. Налоги: виды и их роль в государственном регулировании экономики. Функции налогов;

Согласно статье 17 Налогового Кодекса РФ налог считается установленным, если четко определены налогоплательщики и элементы налогообложения. К элементам налогообложения относятся: - объект налогообложения - налоговая база - налоговый период - налоговая ставка - порядок исчисления налога - порядок и сроки уплаты налога

Налогоплательщик – организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность оплачивать налоги.

Объект налогообложения – доход или имущество, с которго начисляются налоги. Каждый отдельный налог имеет свой, несовпадающий с другими налогами, объект налогообложения. В ст. 38 НК РФ говорится о том, что объектами налогообложения могут быть:

1. операции по реализации товара, работ, услуг

2. имущество

3. прибыль, доход

4. стоимость реализованных товаров, работ, услуг.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Налоговым периодом является календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по окончании которых уплачиваются авансовые платежи. Если организация была создана после начала календарного года, то первым налоговым периодом для нее будет период времени со дня регистрации до конца календарного года. Если организация была создана после первого октября текущего года, то налоговым преиодом будет период времени со дня регистрации до 31 декабря следующего года. Налоговая ставка – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговая ставка, налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам устанавливается НК РФ. Налоговая ставка по региональным и местным налогам устанавливается законами субъектов РФ и нормативно-правовыми актами представительных органов местного самоуправления. По способу установления налоговые ставки подразделяются на:

- твердые (специальные) – устанавливаются в абсолютной сумме

- процентные (адвалорные) – устанавливаются в % от объекта налогооболожения.

Порядок исчисления налога состоит в том, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период. Но в отдельных случаях, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах, обязанность по исчислению налога может быть возложена на налоговый орган.

Порядок и сроки уплаты налога определены статьями 57 и 58 НК РФ, согласно которым оплата налога производится разовым платежом всей суммы налога в наличной или безналичной форме. Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой. Уплата налогов в установленный срок может быть изменена, а именно:

1. получена отсрочка платежа по основаниям ст. 64 НК РФ на срок от одного до шести месяцев.

2. получена рассрочка платежа на срок от одного до шести месяцев.

За отсрочку и рассрочку необходимо заплатить половину ставки рефинансирования ЦБ РФ.

3. может быть предоставлен налоговый кредит на срок от трех месяцев до одного года. Установлена оплата в размере одной ставки рефинансирования ЦБ РФ. Налоговый кредит выдатеся только под залог или поручительство.

Виды:

Федеральные налоги и сборы

К федеральным налогам и сборам относятся:1) налог на добавленную стоимость;2) акцизы; 3) налог на доходы физических лиц; 4) единый социальный налог; 5) налог на прибыль организаций; 6) налог на добычу полезных ископаемых; 7) водный налог; 8) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов; 10) государственная пошлина.

Региональные налоги

К региональным налогам относятся: 1) налог на имущество организаций;2) налог на игорный бизнес;3) транспортный налог.

Местные налоги

К местным налогам относятся:1) земельный налог;2) налог на имущество физических лиц.

Функции налогов:

1. Фискальная функция. Является основной функцией налогообложения, посредством которой реализуется главное предназначение налогов: формирование и мобилизация финансовых ресурсов государства, а также аккумулирование в бюджете средств для выполнения общегосударственных или целевых государственных программ.

2. Распределительная (социальная) функция налогов состоит в перераспределении общественных доходов между различными категориями населения.

3. Контрольная функция налогов. Через налоги государство осуществляет контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и граждан, а также за источниками доходов и расходами. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налоговой системы, обеспечивается контроль за видами деятельности и финансовыми потоками.

4. Поощрительная функция налогов. Заключается в предоставлении налоговых льгот, представляет собой приспособление налоговых механизмов в целях реализации социальной политики государства.

5. Регулирующая функция налогов - функция управления социальными процессами.

51. Налоговое регулирование и налоговое планирование;

Налог - это обязательный безвозмездный платеж (взнос), установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок. Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня и обезличиваются а нем. Этим налоги отличаются от всевозможных сборов, которые в обязательном порядке уплачиваются плательщиками в бюджет соответствующего уровня, но при этом должны использоваться только на те цели, ради которых они взимались.

В настоящее время налоговой системе России присущ преимущественно фискальный характер, что затрудняет реализацию заложенных в налоге стимулирующего и регулирующего начал. Изъятие государством в пользу общества определенной части валового внутреннего продукта (ВВП) в виде обязательного взноса, который осуществляют основные участники производства ВВП, и составляет сущность налога. Экономическое содержание налогов выражается взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан по поводу формирования государственных финансов. Принятые нормативные акты по налогообложению охватывают все сферы коммерческой и некоммерческой деятельности как юридических, так и физических лиц (налогоплательщиков) на территории страны.

Объектами налогообложения являются:

* прибыль (доход); * стоимость определенных товаров; * добавленная стоимость продукции, работ, услуг; * имущество юридических и физических лиц; * дарение, наследование имущества; * операции с ценными бумагами; * отдельные виды деятельности; * другие объекты, установленные законом.

Существующие налоговые платежи и сборы можно разделить по объекту налогообложения на три группы: * налоги с доходов (выручки, прибыли, заработной платы); * налоги с имущества (предприятий и граждан); * налоги с определенных видов операций, сделок и деятельности (налог на операции с ценными бумагами, лицензионные сборы и др.).

В соответствии с действующим законодательством все налоги и сборы подразделяются на федеральные, региональные (налоги республик в составе Российской Федерации, краев, областей и автономных образований) и местные.

Общественные отношения в сфере налогообложения непосредственно связаны с государственным налоговым контролем и управлением экономическим и социальным развитием общества через механизм налогообложения. Данные отношения, охватывающих разнообразные сферы государственных, имущественных, властных и распорядительных отношений, и составляют предмет налогового права.

Налоговое право представляет собой отрасль правовой системы Российской Федерации, которая регулирует общественные отношения в сфере налогообложения, т. е. отношения в связи с осуществлением сбора налогов и иных обязательных платежей, организацией и функционированием системы органов налогового регулирования и -налогового контроля на всех уровнях государственной власти и местного самоуправления. Преимущественно властный характер этих отношений не означает, что налоговое право безразлично к регулированию имущественных отношений, вытекающих из властных.

Налоговый кодекс РФ содержит много норм, связанных с особенностями государственного управления доходной частью бюджета. Для целей налогообложения, с точки зрения экономических основ налогообложения, расширительно толкуются нормы традиционного гражданского права (это касается, например, долей участия одного предприятия в другом). Имеются, конечно, определенные сложности в согласовании норм Гражданского и Налогового кодексов, но вопрос о применении того или иного акта в конкретных правоотношениях будет решаться судебными органами. Главное, что характерно для регулятивной роли налогового права и в чем в наибольшей степени проявляются его особенности, - это функционирование системы налоговых органов. Соответственно, налоговое право фактически выступает в качестве юридической формы реализации задач, функций, методов и полномочий, возлагаемых Конституцией и законодательством Российской Федерации на субъекты исполнительной власти, действующие в рамках разделения властей. Поэтому налоговое право отчетливо выражает все особенности, присущие управленческой финансовой деятельности государства, являясь по своему юридическому назначению управленческим правом (или - правом налогового управления). Закрепляя соответствующие правила поведения в сфере налогового управления и контроля, административное, финансовое право придает налоговым общественным отношениям характер правоотношений.

Действующее налоговое право имеет ряд особенностей:

1. Обложение хозяйствующих субъектов (юридических лиц) как приоритетное направление по налоговым изъятиям. 2. Достаточно высокий удельный вес (по сравнению с зарубежными странами) доли косвенных налогов и относительно более низкий - прямых. 3. Разветвленная система федеральной Госналогслужбы РФ, непосредственное подчинение входящих в нее нижестоящих структур вышестоящим, главной задачей которых является обеспечение контроля за поступлением всех налогов, включая региональные и местные. 4. Широкий перечень разнообразных льгот, установленных законодательством субъектов Федерации и направленных преимущественно на стимулирование производства. 5. Установление жестких санкций за различные нарушения налогового законодательства, включая меры финансовой, административной и уголовной ответственности. 6. Обязательность постановки всех субъектов предпринимательской и хозяйственной деятельности на учет в налоговых органах с правом открытия расчетного счета в банках только после регистрации в налоговых органах. 7. Первоочередность направления средств, имеющихся у предприятий на счетах, на уплату налогов по сравнению с остальными расходами предприятия. 8. Возможность для налогоплательщиков получения по их просьбе отсрочек и рассрочек платежей в пределах текущего года, а также финансовых санкций, если их применение может привести к банкротству и прекращению дальнейшей производственной деятельности налогоплательщика.

Налоговое право, основанное в целом на предмете и методе финансового права, имеет свои, специфические черты предмета и метода, что признается необходимым условием выделения комплекса правовых норм в подотрасль.

Налоговые отношения отличаются от финансовых отношений юридическим и экономическим содержанием, государственными формами их реализации, функциями налоговых норм в государственном управлении и контроле имущественных отношений.

Содержание, функции и формы налоговых мер определяют особенности метода правового регулирования. Основным правовым методом налогового регулирования являются государственно-властные предписания со стороны федеральных и региональных органов власти и управления в области налогообложения. Этот метод применяется относительно субъектного состава (участников) налоговых отношений, которые находятся в административных налоговых отношениях.

Вместе с тем по объектам налоговых отношений, которые охватывают собственность (имущество и доходы) юридических и физических лиц, государственных органов и органов местного самоуправления, возможно применение гражданско-правового метода, учитывая равенство всех форм собственности и одинаковую степень защиты каждой из них. Поэтому в определенной степени можно говорить о комплексном характере метода налогового права. Однако административно-правовой метод является главным, а гражданско-правовой - подчиненным, поскольку налоговые отношения преимущественно носят финансово-административный характер. Особенности первого (главного) метода заметно проявляются в полномочиях и функциях государственных налоговых органов, обязанных давать властные предписания участникам налоговых отношений. Особенности второго (подчиненного) гражданско-правового метода проявляются в нормах налоговых законов о правовом режиме налогообложения имущества и доходов в процессе осуществления предпринимательской, торговой, посреднической, инвестиционной и другой экономической деятельности. Финансовое право в целом и налоговое право в частности в современных условиях развития мирового хозяйства и национальных рыночных отношений не могут использовать только властные методы, а должны считаться с имущественными правами участников гражданского оборота, неприкосновенностью частной собственности, необходимостью защиты прав и свобод человека.

Налоговое планирование — это активные действия налогоплательщика по уменьшению налоговых платежей. Основными понятиями налогового планирования являются оптимизация налогов и минимизация налогов.

Сущность налогового планирования

Налоговое планирование (НП) представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования (управления финансами) организации. Сущность НП заключается в том, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. НП можно определить как планирование финансово-хозяйственной деятельности организации с целью минимизации налоговых платежей. Оно может быть как индивидуально направленным и носить адресный характер, так и применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов.

Оптимизация является более широким понятием и включает в себя минимизацию. Термин «минимизация налогов» несколько неудачен в том смысле, что абсолютная минимизация налогов достигается при полном прекращении хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Оптимизация налогов предполагает увеличение финансовых результатов при экономии налоговых расходов, а также решает задачу не допустить большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия. При оптимизации налогов могут решаться и иные финансовые задачи, далекие от минимизации. Например, формирование в отчетном периоде существенной прибыли для привлечения новых кредитов и акционеров. Для указанного случая оптимизация налогов коснется не только отчетного периода, но и следующего за ним. В понятие оптимизации также входит работа по предотвращению чрезвычайно большого, по сравнению с обычным уровнем, налогообложения вследствие ошибок в оформлении сделок.

Цели

Основными целями НП являются оптимизация налоговых платежей, минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышение объема оборотных средств предприятия и, как результат, увеличение реальных возможностей для дальнейшего развития организации, для повышения эффективности ее работы. За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения налоговых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово — хозяйственной деятельности и для дальнейшего эффективного развития производства.

Этапы

Составными частями (этапами) НП являются:

определение главных принципов;

анализ проблем и постановка задач;

определение основных инструментов, которые может использовать организация;

создание схемы;

осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Определение главных принципов

Под рисками налоговой оптимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с этим процессом, иваленте. Общие риски минимизации налогов можно оценить как совокупность возможных прямых потерь (убытков) налогоплательщика при налоговом контроле, включая взыскание недоимок и штрафов, а также возможные предстоящие расходы на урегулирование негативной ситуации. Налоговыми рисками являются:

риски налогового контроля

риски усиления налогового бремени

риски уголовного преследования

Анализ проблем и постановка задач

Содержанием этого этапа НП являются изучение (анализ) налоговых проблем организации и постановка задачи, в соответствии с которой затем подбираются инструменты и разрабатываются схемы НП. Налоговый анализ включает, в частности, определение особенностей организации финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, формирование налогового поля (перечень основных налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и льготы), анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций (в том числе бухгалтерских записей), оценку суммы налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования и др.

В качестве задачи налогового планирования может выступать минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору; по совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки); по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация, и т. д.

Инструменты

Действующее налоговое законодательство предоставляет хозяйствующим субъектам ряд возможностей для практической реализации НП.

Инструменты НП — налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежании двойного налогообложения и т. д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования.

В качестве основных инструментов НП можно выделить следующие:

Налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством (например, льготы по налогу на имущество организаций, работниками которых являются инвалиды, если их численность составляет более 50 %).

Оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений (например, реализация продукции самостоятельно или через комиссионера; производство готовой продукции из собственного сырья или из давальческого сырья).

Цены сделок (например, увеличение покупных или снижение продажных цен по сделкам с контрагентами).

Отдельные элементы налогообложения (например, дифференциация налоговых ставок по прибыли (доходу) у индивидуальных предпринимателей и у юридических лиц).

Специальные налоговые режимы, предусмотренные ст.18 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), и особые системы налогообложения (например, упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, единый налог на вмененный доход).

Льготы, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями (например, разработка схем международного налогового планирования — взаимодействия в своей коммерческой деятельности фирм, зарегистрированных в иностранных государствах и имеющих режим льготного налогообложения).

Элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения, учетная политика в целях налогообложения (например, метод определения выручки от реализации «по оплате» или «по отгрузке», оценка материально — производственных запасов и расчет их фактической себестоимости при списании в производство, порядок переоценки основных средств, наличие или отсутствие резервов предстоящих расходов и платежей).

Создание схемы налогового планирования

При осуществлении НП организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово — хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты НП с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи НП наилучшим образом. Схема НП представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям.

При осуществлении НП необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т. д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

Обычно изменения, которым подвергается налоговое законодательство, вступают в силу не сразу после принятия соответствующих документов, а по истечении определенного периода времени (вплоть до нескольких лет). Таким образом, сотрудники организации, создающие схемы налогового планирования, могут заранее ознакомиться с нормативными правовыми актами и понять, какие налоговые выгоды можно извлечь из их применения.

Самый ответственный период для создания новых схем налогового планирования - последние недели перед началом нового года, так как большинство изменений, могущих выгодно оптимизировать налогообложение, вступают в силу с 1 января каждого года. В некоторых случаях требуется изменить те или иные положения учетной политики организации в целях налогообложения.

52. Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности;

Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" правовое регулирование аудиторской деятельности осуществляется в соответствии с настоящим Законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами, регулирующими отношении я, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности. В общем виде система источников правового регулирования аудиторской деятельности в настоящее время может быть представлена следующим образом:

• Конституция Российской Федерации (ст. ст. 8, 34);

• Закон N 307-ФЗ;

• иные федеральные законы (например, Федеральный закон от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации");

• ГК РФ (ст. ст. 779 - 783);

• указы Президента Российской Федерации;

• постановления Правительства Российской Федерации (например, Постановление от 06.02.2002 N 80 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации");

• подзаконные акты Минфина России, а также иных органов исполнительной власти Российской Федерации (например, Приказ Минфина России от 12.09.2002 N 93н "Об утверждении Временного положения о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации").

Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации отличается значительным своеобразием по сравнению как с зарубежным опытом, так и с иными правовыми институтами российского права. Данная специфика, на наш взгляд, проявляется в следующем.

1. В отличие от ряда зарубежных стран (США, Великобритания) нормативное регулирование аудиторской деятельности осуществляется преимущественным образом на основе официальных актов правотворчества государственных органов власти (в отличие от общественных организаций).

2. Правовое регулирование аудиторской деятельности находится в исключительной компетенции Российской Федерации (п. "ж" ст. 71 Конституции Российской Федерации).

3. Нормы права, устанавливающие правовой режим аудиторской деятельности, содержатся в законах и подзаконных правовых актах, относящихся к различным отраслям права. Основной объем источников представляют собой источники финансового права, устанавливающие обязательные требования по государственному регулированию аудиторской деятельности. В то же время регулирование оказания услуг аудита в ходе практической деятельности регламентируется в том числе и на основе гражданско-правовых норм.

4. Регулирование аудиторской деятельности на основе гражданско-правовых инструментов носит субсидиарный характер по отношению к основному, финансово-правовому методу регулирования данной сферы отношений.

5. Наличие федеральных законов, регулирующих смежные отношения с учетом специфики аудиторской деятельности применительно к отдельным видам деятельности. Сказанное относится, в первую очередь, к регулированию аудиторской деятельности сельскохозяйственных кооперативов и их союзов.

6. Доля указов Президента Российской Федерации, закрепляющих положения о регулировании аудиторской деятельности, в общем объеме источников права в настоящее время практически сведена к нулю, что можно объяснить существованием федерального государственного органа, уполномоченного на осуществление государственного регулирования в данной сфере.

7. Существование тесной связи законодательства о регулировании аудиторской деятельности и законодательства, устанавливающего основы финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

8. Для системы источников регулирования аудиторской деятельности характерно наличие комплекса особых правовых актов - федеральных правил (стандартов) регулирования аудиторской деятельности.

9. Наличие источников регулирования, которые не могут быть в чистом виде охарактеризованы как правовые, однако имеют существенное значение при упорядочении аудиторской деятельности как сферы ярко выраженных публичных отношений. К их числу следует отнести, в первую очередь, различные "кодифицированные" акты (например, Кодекс этики аудиторов России), международные стандарты - International Standards of Auditing).

Система правил (стандартов) аудиторской деятельности за последние годы претерпела значительные изменения и в настоящее время включает следующие уровни:

• международные стандарты аудита;

• национальные правила (стандарты) аудита;

• внутрифирменные (правила) стандарты аудита.

Система нормативного peгулирования аудита в России находится в стадии становления. В наст. время в РФ формируется пятиуровневая система нормативною регулирования аудита.

Первый уровень. К первому уровню можно отнести ФЗ, Кодексы, Указы. В частности это ФЗ «Об ауд. Деят-ти» №307-ФЗ от 30.12.08.

Второй уровень составляют постановления и Приказы (През-та, Прав-ва, Минфина, и др. уполномоч. Органов). В частности сюда относится Положение о лиц-нии ауд. Деят-ти от 16.02.08 №80

Третий уровень – федер. ст-ты ауд. деят-ти (Прав-во, Минфин)

Федеральные стандарты аудиторской деятельности:

1) определяют требования к порядку осуществления ауд. деят-ти, а также регулируют иные вопросы;

2) разраб-тся в соответствии с международными ст-тами аудита;

3) являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также СРО аудиторов и их работников.

Сущ-ют 34 стандарта, например, стандарт n 1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности 2004

стандарт n 2. Документирование аудита 2004

стандарт n 3. Планирование аудита 2004

стандарт n 4. Существенность в аудите 2004

стандарт n 5. Аудиторские доказательства 2004

стандарт n 6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности 2004

Четвертый Ур-нь: внутренние ст-ты (ст-ты СРО).

Стандарты саморегулируемой организации аудиторов:

1) определяют требования к аудиторским процедурам, дополнительные к требованиям, установленным федер. ст-тами ауд. деят-ти, если это обусловливается особ-тями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;

2) не могут противоречить федер. ст-там ауд. деят-ти;

3) не должны создавать препятствия осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;

4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, являющихся членами указанной саморегулируемой организации аудиторов.

Пятый уровень – внутрифирмен. ст-ты (ауд. орг-ции).

Они д. сод-ть свед-ия по применению ст-тов орг-ции на основе ст-тов ауд. деят-ти. Они баз-тся на законодат. и норматив. актах, м/нар и отеч ст-тах и д. вкл-ть в себя основополаг. и конкр. процедуры проведения аудита.

Госдума приняла проект новой редакции закона "Об аудиторской деятельности", отменяющей с 1 июля 2009 года лицензирование и позволяющей перейти к саморегулированию. В саморегулируемых организациях (СРО) аудиторов в первые полтора года должно быть не менее 700 аудиторов, с 1 января 2010 года — не менее 2000. К укрупнению СРО стремятся компании "большой четверки", а российские аудиторы надеются, что создание ими своих СРО позволит конкурировать с международными компаниями.

В России насчитывается примерно 5 тысяч действующих аудиторских организаций и примерно 30 тыс. практикующих аудиторов. Принятый в конце 2008 года закон «Об аудиторской деятельности» положил начало формированию новой модели рынка, к которому кому-то придется приспосабливаться, а кому-то уходить. Новая реальность для аудиторов формируется следующими нововведениями:

1)«право на профессию» теперь предоставляется не через лицензирование, а обязательное членство аудиторов и аудиторских компаний в саморегулируемых организациях (СРО);

2)качество аудиторских услуг контролируется СРО, и только в установленных законом случаях - уполномоченным федеральным органом;

3)ответственность аудиторов обеспечивается через механизм компенсационных фондов, формируемых СРО, обязательное страхование ответственности аудитора отменяется.

53. Организация бухгалтерской службы, ее место в структуре управления организации;

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Аналогичная норма содержится и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

При организации бухгалтерского учета необходимо решить вопрос о том, кто и каким образом будет его вести.

Согласно п. 2 ст. 6 Закона "О бухгалтерском учете" руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:

1. учредить самостоятельную бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

2. ввести в штат должность бухгалтера;

3. передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

4. вести бухгалтерский учет лично.

Очевидно, что вести учет лично, ввести в штат должность бухгалтера, передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета бухгалтеру-специалисту можно лишь при небольшом объеме учетной работы.

При средних и больших объемах работ, а также в зависимости от задач, возлагаемых на бухгалтерский учет как информационную систему, необходимо либо учреждать самостоятельную бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером, либо передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации.

Организация бухгалтерской службы включает в себя определение: функций главного бухгалтера (см. ст. 7 "Главный бухгалтер" Закона "О бухгалтерском учете"), места бухгалтерии в системе управления предприятием, порядка взаимодействия этой службы с другими подразделениями, ее организационного построения, состава и соподчиненности отдельных учетных подразделений и работников.

Вопрос об организации бухгалтерской службы находится в прямой зависимости от того, как предполагается вести учет, т.е. какая форма ведения учета будет выбрана, какая бухгалтерская программа будет использована, какой рабочий план счетов примет организация и т.п.

Большое влияние на организацию бухгалтерской службы оказывают масштабы и структура организации, а также осуществляемые виды деятельности. Организациям, имеющим сеть филиалов, необходимо решать вопрос о централизации или децентрализации учетной работы, а соответственно, о распределении полномочий и ответственности между бухгалтериями головного подразделения и филиалов.

На структуру бухгалтерской службы будут оказывать влияние возлагаемые на нее функции.

Например, можно предположить возложение на бухгалтерскую службу следующих функций в отношении ведения бухгалтерского учета: организационной, методологической, аналитической, учетной, контрольной, расчетной, отчетной, исполнительской, архивной.

Организационная функция:

• разработка и актуализация организационной структуры бухгалтерской службы;

• распределение полномочий и ответственности в системе бухгалтерского учета.

Методологическая функция:

• разработка учетной политики организации;

• разработка плана счетов и системы аналитического учета с целью адекватного отражения хозяйственных операций, осуществляемых организацией;

• разработка первичных учетных бухгалтерских документов и регистров учета с целью формирования информации об объектах учета;

• разработка требований к другим подразделениям организации с целью формирования информации, необходимой для ведения бухгалтерского учета, формирования бухгалтерской отчетности;

• разработка схем отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с начислением и уплатой налогов;

• постановка задач для автоматизации бухгалтерского учета и отчетности;

• разработка требований к контрольной среде;

• разработка контрольных процедур в отношении фиксации, сбора и обработки информации.

Аналитическая функция:

• контроль за договорной работой общества с целью своевременного выявления операций общества, приводящих к изменению схемы бухгалтерского учета;

• постоянный мониторинг бухгалтерского законодательства с целью своевременного выявления норм, создающих новые или изменяющих прежние нормы учета, принятые в организации.

Учетная функция:

• ведение бухгалтерского учета (фиксация, сбор и обработка информации);

• внесение изменений в бухгалтерский учет по актам проверки внутренних и внешних контролирующих органов.

Контрольная функция:

• контроль соблюдения порядка документооборота;

• осуществление контрольных процедур, позволяющих выявлять ошибки на стадиях фиксации, сбора и обработки информации;

• контроль за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденным бюджетом, бизнес-планом;

• принятие мер к предупреждению недостач, растрат и других нарушений и злоупотреблений. Участие в оформлении документов по недостачам и хищениям денежных средств и товарно-материальных ценностей. Обеспечение законности списания с бухгалтерских счетов недостач, потерь, дебиторской и кредиторской задолженности.

Расчетная функция - осуществление расчетов с контрагентами, персоналом организации, учредителями.

Отчетная функция:

• формирование бухгалтерской отчетности;

• предоставление бухгалтерской отчетности в сроки и по адресам, предусмотренным законодательством, учредительными документами.

Исполнительская функция - исполнение обязательств организации (в том числе налоговых) по расчетам с третьими лицами.

Архивная функция - обеспечение хранения бухгалтерских документов и бухгалтерского архива в установленном порядке в соответствии с утвержденной номенклатурой дел.

Таким образом, возложение на бухгалтерскую службу, например, методологической функции потребует безусловного включения в структуру бухгалтерии в зависимости от объема работы либо методологического подразделения, либо методолога, возложение аналитической функции - бухгалтера со знаниями юриспруденции и экономики, архивной - архивариуса и т.д.

При стандартизации учета в организации должны разрабатываться Положение о бухгалтерии, должностные инструкции для работников бухгалтерии, система номенклатуры дел в бухгалтерии и т.п. внутренние документы. В условиях, когда работа бухгалтера перестает быть чисто учетной и все большее количество процедур и операций требуют профессионального суждения работников бухгалтерии, главный бухгалтер и все работники бухгалтерии должны быть непосредственно заинтересованы в разработке подобных документов, четко очерчивающих круг их обязанностей и устанавливающих их ответственность за нарушение порядка ведения учета.

Итак, организация бухгалтерского учета зависит от объема учетной работы в организации. При учреждении бухгалтерской службы ее структура зависит от масштабов и организационной структуры организации, осуществляемых видов деятельности, выбранного способа ведения учета, объема функций, возлагаемых на бухгалтерскую службу.

Учетная служба организации

В соответствии со ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Поскольку под исполнением документа понимаются все действия, совершаемые с ним, в исполнении первичных учетных документов принимают участие кроме собственно работников бухгалтерской службы и сотрудники других (функциональных) подразделений организации.

Совокупность бухгалтерской службы и работников функциональных подразделений организации, в обязанности которых входит выполнение отдельных операций по сбору первичной информации, ее обработке и анализу, а также составление на ее основе отчетов для различных групп пользователей, представляет собой учетную службу организации.

Необходимо понимать, что учетная служба не является каким-либо отдельным подразделением организации. Принципы разделения полномочий и ответственности бухгалтерской службы и работников функциональных подразделений организации, выполняющих отдельные учетные функции, регулируются внутрифирменным положением об учетной службе. Распределение обязанностей по формированию и обработке документов между бухгалтерской службой и работниками функциональных подразделений организации, выполняющими отдельные учетные функции, регулируется положением о системе документооборота.

В закреплении распределения обязанностей по формированию и обработке документов между бухгалтерской службой и работниками функциональных подразделений организации во внутреннем документе, безусловно, заинтересована бухгалтерия. Это позволит работникам бухгалтерии снять с себя обязанности по оформлению первичных документов, заполнение которых входит в обязанности работников организации, например путевых листов, авансовых отчетов, нарядов-заказов и т.п.

54. Организация аналитического и синтетического учета в гостиничном бизнесе;

Прежде чем говорить непосредственно о бухгалтерском учете выручки, необходимо затронуть юридические аспекты отношений гостиницы с ее контрагентами, то есть с теми, с кем у гостиницы заключены договоры на проживание.

В современных условиях у большинства гостиниц основной источник доходов - от оказания гостиничных услуг в рамках заключенных договоров. При этом в роли покупателей выступают как туроператоры, так и компании, заключающие договоры на проживание туристических групп и своих сотрудников соответственно. И в том, и в другом случае гостиница осуществляет расчеты с лицом, заключившим договор, то есть с юридическим лицом. Хотя договор на гостиничное обслуживание и считается публичным договором в соответствии со ст. 426 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), это правило действует только при расчетах гостиницы с физическими лицами. При расчетах гостиницы с организациями действуют положения гл. 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ.

При составлении подобных договоров необходимо внимательно отнестись к их условиям, так как зачастую в них содержатся бухгалтерские и налоговые риски.

Для целей привлечения клиентуры гостиница при заключении договора прописывает договорные цены ниже, чем в прейскуранте "от стойки".

Однако в случае невыполнения компанией условий по количеству ночей (ночевок), гостиницы не всегда производят перерасчет цен. Объясняют они это тем, что договор предусматривает два варианта решения проблемы: либо перерасчет, либо незаключение договора в будущем. Действительно, наличие в договоре формулировки "гостиница имеет право..." означает, что именно гостиница решает, производить перерасчет или расторгнуть договор.

Если отношения гостиницы с компанией не расторгнуты, то в соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99", в редакции Приказа Минфина России от 18.09.2006 N 116н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" (далее - ПБУ 9/99) все необходимые условия для признания выручки есть в наличии. Поэтому гостиница обязана произвести перерасчет обязательств, выставить новый (дополнительный) счет компании и доначислить выручку в бухгалтерском и налоговом учете, а также доначислить налоги.

В настоящее время предприятия гостиничного бизнеса могут получать доход: от проживания; от оказания дополнительных услуг, как собственными силами, так и силами сторонних организаций; от предоставления в аренду помещений; так же могут иметь место и прочие доходы гостиницы (штрафы, пени, неустойки, поступления в возмещение причиненного ущерба и т.д.) (В соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции должны оформляться первичными документами. Аналогичное требование содержится и в п. 1 ст. 248 НК РФ.

При расчетах с клиентами гостиницы выдают счета, которые и являются первичными документами. Именно счет подтверждает факт оказания гостиницей услуг и является одновременно расчетным документом.

Могут использоваться формы документов строгой отчетности, которые разработаны Минфином России по согласованию с ГМЭК.

При работе гостиницы с бланками строгой отчетности должен быть организован соответствующий их учет на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности".

Первичными документами при расчетах с юридическими лицами также являются счета. Именно в них гостиница указывает, кто проживал, сколько суток, стоимость проживания в сутки и за весь период проживания. Но в данном случае счет уже выписывается на юридическое лицо, а не на того, кто фактически проживал в гостинице. В этом заключается специфика гостиницы. По сути услуга оказана тому, кто заехал в номер, но поскольку договор на оказание услуги заключен с юридическим лицом и расчеты осуществляются также с юридическим лицом, то вполне справедливо, что и счет должен быть выписан на юридическое лицо. Счет должен быть составлен на русском языке.

Если гостиница для расчетов с гостями разрабатывает собственную форму счета (отличную от формы N 3-Г), ее необходимо утвердить приказом директора в качестве приложения к учетной политике гостиницы.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее - План счетов), для отражения выручки от оказания услуг предусмотрен счет 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка". При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от оказания услуг отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (схема 2).

Схема отражения расчетов гостиницы с клиентами

на счетах бухгалтерского учета

Дт 90 Кт Дт 62 Кт

───────┬─────── ───────┬───────

│ │

│ Начислена выручка │

│ <----------------------- │ │

Дт 50, 51 Кт │

───────┬──────── │

│

│

│ <────────────────────┘

│ Оплачены услуги

│ гостиницы

Применение счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" необходимо при расчетах не только с юридическими, но и с физическими лицами. Физическими лицами в данном случае являются те гости, которые размещаются в гостинице самостоятельно от своего имени и осуществляют расчеты либо наличными денежными средствами, либо по кредитным картам.

Неприменение счета 62 при расчетах с физическими лицами (по аналогии с розничной торговлей) недопустимо. Так как все расчеты за проживание осуществляются на условиях предоплаты. Поэтому поступление средств в кассу гостиницы от гостя за несколько суток вперед означает, что он вносит аванс. Отследить данный факт без применения счета 62 нереально. Более того, неприменение в данном случае счета расчетов с покупателями и заказчиками означает, что в бухгалтерском учете появится запись по дебету счета 50 "Касса" (или, если расчеты осуществляются по кредитным картам, дебету счета 57 "Кредитные карты") и кредиту счета 90-1 "Выручка". Что, в свою очередь, означает нарушение принципа отражения выручки "по отгрузке", так как в бухгалтерском учете вся сумма, полученная в кассу гостиницы, будет признана выручкой. А она таковой не является.

Пример. Гость заселяется 28 сентября и планирует проживать до 20 октября. В день размещения гость готов оплатить гостинице всю стоимость проживания. Номер, забронированный гостем, стоит 3000 руб. в сутки. Общая сумма за проживание составит 66 000 руб. (3000 руб. x 22 дня). Если гостиница не применяет счет 62, она готова принять денежные средства только в размере 6000 руб. (приходящиеся на сентябрь). Оставшуюся сумму гостя попросят внести через два дня. Не исключено, что гость будет вносить оставшуюся сумму уже частями или вообще досрочно покинет гостиницу.

Если бы гостиница приняла всю сумму сразу и отразила бы ее в составе выручки от оказания услуг, то она не только переплатила бы налог на прибыль, но и исказила бы бухгалтерскую отчетность. Не исключено, что данная гостиница может переплачивать налоги постоянно и в конечном итоге нести реальные потери.

В случае применения счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" у гостиницы не возникло бы вопроса: принимать деньги от гостя или ждать еще два дня? Сумма, приходящаяся на октябрь, просто попала бы в "Авансы полученные".

К счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" открываются субсчета:

- "Расчеты с покупателями и заказчиками - юридические лица";

- "Расчеты с покупателями и заказчиками - физические лица".

Далее к каждому из указанных субсчетов открываются субсчета второго порядка по видам валют, в которых будут осуществляться расчеты. Аналогично разрабатывается аналитика по счету 62-2 "Авансы полученные".

Что касается расчетов с юридическими лицами, то учет, как правило, организуется в разрезе контрагентов и договоров. В момент выставления счета в бухгалтерском учете гостиницы появляется запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками - юридические лица" и кредиту счета 90-1 "Выручка от оказания услуг по проживанию".

Если гостиница признает выручку ежедневно, то в счете должны быть указаны все даты проживания и суммы выручки за каждый прожитый гостем день с учетом НДС. В случае если дата признания выручки установлена гостиницей по выезду гостя, то в бухгалтерском учете появляется аналогичная запись в этот день.

В налоговом учете выручка за оказанные услуги по проживанию отражается в составе доходов от реализации в соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ, то есть аналогично бухгалтерскому учету.

По договору оказания гостиничных услуг клиенту гостиница не просто передает помещение для владения и пользования, а будет производить смену белья, уборку номера и оказывать ряд других услуг. И все это входит в стоимость номера.

Одной из особенностей гостиничного бизнеса является предоставление гостям скидок в виде размещения их в номера более высокой категории, чем было оплачено гостем (без взимания дополнительной оплаты). Основания для такого размещения могут быть самые разные. Например, гостя поселили в ранее забронированный им номер, однако потом выяснилось, что этот номер не обеспечен выходом в Интернет. Гость утверждает, что при бронировании обсуждал необходимость наличия в номере возможности выхода в Интернет. В результате гостиница берет на себя убытки и размещает гостя в том номере, который отвечает его потребностям, без взимания доплаты, поскольку по вине службы бронирования гостю была предоставлена неполная информация об услугах гостиницы. Или другая, более распространенная ситуация. Клиента разместили в номере, в котором, как выяснилось, не работает кондиционер. При этом в гостинице на момент размещения гостя все остальные номера той же категории заняты. В результате гость недоволен, и его переводят в более дорогой номер.

Предоставляя, таким образом, своим гостям максимум удобств, гостиница несет реальные убытки в результате продажи дорогих номеров по цене средних.

Для целей бухгалтерского учета выручка от оказания услуг по размещению будет отражена по той стоимости, которую гость должен был бы оплатить независимо от того, в каком номере он проживает. Дело в том, что признать выручку исходя из стоимости более дорогого номера нам не позволяют положения п. 12 ПБУ 9/99. Ведь гостиница не имеет права на получение дохода по большей стоимости, которое должно вытекать из конкретного договора. Также у гостиницы нет уверенности в том, что в результате оказания этой услуги произойдет увеличение экономических выгод организации. Скорее, как раз наоборот.

В отношении налогообложения необходимо отметить следующее. В соответствии со ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случае отклонения более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) услугам в пределах непродолжительного периода времени.

В случае выявления указанного отклонения налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие услуги.

При этом должны учитываться скидки, обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами. Например, указанной статьей предлагается учитывать такие скидки, которые вызваны сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги); потерей товарами качества или иных потребительских свойств; истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров; маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки; реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Более всего подходит формулировка "потеря товаром качества или потребительских свойств", несмотря на то что в данном случае речь идет об услугах. Ведь услуга по предоставлению номера для проживания подразумевает в первую очередь предоставление качественного номера (по крайней мере, с оборудованием, которое должно находиться в рабочем состоянии). Это подтверждается и Правилами предоставления гостиничных услуг, согласно п. 14 которых материально-техническое обеспечение гостиницы, перечень и качество предоставляемых услуг должны соответствовать требованиям присвоенной ей категории.

В этом случае необходимо, чтобы техническая служба гостиницы оформила служебную записку на имя генерального директора или управляющего гостиницей. В этой записке нужно указать, что на основании заявления гостя был произведен осмотр такого-то оборудования (например, кондиционера) и установлено, что оно неисправно. Кроме того, необходимо указать, что устранение поломок потребует нескольких дней. Этого будет достаточно для того, чтобы разместить гостя в другой номер.

Таким образом, риск признания налоговыми органами реализации по ценам ниже рыночных существует, но есть и основания, доказывающие правоту гостиницы.

Выручка гостиниц от оказания дополнительных услуг своим постояльцам занимает достаточно весомое место в составе доходов любого отеля.

Согласно п. 4 Правил предоставления гостиничных услуг гостиница обязана своевременно предоставлять потребителю необходимую и достоверную информацию об услугах, обеспечивающую возможность их правильного выбора. Информация в обязательном порядке включает в себя в том числе перечень и цену дополнительных услуг, оказываемых за отдельную плату. Эта плата утверждается приказом руководителя и отражается в общем прейскуранте гостиницы.

Дополнительные услуги гостиницы подразделяются на две категории:

1) услуги, оказываемые непосредственно самой гостиницей (то есть собственными силами);

2) услуги, оказываемые силами сторонних организаций.

В бухгалтерском учете дополнительные услуги, оказываемые самой гостиницей, на основании п. 5 ПБУ 9/99 признаются доходом от обычных видов деятельности, то есть выручкой от оказания дополнительных услуг. Они учитываются на счете 90-1 "Выручка". При наличии достаточно большого количества дополнительных услуг гостинице необходимо организовать на счетах бухгалтерского учета аналитику либо ввести дополнительные субсчета по каждому виду оказываемых услуг. Нормативные документы не содержат прямого требования о ведении раздельного учета по видам доходов. Исключение составляет лишь ст. 153 НК РФ, согласно которой при применении налогоплательщиками при реализации услуг различных налоговых ставок по НДС налоговая база определяется отдельно по каждому виду услуг, облагаемых по разным ставкам. Однако ведение такого раздельного учета в интересах в первую очередь самого бухгалтера, поскольку формирование бухгалтерской отчетности, в частности формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", предполагает отражение выручки по каждому виду оказываемых услуг при условии, что выручка от оказания этих услуг является существенной.

Наиболее востребованной гостями дополнительной услугой можно считать услугу по бронированию номеров.

Пунктом 6 Правил предоставления гостиничных услуг предусмотрено, что гостиница вправе заключать договор на бронирование мест путем составления документа, который должен быть подписан двумя сторонами и принят в виде заявки на бронирование посредством почтовой, телефонной и иной связи, позволяющей достоверно установить, что заявка исходит от потребителя.

Плата за бронирование устанавливается внутренним распоряжением директора гостиницы и, как правило, составляет не более 25% от стоимости бронируемого номера или места.

В бухгалтерском и налоговом учете выручка от бронирования признается независимо от факта оплаты стоимости бронирования (если только гостиница не применяет кассовый метод учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли). Стоимость бронирования указывается в счете так же, как и услуга по проживанию. Основанием для начисления выручки от услуги по бронированию является факт заезда гостя в ранее забронированный им номер. Однако здесь есть свои особенности.

Среди клиентов гостиниц все большей популярностью пользуются оздоровительные центры, наличие которых для гостиниц высокой категории является обязательным условием в соответствии с минимальными требованиями к средствам размещения, установленными Положением о государственной системе классификации гостиниц и других средств размещения.

Гостиница может оказывать услуги оздоровительного центра только гостям, непосредственно в ней проживающим, или предоставляет возможность посещать оздоровительный центр всем желающим.

Посещение оздоровительного центра только проживающими в гостинице означает, что факт оказания услуги и факт оплаты будут происходить единовременно.

Пример. Гость поселился в гостинице. Вечером посетил бассейн. Стоимость разового посещения бассейна составляет 200 руб. Гость расплатился наличными. В бухгалтерском учете при сдаче наличной выручки в кассу гостиницы на основании отчета кассира-операциониста отразится выручка:

дебет 50 "Касса"

кредит 90 "Выручка", субсчет "Выручка оздоровительного центра" 200 руб.

Если гость расплатится не сразу, а только при выезде из гостиницы, то на суммы, "закрытые" на номер гостя, следует сделать проводку:

дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты закрытые на номер"

кредит 90-1 "Выручка", субсчет "Выручка от услуг оздоровительного центра" 200 руб.

Если оздоровительный центр могут посещать все желающие, то в таком случае им предоставляются услуги, как на основе разовых посещений, так и по абонементам.

При разовом посещении учет ведется аналогично порядку, описанному выше.

Бухгалтерский учет реализации абонементов предполагает, что доходы, полученные в отчетном периоде, относятся к следующим отчетным периодам и отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов (п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты при наступлении отчетного периода, к которому они относятся. В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 98 "Доходы будущих периодов".

По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету этого счета - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

Таким образом, выручка от оказания услуг по абонементам отражается в бухгалтерском учете гостиницы независимо от факта посещения владельцем абонемента оздоровительного центра. В то же время отметим, что списание стоимости абонементов на счет 90-1 "Выручка" должно осуществляться пропорционально периоду действия абонементов.

В соответствии со ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. При этом согласно Плану счетов суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", которые, в свою очередь, и являются объектом обложения НДС. Бухгалтер гостиницы может посчитать, что объект обложения НДС при реализации абонементов возникает только в момент отражения его стоимости в составе выручки от оказания услуг оздоровительного центра. И будет не прав. Ведь Налоговый кодекс РФ не уточняет, на каком счете в бухгалтерском учете должна быть отражена стоимость реализованных абонементов. Важно, что по сути суммы, полученные гостиницей за проданные абонементы, будут являться не чем иным, как авансом в счет предстоящего оказания услуг.

Аналогичные проводки по реализации услуг оздоровительного центра будут сделаны в апреле, мае, июне.

Порядок учета доходов и расходов, связанных с реализацией услуг оздоровительного центра, должен быть отражен в учетной политике гостиницы.

Если услуги химчистки и прачечной, услуги связи, Интернета, телевидения, услуги по предоставлению автотранспорта и другие оказываются силами сторонних организаций, гостиница выступает в качестве поверенного, комиссионера или агента в зависимости от характера заключенных с этими организациями договоров.

Согласно ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Поэтому доверитель должен выдать поверенному доверенность на совершение юридических действий, предусмотренных договором поручения.

В соответствии со ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Статьей 1005 ГК РФ определено, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Если сделка с третьим лицом совершается агентом от своего имени и за счет принципала, то приобретает права и становится обязанным агент. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

К агентскому договору применяются правила комиссии или поручения. Размер комиссионного (агентского) вознаграждения определяется либо в самом договоре, либо в приложениях к нему. При этом размер вознаграждения должен быть установлен либо в процентах к какой-то величине, либо определен в твердой сумме. Как правило, устанавливается определенный процент от всего объема выручки, полученной комитентом (принципалом, доверителем).

Обычно обязанности гостиницы сводятся к заключению со своими гостями договоров в интересах организаций, оказывающих дополнительные услуги проживающим. Также гостиница обязуется осуществлять сбор платежей за услуги, оказываемые гостям доверителем (комитентом, принципалом).

Выступая в роли посредника по поиску клиентов и осуществлению расчетов с ними за оказанные услуги, гостиница должна представлять отчет об исполнении поручения с приложением оправдательных документов, подтверждающих расходы, произведенные поверенным (агентом, комиссионером) за счет доверителя (принципала, комиссионера), и получение денежных средств от клиентов.

Периодичность составления отчета либо устанавливается договором, либо, если сроки представления отчета не согласованы сторонами, отчеты составляются гостиницей по мере исполнения ею договора или по окончании действия договора (п. 1 ст. 1008 ГК РФ).

Учитывая, что отчетным периодом по налогу на прибыль может быть как месяц, так и квартал, а по НДС налоговым периодом почти всегда является месяц, в целях исчисления этих двух налогов отчет рекомендуется составлять раз в месяц либо по мере выполнения поручения, если оно носит разовый характер.

Все расчеты за дополнительные услуги осуществляются наличными денежными средствами или по кредитным картам через операционную кассу гостиницы. При этом гостиница в соответствии с п. 1 ст. 2 Закона N 54-ФЗ обязана пробивать чек ККМ, поскольку наличные расчеты за оказанные услуги осуществляет именно гостиница.

В соответствии с п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц, в частности поступления по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.

Поступления в кассу гостиницы или на расчетный счет денежных средств в оплату услуг, оказываемых гостиницей по посредническим договорам, не будут признаваться доходом гостиницы, а будут учитываться на счетах учета расчетов.

Доходом от обычных видов деятельности гостиницы по указанным договорам будет признаваться лишь вознаграждение, которое и является выручкой гостиницы.

В соответствии со ст. 146 НК РФ вознаграждение, получаемое гостиницей за исполнение поручения в рамках посреднических договоров, признается объектом налогообложения по НДС.

Кроме того, ст. 156 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Таким образом, сумма НДС, приходящаяся на вознаграждение гостиницы, начисляется в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке.

В бухгалтерском учете гостиницы расчеты по посредническому договору могут выглядеть следующим образом (таблица 3).

В части исчисления НДС по посредническим договорам нужно помнить, что гостиница может получать денежные средства от проживающих не только по факту оказания им услуг, но и в порядке предоплаты. Тогда суммы авансовых платежей, полученные от гостей, включаются в облагаемую базу по НДС не у гостиницы, а у комитента (принципала, доверителя) на основании положений ст. ст. 146 и 156 НК РФ. В таком случае гостиница должна своевременно информировать комитента (принципала, доверителя) о полученных авансовых платежах с приложением подтверждающих документов.

Что касается налогового учета вознаграждения, полученного гостиницей от исполнения поручений по посредническому договору, то в соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

При этом к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы, относятся доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по посредническому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль именно вознаграждение гостиницы при исполнении поручения по посредническим договорам признается выручкой от реализации и отражается в составе доходов в соответствии с отчетом гостиницы об исполнении поручения.

55. Основные принципы аудиторской деятельности;

Принципы аудита, можно сгруппировать следующим образом:

• принципы, разграничивающие собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги (сформулированы в МСА 120 "Основные принципы международных стандартов аудита");

• этические принципы (определены в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров МФБ; МСА 200 "Цели и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности"; в Кодексе этики бухгалтеров России и РП(С)А N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности");

• профессиональные базовые принципы аудита финансовой отчетности (сформулированы в МСА и РП(С)А).

В первой группе можно выделить три принципа, характеризующих отличие аудита от сопутствующих услуг, которые раскрыты в МСА:

• характер услуги;

• уровень уверенности, обеспечиваемый аудитором;

• вид предоставляемого отчета.

В международных и отечественных стандартах признаются общие этические принципы, составляющие вторую группу принципов: независимость, порядочность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, следование техни––ческим стандартам.

Выделенная третья группа базовых профессиональных принципов связана с содержанием и методологией проведения аудита. В нее входят следующие принципы:

Принцип существенности является концептуальным и применяется для характеристики информации: представленной в финансовой отчетности (состав, степень точности и раскрытие показателей в отчетности); полученной в ходе аудита (допустимая ошибка, фактическая ошибка, влияние выявленных искажений на достоверность показателей отчетности); в формулировке мнения аудитора о достоверности отчетности. Значимость этого принципа определяется тем, что он декларирован в предисловии к МСА как определяющий принцип для положений каждого стандарта.

Принцип разумной уверенности характеризует общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

Принцип разграничения ответственности декларируется в аудиторском заключении и предполагает, что аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Принцип документирования необходим в аудите для документального оформления всех сведений, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии со стандартами аудита.

Принцип доказательности используется в ходе аудита, когда необходимо получить надлежащие, уместные и достаточные доказательства с целью формулирования обоснованных выводов для выражения мнения аудитора.

Принцип выборочной проверки декларируется в аудиторском заключении, относится к процессу аудита и включает изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица; оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности; определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности; оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Принцип понимания деятельности используется, для того чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, которые могут оказывать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проведения проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

Принцип профессионального скептицизма применим в ходе планирования и проведения аудита, когда необходимо проявлять профессиональный скептицизм при обстоятельствах, влекущих существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Профессиональный скептицизм проявляется в критической оценке весомости полученных аудиторских доказательств, чтобы не допустить неоправданных обобщений при подготовке выводов и не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

Принцип унифицированности имеет широкую трактовку. В первую очередь он относится к унификации (установлению единых требований) форм и содержания аудиторского заключения, которое составляется по итогам аудита. Унификация формы аудиторского заключения выражена в его сути как официального документа, предназначенного для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц. Аудиторское заключение составляется в соответствии со стандартом и содержит выраженное в определенной трактовке мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Сами стандарты аудита тоже можно признать унификацией аудита.

Все перечисленные принципы аудита важны с точки зрения объяснения их сущности в теории аудита, а их использование, несомненно, имеет практическую направленность.

56. Основные этапы аудиторской проверки;

Порядок проведения аудиторской проверки, предшествующий формированию мнения аудитора, является предметом профессиональной компетенции аудитора и устанавливается аудиторской организацией.

Условно процесс проведения аудиторской проверки можно разделить на три основные этапа:

1) планирование;

2) сбор аудиторских доказательств;

3) завершение аудита.

На первом этапе аудитор:

предварительно знакомится с заказчиком;

оформляет свои отношения с заказчиком письмом о согласии на проведение аудита и договором возмездного оказания услуг;

изучает и оценивает системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

определяет существенность и риски предстоящей проверки;

составляет общий план и программу аудита.

На основном (втором) этапе аудита аудитор обычно занимается сбором аудиторских доказательств, для чего выполняет аудиторские процедуры. Аудиторские процедуры включают в себя тестирование средств контроля (аудиторские процедуры на соответствие) и аудиторские процедуры по существу. Последние в свою очередь подразделяются на детальную проверку правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам и аналитические процедуры.

На последнем (третьем) этапе аудитор должен:

завершить подготовку рабочей документации в виде аудиторского файла;

подготовить письменную информацию руководству заказчика по результатам проведенного аудита;

сформулировать по результатам аудита свое мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика;

подготовить по установленной форме аудиторское заключение.

Такая схема (как и любая другая) лишь приблизительно отражает ход реальной работы аудитора. Например, не все этапы аудита выполняются последовательно, некоторые идут одновременно. Так, изучение и оценка системы внутреннего контроля проверяемой организации (аудируемого лица) может проводиться, в том числе, и на стадии сбора аудиторских доказательств, планирование аудита может происходить не только в начале, но и в ходе аудита, а документирование аудита — на всех его этапах, но именно на завершающем этапе аудиторский файл приобретает законченный вид.

57. Основополагающие принципы создания МСФО;

Международные стандарты представляют собой учетную систему, функционирующую на международном уровне. Их особенность состоит в том, что они содержат одновременно концептуальные основы составления отчетности и стандарты финансовой отчетности, т.е. представляют собой набор правил и инструкций по подготовке и представлению финансовой отчетности. Гармонизация финансовой отчетности на международном уровне означает, что финансовая отчетность отдельно взятой страны должна соответствовать требованиям МСФО.

Международные стандарты финансовой отчетности отличаются от бухгалтерских инструкций тем, что основное место в МСФО отводится принципам отражения статей в финансовой отчетности, а учетный процесс в МСФО не рассматривается. Стандарты не содержат требований к формированию учетных регистров, составлению рабочего плана счетов организации, записи операций на счетах (проводкам). Предприятие может вести учет наиболее удобным для себя образом, но так, чтобы он соответствовал требованиям национального законодательства, в том числе налогового, а также внутренним потребностям предприятия.

Следует отметить, что реестра основополагающих принципов, принятых всеми странами, не существует. Однако в концептуальной модели учета, применяемой в нашей стране, реализуется значительная часть принципов бухгалтерского учета, заложенных в международные стандарты.

Принципы учета являются концептуальной основой для разработки и понимания стандартов финансовой отчетности. Концептуальное представление описывает содержательный аспект любого процесса, в том числе и информационного. В концептуальном описании должны быть представлены сведения о структуре обрабатываемой информации и сведения о технологии ее обработки.

При рассмотрении основных положений и различий применения МСФО выделим три уровня: концептуальный, структурный и технологический.

Одним из элементов концептуального уровня создания информационного образа финансового положения предприятия является формирование совокупности основополагающих учетных принципов:

• Принцип целостности (имущественной обособленности) - предприятие следует рассматривать как нечто целое, отдельное от владельцев этого предприятия;

• Принцип непрерывности деятельности - реализуется исходя из предположения, что предприятие продолжит деятельность в обозримом будущем;

• Принцип постоянства (последовательности)- одинаковый учетный подход ко всем сходным операциям в течение текущего отчетного периода и от одного отчетного периода к другому с целью обеспечить пользователей сопоставимыми данными для анализа;

• Принцип начисления - означает, что на дату составления финансовой отчетности (а также на любые промежуточные даты) производится начисление причитающихся доходов и расходов;

• Принцип превалирования экономического содержания над юридической формой -отражение операции исходя из ее экономической сущности. В международных стандартах предпочтение отдается экономической точке зрения на хозяйственную деятельность компаний

• Принцип осмотрительности - позволяет не преувеличивать активы или доходы и не занижать обязательства и расходы (переоценка балансовых статей или создание резервов)

• Принцип экономичности информации (рациональности) - выгоды, извлекаемые из информации, не должны быть меньше затрат на ее получение

• Принцип существенности - в счетах показывается только то, что имеет существенное значение для данного предприятия.

• Принцип исторической стоимости - все активы должны отражаться в финансовой отчетности по их номинальной денежной стоимости, т.е. в сумме на дату приобретения

• Принцип стабильности измерителей - сложение цифр, относящихся к разным годам, например переоценка основных средств, при которой другие активы остаются неизменными.

• Принцип открытости -в дополнение к основным сведениям раскрытие деталей происхождения материальных ценностей во всех счетах, в соответствии с определенными законодательными и профессиональными положениями.

• Принцип объективности - существуют законодательные и профессиональные правила, которых следует придерживаться и которые обеспечивают подготовку объективных отчетов

• Понятность - доступность для понимания, четкость и ясность.

• Уместность - влияет на решения пользователей и подразумевает своевременность информации.

• Надежность - полнота, правдивое представление, преобладание сущности над формой,нейтральность, осмотрительность.

• Сопоставимость - возможность сравнивать информацию одной компании за разные периоды времени и разных компаний

58. Особенности документальной проверки в организациях сферы сервиса;

Для выявления достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности в организациях сферы сервиса результативны методы аудита фактические (инвентаризация), документальные (нормативные, встречные, арифметические проверки, формальный контроль), прочие (опрос, наблюдение, экспертиза).

С учетом специфики организаций сферы сервиса, которые в основном являются субъектами малого предпринимательства, на них распространяются требования Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Особенности аудита малых экономических субъектов".

При проведении аудиторской проверки аудитору необходимо руководствоваться нормативными документами, регулирующими деятельность предприятий бытового обслуживания, а также нормативной базой по бухгалтерскому учету.

Источниками информации для получения аудиторских доказательств в организациях сферы сервиса, учитывающими особенности организации и ведения бухгалтерского учета, служат квитанции, наряды - заказы и другие документы на принятые заказы, оформленные на бланках строгой отчетности; журнал учета движения заказов; накладные и ведомости на внутреннее перемещение материалов; журнал учета движения материалов, принятых от заказчиков; книга учета бланков строгой отчетности; отчет об использовании материальных ресурсов; отчет о движении денежных средств; отчет о движении заказов и расчетах с заказчиками; отчет об использовании трудовых ресурсов; отчет о продажах.

Аудиторская проверка бланков строгой отчетности на предприятиях бытового обслуживания начинается с проверки их наличия и сохранности. С этой целью проводится инвентаризация бланков строгой отчетности во всех местах их нахождения и хранения (на складе, у кассира, у приемщиков). Инвентаризация квитанционных книжек осуществляется путем их полистного пересчета с проверкой номеров квитанций. При этом составляется инвентаризационная ведомость бланков строгой отчетности с указанием номера формы, номеров квитанций по каждой квитанционной книжке.

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан проверить состояние учета и контроля за движением бланков строгой отчетности. Аудитору необходимо обратить внимание на порядок ведения книги учета бланков строгой отчетности; сличить подлинные квитанции, возвращенные заказчиками по реализованным заказам, с копиями квитанций, по которым оприходованы деньги; проверить, имеются ли на обложках квитанционных книжек и других сброшюрованных бланков печать и подпись главного бухгалтера; все ли корешки квитанций сохранены и соответствуют ли суммы, значащиеся в корешках, суммам, указанным в копиях квитанций, сданных в бухгалтерию при кассовых отчетах.

Аудитор должен убедиться в соблюдении предписанного порядка хранения и уничтожения бланков строгой отчетности. Копии, корешки, обложки и другие экземпляры использованных бланков строгой отчетности хранятся в систематизированном виде, упакованные в опечатанные мешки, в архиве или на складе организации, состоящей на самостоятельном балансе. По истечении 5-летнего срока хранения, но обязательно после истечения месяца со дня проведения последней инвентаризации и проверки товарного отчета копии, корешки, обложки и другие экземпляры использованных бланков строгой отчетности сдаются в качестве макулатуры на пункты вторсырья или уничтожаются самостоятельно.

Аудитор проверяет правильность ведения бухгалтерского учета бланков строгой отчетности на счете 10 "Материалы", субсчет "Бланки строгой отчетности". Бланки строгой отчетности, выданные приемщикам или кассирам ателье, мастерских, списываются на расходы структурных подразделений, а для осуществления оперативного контроля их учет ведется на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности". Для этого проверяют ежемесячное составление оборотных ведомостей по забалансовому счету в разрезе видов бланков строгой отчетности и материально ответственных лиц и сверяют их с записями в книге учета бланков строгой отчетности.

Источниками аудиторской проверки бланков строгой отчетности служат приходные документы (накладные, приходные ордера); заборно-контрольные листы и книги по учету движения бланков строгой отчетности; учетные регистры по счету 10; оборотные ведомости по забалансовому счету 006; Главная книга; баланс; акты, инвентаризационные описи и сличительные ведомости по результатам инвентаризаций бланков строгой отчетности.

Источниками аудиторской проверки товарно-материальных ценностей служат договоры на поставку товарно-материальных ценностей; счета-фактуры за приобретенные материалы от поставщиков; товарно-транспортные накладные; приходные ордера и накладные на поступление материалов; квитанции по заказам, кассовые отчеты и реестры, где отражается реализация; накладные на внутреннее перемещение материалов; лимитно-заборные карты; раскройные карты; технологические карты; накладные на отпуск материалов; материальные и производственные отчеты подразделений; карточки складского учета материалов; оборотные ведомости по учету движения материалов; учетные регистры по учету материалов; карточки учета предметов проката; ведомости начисления амортизации по предметам проката; акты, инвентаризационные и сличительные ведомости по результатам инвентаризаций товарно-материальных ценностей; Главная книга; баланс.

Одним из основных вопросов аудиторской проверки расчетов на предприятиях бытового обслуживания является проверка правильности приема, оформления и выдачи заказов, а также расчетов с заказчиками за выполненные услуги. Первый этап - проверка правильности приема и расчетов с заказчиками непосредственно в ателье, мастерских, приемных пунктах и других подразделениях предприятий бытового обслуживания. Второй - проверка бухгалтерского учета расчетов с заказчиками. При этом аудитор проверяет правильность приема, оформления и реализации заказов, точность взимания платы за услуги в соответствии с прейскурантами цен, выявляет бесквитанционные работы, устанавливает достоверность и своевременность отчетности ателье, мастерских, приемных пунктов о расчетах с заказчиками, использование ККМ при расчетах с заказчиками.

В ходе данной проверки аудитор контролирует ведение и своевременность заполнения журнала учета движения заказов или соответствующих реестров в ателье, мастерских, приемных пунктах. При этом сопоставляются оформленные квитанции с записями в указанной книге, а также соответствие данных журнала за определенные дни о приеме и выдаче заказов с отчетами приемщиков-кассиров о полученной выручке.

Затем осуществляется проверка отражения расчетов с заказчиками в бухгалтерском учете. При этом анализируются отчеты и реестры о движении заказов, кассовые отчеты, а также отчеты о реализации услуг. Данные отчетов о движении заказов сверяются с данными кассовых отчетов соответствующих производственных подразделений. Например, аудитору необходимо установить, совпадают ли в отчетах о движении заказов суммы, полученные в аванс и в окончательный расчет, с данными кассовых отчетов по указанным показателям.

Основными источниками данной аудиторской проверки служат квитанции на оформленные заказы, журналы учета движения заказов, ведомости приема выручки, кассовые отчеты и документы, отчеты и реестры принятых заказов, отчеты о реализации услуг, учетные регистры по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Главная книга, баланс.

Все остальные операции в бухгалтерском учете при оказании услуг на предприятиях бытового обслуживания осуществляются в общеустановленном порядке, поэтому методика проведения аудиторской проверки и источники информации аналогичны другим видам деятельности.

59. Особенности проведения аудита в прокате;

На предприятиях бытового обслуживания, осуществляющих прокат, в задачи аудиторской проверки входит проверка наличия и сохранности прокатного фонда, правильности его использования и эксплуатации, правильности учета предметов проката, своевременности ремонта предметов проката. При проверке правильности начисления амортизации и учета начисленных сумм в составе расходов по оказанию услуг следует иметь в виду, что амортизация учитывается на счете 02 "Амортизация основных средств" на отдельном субсчете и начисляется линейным способом. Поэтому следует проверить наличие утвержденных норм амортизации по группам предметов проката с учетом установленного срока их эксплуатации.

На предприятиях бытового обслуживания нередко используются материальные ценности, относящиеся к группе товаров. К ним относятся сопутствующие и другие товары, предназначенные для реализации заказчикам в качестве дополнительной услуги. Это предметы галантереи, бижутерия, парфюмерно - косметические товары, запасные части, узлы, детали и др. Их назначение состоит в предоставлении заказчикам дополнительных услуг. Сопутствующие товары, реализуемые заказчикам, могут быть покупными и собственного производства.

Аудитору необходимо также учитывать территориальную разобщенность производственных подразделений и структурных единиц предприятий бытового обслуживания, что сопровождается разбросанностью складского хозяйства и сосредоточенностью там большого числа материально - ответственных лиц.

Поэтому при проведении данной аудиторской проверки целесообразно соблюдать следующую последовательность. Сначала проводят проверку наличия, хранения и соблюдения условий сохранности товарно - материальных ценностей у максимально возможного количества материально - ответственных лиц и мест хранения. Далее проводят проверку операций по снабжению, приобретению, отпуску и реализации материалов. Следующим этапом проверки является контроль за использованием материалов в производстве. А в заключение изучают состояние учета по движению, использованию и хранению товарно - материальных ценностей.

Одна из особенностей функционирования предприятий бытового обслуживания - использование при оказании услуг материалов и вещей заказчиков. При этом материалы поступают в переработку, а вещи заказчиков - в ремонт или обработку. Так как системный бухгалтерский учет данных товарно - материальных ценностей, как правило, не ведется, то контроль за движением и сохранностью этих предметов осуществляется оперативным учетом. Делается это по данным квитанций на оформленные заказы, где полученные от заказчиков товарно - материальные ценности и вещи отражаются по наименованию, отличительным признакам в условной оценке, согласованной с заказчиком, учетом степени износа вещи, принимаемой в обработку. Далее эти вещи регистрируются в журнале учета движения принятых заказов, который является регистром оперативного учета и ведется в приемных пунктах, ателье, мастерских и других производственных подразделениях.

В процессе аудиторской проверки необходимо проверить наличие материалов и вещей заказчиков путем проведения выборочной инвентаризации этих материальных ценностей в местах их хранения и в производстве.

Источниками аудиторской проверки товарно - материальных ценностей служат договоры на поставку товарно - материальных ценностей; счета - фактуры за приобретенные материалы от поставщиков; товарно - транспортные накладные; приходные ордера и накладные на поступление материалов; квитанции по заказам, кассовые отчеты и реестры, где отражается реализация; накладные на внутреннее перемещение материалов; лимитно - заборные карты; раскройные карты; технологические карты; накладные на отпуск материалов; материальные и производственные отчеты подразделений; карточки складского учета материалов; оборотные ведомости по учету движения материалов; учетные регистры по учету материалов; карточки учета предметов проката; ведомости начисления амортизации по предметам проката; акты, инвентаризационные и сличительные ведомости по результатам инвентаризаций товарно - материальных ценностей; Главная книга; баланс.

Оперативный учет прокатного фонда и его движения в салонах (пунктах) проката ведется в специальном журнале учета предметов проката. В нем должны содержаться данные по каждому объекту: краткая характеристика, сведения о произведенном ремонте, инвентаризации, а также о причинах выбытия. Для учета наличия предметов проката по материально ответственным лицам составляется инвентарная опись предметов проката, которая заполняется на основании карточек (формы N N 5-пр, 6-пр).

При выдаче предметов проката и их возврате на основе обязательства - квитанции (формы БО - 6) в карточках выданных предметов делаются соответствующие отметки.

Ежемесячно материально ответственное лицо составляет и представляет в бухгалтерию отчет о движении прокатного фонда, в котором указываются остаток предметов на начало месяца, приход, расход и остаток на конец месяца.

В бухгалтерском учете операции по движению предметов проката отражаются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 03-2 "Имущество, предоставляемое по договору проката". На субсчете 03-2 учитываются наличие и движение предметов проката независимо от их стоимости и срока службы.

Погашение стоимости предметов проката производится с помощью линейного способа начисления амортизации исходя из фактической себестоимости предмета и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока его полезного использования.

60. Особенности учета и формирования финансовых результатов в ломбардах;

В соответствии с Приказом Минфина России "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/08" (далее - ПБУ 1/08) принятая ломбардом учетная политика должна быть утверждена приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.

Проценты, получаемые за предоставление краткосрочных кредитов, за хранение и оценку движимого имущества, являются для ломбардов доходами от обычных видов деятельности.

Согласно п. п. 2 и 3 ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (далее - ПБУ 9/99), доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации.

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц (п. 3 ПБУ 9/99):

"...сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное;

• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• задатка;

• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

• в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику".

Доходы от обычных видов деятельности (проценты) отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и отражаются на счете 90 "Продажи".

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, указанных в п. 12 ПБУ 9/99:

"12. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка".

В соответствии с п. 3 ст. 358 ГК РФ "ломбард не вправе пользоваться и распоряжаться заложенными вещами", то есть право собственности на предметы залога к нему не переходит.

На основании п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета имущество физических лиц, принятое в качестве обеспечения обязательств по возврату предоставленного кредита, учитывается ломбардом на забалансовом учете. При этом может применяться счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" или 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".

Для обобщения информации о товарно-материальных ценностях, принятых на ответственное хранение, Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен забалансовый счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Аналитический учет по этому счету следует вести в разрезе каждого залогового билета и сохранной квитанции. Имущество поклажедателя, принятое на ответственное хранение, также не отражается на балансе ломбарда, а учитывается на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам). На данном счете учитывается согласованная сторонами стоимость заложенного имущества, полученного от физического лица.

В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.

Суммы обеспечений, учтенные на счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные", списываются по мере погашения задолженности.

Аналитический учет по счету 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" ведется по каждому полученному обеспечению.

В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. N 126н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02", краткосрочный кредит физическому лицу включается в состав финансовых вложений организации и отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы".

Пример. Ломбард предоставил кредит физическому лицу в размере 8000 рублей сроком на 20 дней под 20% годовых. Договор заключен под залог ювелирных изделий, которые оценены сторонами в размере 10 000 руб.

В установленный срок физическим лицом были возвращены предоставленные кредитные средства.

В бухгалтерском учете ломбарда используются следующие субсчета:

58-3 "Предоставленные займы";

76-1 "Расчеты с физическим лицом по процентам, причитающимся к получению по кредиту";

90-1 "Выручка".

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
58-3	50	8 000	Отражена сумма кредита, выданная физическому лицу
008		10 000	Получено обеспечение в виде залога ювелирных изделий
76-1	90-1	88	Отражена сумма процентов, причитающихся к получению (8 000 x 20% / 365 дней x 20 дней)
50	76-1	88	Получена сумма процентов от физического лица
После возвращения кредита
50	58-3	8 000	Возвращены заемные средства
	008	10 000	Списано полученное обеспечение

В соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 149 НК РФ сумма полученных процентов не облагается налогом на добавленную стоимость.

Пример. 1 сентября текущего года ломбард предоставил кредит физическому лицу в размере 8000 руб. сроком на 20 дней под 20% годовых. Договор заключен под залог ювелирных изделий, которые оценены сторонами в размере 10 000 руб.

В установленный срок кредитные средства физическим лицом не возвращены, поэтому 25 октября заложенные ювелирные изделия были проданы специализированной организацией с публичных торгов за 7000 руб.

В бухгалтерском учете ломбарда используются субсчета:

58-3 "Предоставленные займы";

76-1 "Расчеты с физическим лицом по процентам, причитающимся к получению по кредиту";

76-2 "Расчеты с организаторами торгов";

90-1 "Выручка";

91-2 "Прочие расходы".

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
58-3	50	8 000	Отражена сумма кредита, выданная физическому лицу
008		10 000	Получено обеспечение в виде залога ювелирных изделий
21 сентября
76-1	90-1	88	Отражена сумма процентов, причитающихся к получению (8 000 x 20% / 365 дней x 20 дней)
30 сентября
76-1	90-1	40	Отражена сумма процентов, причитающихся к получению (8 000 x 20% / 365 дней x 9 дней)
В октябре текущего года
76-1	90-1	110	Отражена сумма процентов, причитающихся к получению (8 000 x 20% / 365 дней x 25 дней)
76-2	58-3 (76-1)	7 000	Отражено частичное погашение задолженности физического лица за счет денежных средств, полученных от продажи ювелирных изделий на публичных торгах
91-2	58-3	1 238	Учтена в составе внереализационных расходов часть задолженности физического лица, погашенная вследствие недостаточности средств от продажи ювелирных изделий с публичных торгов (8 000 + 88 + 40 + 110 - 7 000)
	008	10 000	Списано обеспечение в виде залога ювелирных изделий
51	76-2	7 000	Получены денежные средства за проданные с торгов изделия

При продаже заложенного имущества ломбард не получает выручки (не соблюдаются положения п. 12 ПБУ 9/99), а отражает кредиторскую задолженность перед залогодателем за проданное имущество.

Согласно Плану счетов выручка от обычных видов деятельности отражается по кредиту счета 90 "Продажи", к которому целесообразно открыть два субсчета:

- "Выручка в сумме процентов, полученных от предоставления краткосрочных кредитов";

- "Выручка от продажи услуг по хранению залога";

Корреспондировать данные субсчета будут с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Учет затрат, связанных с деятельностью ломбардов, ведется на счете 20 "Основное производство", к которому также желательно открыть три субсчета:

- 20-1 "Затраты, связанные с предоставлением кредитов под залог имущества";

- 20-2 "Затраты, связанные с хранением залоговых вещей";

- 20-3 "Затраты, связанные с проведением торгов".

Раздельный учет расходов необходим для правильного учета НДС.

Общехозяйственные расходы, например, на аренду помещения, оплату коммунальных услуг, услуг связи, учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Налог на добавленную стоимость в этих расходах будет предъявляться к зачету пропорционально выручке, облагаемой НДС.

В бухгалтерском учете операции ломбарда на выдачу кредита под заложенные вещи отражаются следующим образом:

Корреспонденция счетов			Содержание операции
Дебет	Кредит
002 "Товарно- материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные")		Отражена стоимость заложенных вещей
76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"	50 "Касса"	Выдан кредит

Записи в бухгалтерском учете ломбарда по истечении срока возврата кредита зависят от варианта прекращения залога:

• обязательство исполнено, заем возвращен;

• обязательство не исполнено, по истечении льготного месяца на предмет залога обращено взыскание, он реализован.

Отражение операций при возвращении займа:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит
50 "Касса"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"	Возвращена сумма кредита в кассу ломбарда
50 "Касса"	76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"	Получены проценты за предоставленный кредит, оплачены услуги по хранению вещей
	002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"(008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные")	Возвращена клиенту заложенная вещь
76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"	90 "Продажи" субсчет "Выручка в виде процентов, полученных от предоставления краткосрочных кредитов"	Отражена сумма выручки в виде процентов, полученных от предоставления кредита

По оказанию ломбардами услуг по хранению предмета залога применяются следующие проводки:

Корреспонденция счетов			Содержание операции
Дебет	Кредит
76"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Залогодатель"	90 "Продажи"субсчет "Выручка от продажи услуг по хранению залога"	Отражена сумма выручки от продажи услуг по хранению предмета залога
90 "Продажи" субсчет "Налог на добавленнуюстоимость"	68 "Налог на добавленную стоимость"	Начислен НДС
90 "Продажи" субсчет "Прибыль/ убыток от продаж"	99 "Прибыли и убытки"	Определен финансовый результат заключительными оборотами месяца

61. Оценка деловой активности предприятия, ее анализ;

В рыночной экономике главным критерием эффективности работы организации является результативность. Одним из направлений анализа результативности является оценка деловой активности анализируемого объекта. Деловая активность характеризуется текущей основной производственной деятельностью, при этом качественными критериями являются, широта рынка сбыта, репутация предприятия и т.п.

Количественные оценки базируются на эффективности использования трудовых, материальных и финансовых ресурсах, и выражаются в таких показателях как производительность труда, материалы – и фондоотдача, оборачиваемость запасов, дебиторской и кредиторской задолженности, продолжительность операционного и финансового циклов, оборачиваемость авансированного капитала.

Деловая активность предприятия в финансовом аспекте проявляется прежде всего в скорости оборота его средств. Анализ деловой активности заключается в исследовании уровней и динамики разнообразных финансовых коэффициентов оборачиваемости. В обобщенном виде формулы финансовых коэффициентов оборачиваемости выглядят следующим образом:

Оборачиваемость средств Выручка от реализации или себестоимость

или их источников = ------------------------------------------------------------------------

Средняя за период величина средств или их источников

В качестве знаменателя данного показателя могут быть использованы итог баланса, величина мобильных средств (оборотных активов), материальных мобильных средств, готовой продукции, дебиторской задолженности, кредиторской задолженности, основных средств и прочих внеоборотных активов, собственных средств, перманентного капитала и т.д., причем принимается в расчет среднее хронологическое значение соответствующего абсолютного показателя. При отсутствии месячных или квартальных данных для расчета средней величины может быть использован упрощенный расчет: средняя из суммы величин на начало и конец периода.

Некоторые показатели оборачиваемости приведены в таблице.

N п/п	Наименование	Способ расчета	Пояснения
1	Коэффициент оборачиваемости всех активов	годовой объем выручки К1 = --------------------------------------- среднегодовая стоимость активов	Показывает скорость оборота (количество оборотов за период) активов организации
2	Коэффициент оборачиваемости оборотных активов	годовой объем выручки К2 = ---------------------------------------- среднегодовая стоимость оборотных активов	Показывает скорость оборота всех оборотных активов организации
3	Коэффициент оборачиваемости атериальных оборотных средств	годовая себестоимость К3 = --------------------------------------- среднегодовая стоимость запасов	Показывает скорость оборота запасов и затрат
4	Коэффициент оборачиваемости денежных средств	годовой объем выручки К4 = --------------------------------------- среднегодовая величина денежных средств	Показывает скорость оборота денежных средств
5	Коэффициент оборачиваемости краткосрочной дебиторской задолженности	годовой объем выручки К5 = ---------------------------------------- среднегодовая величина краткосрочной дебиторской задолженности	Показывает скорость оборота краткосрочной дебиторской задолженности
6	Оборачиваемость в днях краткосрочной дебиторской задолженности	360 L5 = ---------------- К5	Показывает длительность оборота краткосрочной дебиторской задолженности в днях
7	Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности	годовая себестоимость К6 = -------------------------------------- среднегодовая величина кредиторской задолженности	Показывает скорость оборота кредиторской задолженности
8	Оборачиваемость в днях кредиторской задолженности	360 L6 = ----------------- К6	Показывает длительность одного оборота кредиторской задолженности в днях
9	Коэффициент оборачиваемости собственного капитала	годовой объем выручки К7 = -------------------------------------- среднегодовая величина собственного капитала	Показывает скорость оборота собственного капитала

Ускорение оборачиваемости уменьшает потребность в средствах либо позволяет обеспечить дополнительный выпуск продукции.

В результате ускорения оборота высвобождаются вещественные элементы оборотных средств, меньше требуется запасов сырья, материалов, топлива, заделов незавершенного производства и пр., а следовательно, высвобождаются и денежные ресурсы, ранее вложенные в эти запасы и заделы. Увеличение числа оборотов достигается за счет сокращения времени производства и времени обращения. Для сокращения времени производства надо совершенствовать технологию, механизировать и автоматизировать труд. Сокращение времени обращения достигается путем развития специализации и кооперирования, ускорения перевозок, документооборота и расчетов.

Финансовое положение организации, ее платежеспособность зависят от того, насколько быстро средства, вложенные в активы, превращаются в реальные деньги..

62. Оценка состояния системы внутреннего контроля;

Система внутреннего контроля считается достаточно эффективной, если руководители осуществляют планирование и организацию деятельности таким способом, который дает достаточную уверенность в том, что цели и задачи организации будут достигаться рационально и экономично. Процесс разработки системы организации деятельности начинается с постановки целей и задач. Заем следует объединение или увязывание концепций, компонентов, видов деятельности и/или людей так, чтобы они действовали совместно ради достижения поставленных целей и задач. Если разработка системы сделана правильно, планируемые виды деятельности должны выполняться таким образом, чтобы обеспечивалось достижение ожидаемых результатов.

Систему внутреннего контроля организации можно определить как систему финансового и прочего контроля, организованную руководством в целях упорядоченной и эффективной работы организации, обеспечения соблюдения политики руководства, охраны активов, а также обеспечения полноты и точности документов.

Существует несколько основных целей внутреннего контроля:

• надежность, достоверность и полнота информации;

• соответствие политике, планам, процедурам, законодательству;

• обеспечение сохранности активов;

• эффективное использование ресурсов;

• достижение целей и задач компании.

Концепция внутреннего контроля включает в себя несколько основных элементов.

Во-первых, это внутренняя среда компании, т.е. этические ценности, стиль управления, процесс принятия решений, делегирование полномочий и принятие ответственности, политика в отношении персонала, компетентность сотрудников и отношение управленческого аппарата компании к внутреннему контролю.

Во-вторых, это определение, анализ и управление рисками, стоящими перед компанией на пути достижения своих целей.

В-третьих, повседневное осуществление контроля, т.е. учет и отчетность, разделение полномочий, права доступа к активам, мониторинг.

В-четвертых, система санкционированного доступа к информации.

В-пятых, мониторинг самой системы внутреннего контроля, необходимый для определения его эффективности.

Структура системы внутреннего контроля основывается на следующих компонентах:

• организация - организационная структура с четкими линиями подчиненности, ответственность в рамках полномочий, отчетность перед вышестоящими руководителями, разграничение основных функций, возможность быстрого реагирования при изменении как внутренних, так и внешних факторов, четкое определение роли и ответственности каждого отдела, надлежащий уровень контроля деятельности сотрудников и периодическая оценка результатов их работы;

• политика - утверждается на уровне руководства в соответствии с целями и задачами организации и издается в письменном виде, доводится до сведения сотрудников, периодически пересматривается и по мере необходимости обновляется;

• процедуры - обеспечивают разграничение критических функций, максимально просты и понятны, не противоречат и не дублируют друг друга, периодически пересматриваются и обновляются по мере необходимости;

• персонал - при приеме на работу осуществляется оценка личных качеств кандидатов, организуются профессиональные тренинги и курсы, четко распределяются роли и ответственность;

• учет - необходим для принятия эффективных решений, ведется по организационным подразделениям компании;

• отчетность - отчеты своевременны, просты и последовательны;

• бюджеты - служат инструментом анализа достижения целей, поставленных перед подразделениями, и способствуют улучшению координации деятельности различных отделов. Важно отметить, что целью компании должно являться не создание системы контроля, которая бы полностью гарантировала отсутствие отклонений, ошибок и неэффективности в работе, а системы, которая помогала бы их своевременно выявлять и устранять, способствуя повышению эффективности работы. Ведь ресурсы, направленные компанией на создание избыточного контроля, могли бы быть использованы для достижения других целей и задач. Однако даже хорошо выстроенная и организованная система внутреннего контроля нуждается в оценке своей эффективности как с точки зрения достижения поставленных целей, так и с точки зрения экономичности.

Приступая к проверке, аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Ему следует использовать свое профессиональное суждение в целях проведения оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, необходимых для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня. Эти вопросы отражены в международном стандарте аудита N 400 "Оценка рисков и внутренний контроль".

Согласно Стандарту факторы, отражаемые в контрольной среде, включают:

• деятельность совета директоров и его комитетов;

• философию руководства и стиль его работы;

• организационную структуру субъекта, а также методы наделения полномочиями и ответственностью;

• систему контроля со стороны руководства, включая подразделение внутреннего аудита, кадровую политику и процедуры, а также разделение обязанностей.

В качестве процедур контроля перечислены:

• отчеты, проверка и утверждение проведенных сверок;

• проверка арифметической точности записей;

• осуществление контроля над прикладными программами и средой компьютерных информационных систем, например посредством установления форм контроля над изменениями компьютерных программ и доступом к файлам данных;

• ведение и проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей;

• утверждение документов и осуществление контроля над документами;

• сравнение данных, полученных из внутренних и внешних источников информации;

• сравнение результатов расчета денежных средств, стоимости ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями;

• ограничение прямого физического доступа к активам и записям;

• сравнение и анализ финансовых результатов с расходами, предусмотренными сметой.

Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска и риска системы контроля и анализом иных факторов позволит аудитору:

• определить виды потенциальных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовой отчетности;

• учесть факторы, влияющие на риск появления существенных искажений;

• разработать соответствующие аудиторские процедуры.

При разработке подхода к проведению аудита аудитор принимает во внимание предварительную оценку риска системы контроля (а также оценку неотъемлемого риска), чтобы определить уровень риска необнаружения, который может быть допущен в отношении утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, а также установить характер, сроки и объем процедур проверки данных утверждений по существу.

Термин "система внутреннего контроля" включает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. В заключительной части аудиторской проверки аудитор должен проанализировать, подтверждается ли оценка риска средств контроля. Полученные в ходе процедур более низкие по сравнению с первоначальной оценкой значения надежности системы внутреннего контроля или отдельных ее элементов должны послужить для аудитора сигналом к корректировке проводимых аудиторских процедур в целях повышения общего уровня достоверности формируемых по результатам аудита выводов (например, могут быть направлены запросы для получения дополнительных сведений).

Если аудитор пытается оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля по отдельности, то возникает вероятность ненадлежащей оценки риска. Поэтому аудиторский риск можно более надежно определить путем комбинированной оценки.

При оценке надежности системы внутреннего контроля аудиторские организации обязаны использовать не менее трех градаций: высокая, средняя и низкая. Для повышения объективности оценки надежности системы внутреннего контроля аудиторские организации могут применять и большее число градаций. Многие аудиторские организации оценивают надежность по пяти- или десятибалльной системе, а некоторые измеряют надежность в процентах (от 0 до 100). Однако применение детальных оценок требует и более сложных исследований системы внутреннего контроля - разработки различных тестовых процедур, перечней типовых вопросов; анализа полученных результатов с применением шкал баллов, коэффициентов и формул для получения надежных оценок.

63. Оценка эффективности производства, методы расчета;

Для определения уровня организации производства ис­пользуются показатели концентрации и специализации производства, длительность производственного цикла и некоторые другие.

Концентрация и специализация производства на пред­приятиях характеризуются несколькими показателями: 1) удельным весом профилирующей (основной) продукции в общем объеме выпуска продукции предприятием;

2) ко­личеством видов или типов (номенклатуры) выпускаемой продукции;

3) удельным весом стандартизированных и унифицированных заготовок, деталей, узлов в изделиях;

4) уровнем специализации рабочих мест, который харак­теризуется средним количеством наименований операций, выполняемых на одном рабочем месте (коэффициент се­рийности).

Показателем, характеризующим уровень организации производства, является также ритмичность (равномер­ность) выпуска продукции. Обобщающим показателем ритмичности является коэффициент ритмичности, кото­рый показывает удельный вес продукции, изготовленной без нарушения графика выпуска продукции или плановых заданий. Такой коэффициент можно подсчитать по данным за день, пятидневку или декаду.

Производственная структура предприятия, сопряжен­ность и пропорциональность его подразделений, нали­чие специализированных цехов, предметно-замкнутых участков, поточных и автоматических линий во многом определяют продолжительность производственного цикла. Производственный цикл — это период времени с момента запуска материала на первую операцию до момента выхода из производства готовой продукции (изделия, узла, детали). Производственный цикл (t) состоит из следующих частей:

1) рабочее время т.е. общее технологическое время, в течение которого происходит непосредственный процесс обработки предмета труда;

2) время протекания естественных процессов (остывание металла, сушка после окраски, брожение, ста­рение);

3. время транспортировки;

4. время технического контроля;

5. время перерывов (ожиданий)(пролеживание деталей в очереди у станка, в термическом цехе перед за­грузкой в печь и т.п.).

Рабочее время для партии изделий определяется умно­жением нормы времени по всем операциям на количество деталей в партии, и результат делится на процент выпол­нения норм. Время протекания естественных процессов определяется техническими расчетами. Время перерывов, контроля и транспортирования рассчитывается на основе анализа фактических данных за достаточно большой период времени.

При анализе отдельных периодов производственного цикла особое внимание уделяют изучению длительности перерывов и их причин, возможности сокращения рабочего времени и транспортных операций.

Сравнение фактического и нормативного циклов про­изводства продукции и его отдельных периодов позволяет выявить резервы сокращения длительности производс­твенного цикла.

Организация труда неразрывно связана с уровнем техни­ки, технологии, организации производства. Уровень орга­низации труда характеризуется коэффициентами использо­вания рабочего времени, технического нормирования (удельный вес технически обоснованных норм), прогрессивностью форм разделения и кооперации труда рабочих, коэффициентом сменяемости и текучести рабочих кадров, уровнем трудовой дисциплины и др. При анализе организации труда важно изучить глубину и широту внедрения научной организации труда (НОТ) на рабочих местах, в цехах, отделах заводо­управления и на предприятии в целом.

При анализе организации обслуживания рабочих мест важно изучить систему их обеспечения материалами, заго­товками, инструментом, вспомогательными материалами, загруженность основных рабочих функциями обслуживания, а также организацию контроля качества продукции на рабочем месте и т.д.

Следует также учитывать культуру производства, ко­торая включает чистоту рабочего места, общее и местное освещение, удобный инвентарь, оптимальную цветовую окраску оборудования и т.д.

Анализ эффективности управления предприятием

Обобщающими показателями уровня управления может быть коэффициент эффективности управления, опреде­ляемый отношением затрат на управление к стоимости реализованной продукции, а также отношение объема про­дукции, стоимости основных производственных средств и численности производственного персонала к численности работников управления. Изучение этих показателей про­изводится в динамике за ряд лет.

Степень централизации управленческих функций оп­ределяется отношением численности служащих заводо­управления к общей численности работающих на заводе. Уровень научной организации труда в аппарате управления предприятия характеризуется внедрением передовой техно­логии (процедур) каждой работы, выполняемой в аппарате управления.

Оценка и анализ структуры производства и управленчес­кого труда. Показателями, характеризующими структуру, являются число производственных единиц и других под­разделений и численность работающих по подразделениям. Численность работающих анализируется с разбивкой пер­сонала на категории: основные рабочие, вспомогательные рабочие, инженерно-технические работники, служащие, младший обслуживающий персонал, персонал, занятый в управлении и организацией производства, и т.д. Важным моментом при анализе структуры управленческого пер­сонала является сравнение фактической численности с плановой (нормативной).

Оценка и анализ сменности работы. По данным статис­тической отчетности коэффициент сменности работающих определяется как отношение общего числа человекосмен, отработанных за отчетный период, к числу работников предприятия, работавших в наиболее заполненную сме­ну. Коэффициент сменности работы производственного оборудования (фактический и по плану) рассчитывается как отношение общего числа отработанных станкосмен к числу единиц установленного оборудования. Коэффициент использования сменного режима предприятия определяется как отношение коэффициента сменности к числу смен работы предприятия в целом.

Оценка и анализ претензионной работы. При анализе претензионной работы используются сведения о количестве и суммах предъявленных предприятием претензий, полу­ченной предприятием сумме санкций, сумме возмещенных предприятию убытков (всего), в том числе за недопоставку товаров, поставку продукции ненадлежащего качества, поставку некомплектной продукции и т.д. Кроме того, в ана­лизе следует использовать сведения о штрафах, пенях, неус­тойках, полученных за нарушение условий снабжения.

Оценка и анализ стабильности плановых заданий, лимитов и экономических нормативов. В процессе анализа следует выяснить сбалансированность установленного плана: производства и ресурсного обеспечения, натуральных и стоимостных показателей. Анализ предполагает изучение стабильности утвержденных заданий и экономических нормативов. В случае несоблюдения следует указать ко­личество и причины корректировок. При этом нужно выяснить, вносились ли соответствующие изменения во все взаимоувязанные показатели.

Анализ факторов внешней среды и учет его результатов в управлении. Одним из важнейших элементов управления является анализ внешней среды и мониторинг рынка. Ана­лиз внешних факторов помогает выработать тактические и стратегические решения, обеспечивающие такие алгоритмы взаимодействия предприятия со средой в краткосрочной и долгосрочной перспективе, которые позволят поддерживать его потенциал на уровне, необходимом для достижения целей, помогут вскрыть как угрозы, так и возможности.

При анализе внешней среды используют методику под названием T.E.M.P.L.E.S. {Technology, Economics, Market, Politics, Laws, Ecology, Society). Она позволяет проанализи­ровать весь круг вопросов, связанных с внешней средой, подразделив его на несколько групп для соответствующего определения и классификации.

Для каждого из этих факторов можно провести соот­ветствующий анализ. Так, научно-технические достижения серьезно изменяют среду функционирования фирмы. Ру­ководству фирмы также необходимо знать, какие экономи­ческие условия деятельности имеются в регионе, чтобы вы­работать правильную маркетинговую стратегию. При этом анализируются: налоговая база; экономическая ситуация в регионе; уровень доходов населения; уровень инфляции и безработицы; процентные ставки за кредит; темпы роста экономики страны и отрасли; внешнеторговые барьеры; таможенная политика.

Поскольку мировая экономика существенным обра­зом влияет на жизнь и деятельность фирмы, необходимо тщательно анализировать общеэкономические процессы (например, рост безработицы и инфляции, увеличение количества компаний, работающих на импорт или экспорт, и пр.).

На разные виды бизнеса серьезное влияние могут ока­зывать политические факторы. Обычно к политическим факторам относятся: политическая ситуация в стране; стабильность; лояльность власти; протекционизм в отрас­ли; наличие административных барьеров; система охраны собственности.

При этом следует учитывать такие важные факторы, как изменение общественно-политического строя, вспышки религиозной нетерпимости и оживление национализма.

Прямое влияние на многие виды бизнеса оказывают изменения в законодательстве.

Эффективность производства – важнейшая качественная характеристика хозяйствования на всех уровнях. Под экономической эффективностью производства понимается степень использования производственного потенциала, которая выявляется соотношением результатов и затрат общественного производства. Чем выше результат при тех же затратах, чем быстрее он растет в расчете на единицу затрат общественно необходимого труда, или чем меньше затрат на единицу полезного эффекта, тем выше эффективность производства. Обобщающим критерием экономической эффективности общественного производства служит уровень производительности общественного труда.

Эффективность производства – это показатель деятельности производства по распределению и переработке ресурсов с целью производства товаров. Эффективность можно измерить через коэффициент – отношение результатов на выходе к ресурсам на входе или через объёмы выпуска продукции, её номенклатуры.

Существуют две группы методов общей(комплексной) оценки эффективности производства: без расчета интегрального единого показателя и с расчетом интегрального показателя. К первому методу относят динамические сравнения показателей(горизонтальный анализ), структурные сравнения(вертикальный анализ), пространственные сравнения, группировки показателей по разным признакам и др. Методы расчета единого интегрального показателя эффективности деятельности разнообразны.

Система показателей эффективности производства должна давать всестороннюю оценку использования всех ресурсов предприятия и содержать все общеэкономические показатели. Очень важно, чтобы расчеты эффективности производства велись непрерывно: на стадиях проекта плана, утверждения плана, по мере его выполнения.

В системе показателей эффективности производства не все из них имеют одинаковую значимость. Есть главные и дополнительные (дифференцированные) показатели. Если первые принято называть обобщающими, то вторые являются функциональными, характеризующими какую-либо определённую сторону деятельности.

Обобщающие показатели в основном выражают конечные результаты производства и выполнение стратегических заданий. Функциональные показатели используются для анализа и выявления резервов эффективности, устранения узких мест в производстве.

Действенная, мобилизующая роль показателей эффективности производства во многом определяется методологией их расчета.

Процесс измерения ожидаемого или достигнутого уровня эффективности деятельности предприятия (организации) методологически связан, прежде всего, с определением соответствующего критерия и формированием соответствующей системы показателей.

Система показателей эффективности производства (деятельности), которая построена на основании отмеченных принципов, должна включать несколько групп: 1) обобщающие показатели эффективности производства (деятельности); 2) показатели эффективности использования труда (персонала); 3) показатели эффективности использования производственных (основных и оборотных) фондов; 4) показатели эффективности использования финансовых средств (оборотных средств и инвестиций). Каждая из этих групп включает определенное количество конкретных абсолютных или относительных показателей, что характеризуют общую эффективность ведения хозяйства или эффективность использования отдельных видов ресурсов.

Для всесторонней оценки уровня и динамики абсолютной экономической эффективности производства, результатов производственно-хозяйственной и коммерческой деятельности предприятия (организации) рядом с приведенными основными стоит использовать также и специфические показатели, что показывают степень использования кадрового потенциала, производственных мощностей, оборудования, отдельных видов материальных ресурсов и тому подобное.

Рыночная экономика по своей сущности является средством, стимулирующим рост производительности труда, всемерное по­вышение эффективности производства. Для правильного определения важнейших направлений повышения экономической эффективности общест­венного производства необходимо сформулировать критерий и показатели эффективности.

Обобщающим критерием экономической эффективности обще­ственного производства служит уровень производительности об­щественного труда.

Производительность общественного труда (Побщ) измеряется отно­шением произведенного национального дохода (НД) к средней численно­сти работников, занятых в отраслях материального производства:

Побщ = НД / Ч (1.2)

В некоторых отраслях материального производства производи­тельность исчисляется по валовой продукции. При сопоставлении темпов роста производительности общественного труда необходи­мо выдержать сопоставимость показателей. Для этого националь­ный доход следует исчислять в сопоставимых ценах.

Основными показателями эффективности являются:

Производительность труда -соотношение между выпуском единицы продукции и использованными факторами производства, измеряется в единицах выпуска за человеко-час. Эффективность производства характеризует его результативность в сопоставлении с производственными(материальными)ресурсами. Главным источником увеличения производительности труда служит увеличение использования капитала. Рост производительности труда вносит значительный вклад в процесс ускорения темпов экономического роста. Фондовооруженность – (отношение затрат капитала к затратам труда. Если затраты капитала увеличиваются теми же темпами, что и затраты труда, фондовооруженность остается неизменной. Если же затраты капитала увеличиваются более высокими темпами, чем затраты труда, то фондовооруженность растет. Фондовооруженность определяется делением среднегодовой балансовой стоимости производственных фондов на среднегодовое количество работников. Фондовооруженность является элементом процесса экономического роста).

Фондоемкость (стоимость основных производственных фондов или основного капитала на единицу произведенной продукции. Снижение фондоемкости является важным фактором повышения эффективности производства. Фондоемкость зависит от уровня использования производственных мощностей, машин, оборудования, так как при их неполной загрузке фондоемкость увеличивается, что снижает тенденцию экономического роста).

Фондоотдача ( объем производства продукции в денежном выражении на единицу стоимости основных производственных фондов. Фондоотдача характеризует уровень эффективности использования основных производственных фондов. Эффект от ввода в действие и улучшение использования основных производственных фондов выражается не только в приросте фондоотдачи, но и в повышении производительности труда вследствие роста его фондовооруженности). Фондоотдачу можно определять через эффективность использования оборотных средств (определяется коэффициентом оборачиваемости, который измеряется отношением стоимости реализованной за год продукции к среднему остатку оборотных средств).

Капиталоемкость (соотношение, показывающее, какое дополнительное количество капитала необходимо для производства одной дополнительной единицы выпуска продукции или какое дополнительное количество выпуска продукции производится одной дополнительной единицей капитала, капиталоемкость показывает, насколько эффективны новые инвестиции для экономического роста, если капиталоемкость составляет 2:1, тогда каждые дополнительные 2 единицы инвестиций приведут к росту национального продукта на 1 единицу).

Капиталоотдача (показатель эффективного использования капитальных вложений. Капиталоотдача – показатель обратный капиталоемкости. Рост капиталоотдачи стимулирует экономический рост).

64. Первичный учет, его влияние на организацию учетного процесса в организациях сферы сервиса;

Ведение первичного учета по данным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции и сырья, за исключением малых предприятий и крестьянских (фермерских) хозяйств.

Совокупность первичных учетных документов в бухгалтерском учете представляет основной способ наблюдения, измерения и регистрации хозяйственной деятельности организации. Каждая хозяйственная операция, возникающая в процессе работы и представляемая в денежной форме независимо от ее содержания и объема, оформляется соответствующим первичным учетным документом. На основании данных, содержащихся в таких документах, появляется возможность реализовать требования к бухгалтерскому учету, выраженные в полноте формирования учетных сведений, их достоверности, своевременности и др. Формирование учетных данных в первичной документации определяет возможность использования других элементов метода бухгалтерского учета.

Первичный учетный документ представляет письменное разрешение на совершение хозяйственной операции и письменное доказательство факта осуществления хозяйственной операции. Он характеризуется тем, что является основанием для последующих записей данных о возникших хозяйственных операциях в системе бухгалтерского учета.

Значимость первичных учетных документов в бухгалтерском учете трудно переоценить. Первичные документы используются для формирования регистров аналитического и синтетического учетов, отчетных форм. Правильность и своевременность их составления в значительной степени определяет качественное состояние бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в организации. Последующее формирование точных учетных показателей, их представление в установленные сроки могут быть осуществлены при условии своевременного составления, оформления и контроля за записями в первичной документации. Документы не только подтверждают объективность последующих бухгалтерских данных, но и помогают выявить ошибочные записи в системе учета.

Первичные учетные документы являются средством, при помощи которого осуществляется хозяйственная деятельность организации, поскольку данные первичного учета широко используются для оперативного управления деятельностью организации. В системе учета формируются информационные сводки за короткие временные периоды (день, сутки, смену, пятидневку и др.), содержание которых позволяет принимать оперативные и своевременные управленческие решения, способствующие повышению эффективности работы как подразделений организации, так и предприятия в целом.

На основании первичных учетных документов ведется повседневное наблюдение и контроль за движением активов, принадлежащих организации, в процессе кругооборота капитала и превращения его из одной формы в другую. Они используются для установления законности и целесообразности хозяйственных операций. Документирование хозяйственных операций позволяет предотвратить нецелесообразное и неэффективное использование ресурсов, соблюдать режим экономии и нормы расходования средств.

В первичных учетных документах проставляются подписи должностных лиц, распорядившихся произвести хозяйственную операцию, а также подписи лиц, ее выполнивших. Подобный порядок оформления документации позволяет установить персональную ответственность должных лиц по всем хозяйственным операциям, использовать эти сведения для оценки эффективности их работы, а также в правоприменительной деятельности.

Первичные учетные документы, составленные с соблюдением установленных требований, используются как доказательная база в разрешении споров, возникающих между организациями, между организациями и физическими лицами. Они признаются документами, имеющими юридическую силу, в арбитражных и гражданских спорах, уголовных делах, используются при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, назначаемой судом при рассмотрении дел.

Данные первичных учетных документов необходимы в процессе контрольно-ревизионной работы, проведения внутреннего и внешнего аудита, в процессе экономического анализа работы организации. По их данным организуется внешний контроль за деятельностью, подтверждается достоверность учетных и отчетных данных, выявляются резервы улучшения имущественного и финансового состояния организации, разрабатываются мероприятия по оптимизации ее функционирования.

Требования о порядке оформления первичными учетными документами совершаемых хозяйственных операций установлены Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (схема 1).

Требования к первичным учетным документам

┌─────────────────────────────────────────────────────┐

┌──>│ Составление по формам, содержащимся в альбомах │

│ │ унифицированных форм │

│ └─────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌─────────────────────────────────────────────────────┐

├──>│ Наличие обязательных реквизитов │

┌───────────┐\ │ └─────────────────────────────────────────────────────┘

│Требования └┘\ │ ┌─────────────────────────────────────────────────────┐

│к первичным \│ │Составление в момент совершения операции, в отдельных│

│учетным /├──>│ случаях - после ее совершения │

│документам ┌┐/ │ └─────────────────────────────────────────────────────┘

└───────────┘/ │ ┌─────────────────────────────────────────────────────┐

│ │ Исправления в документах подтверждаются подписями │

├──>│ лиц - участников хозяйственных операций │

│ └─────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌─────────────────────────────────────────────────────┐

│ │ Сохранность в течение сроков по правилам │

└──>│государственного архивного дела, но не менее пяти лет│

└─────────────────────────────────────────────────────┘

Схема 1

Требования, установленные к первичным учетным документам, должны раскрывать содержание и особенности совершенной и оформленной хозяйственной операции, представлять информацию для организации достоверного бухгалтерского учета, экономического анализа деятельности, оперативного управления и контроля за хозяйственными процессами.

Первичные учетные документы для регистрации хозяйственных операций должны составлять по формам, которые являются межотраслевыми унифицированными формами, разрабатываемыми централизованно Росстатом (ранее - Госкомстатом России).

Межотраслевыми унифицированными (типовыми) формами называют первичные учетные документы, используемые для оформления определенных, установленных в инструкциях к этим документам, хозяйственных операций, независимо от организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности организаций.

Они содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных постановлениями соответствующего органа государственной статистики:

• унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88;

• унифицированная форма первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденная Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55;

• унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7;

• унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 и др.

Первичные учетные документы, по которым не предусмотрены унифицированные формы, должны быть разработаны самими организациями, предусмотрены в приказе руководителя об учетной политике и утверждены им. Они должны содержать обязательные сведения - реквизиты, под которыми понимаются показатели, характеризующие хозяйственную операцию, представленную в первичном учетном документе, придающие ему юридическую силу.

Количество реквизитов и их содержание являются следствием целей составления первичного документа и характера отраженной хозяйственной операции. Несмотря на то что совокупность хозяйственных операций, различающихся между собой целями, характером, условиями осуществления, довольно многочисленна и разнообразна, отдельные реквизиты документов являются общими. Нормативными документами по бухгалтерскому учету такие реквизиты называются обязательными (схема 2).

Обязательные реквизиты первичных учетных документов

┌───────────────────────────────────────────────────┐

│Обязательные реквизиты первичных учетных документов│

└────────────────────────┬┬─────────────────────────┘

┌─────────────────────────────────┐ ││ ┌──────────────────────────────────┐

│ Наименование документа │<┤├>│ Измерители хозяйственной операции│

└─────────────────────────────────┘ ││ │в натуральном и денежном выражении│

┌─────────────────────────────────┐ ││ └──────────────────────────────────┘

│ Дата составления документа │<┤│ ┌──────────────────────────────────┐

└─────────────────────────────────┘ ││ │ Наименование должностей лиц, │

┌─────────────────────────────────┐ │├>│ ответственных за совершение │

│ Наименование организации, от │<┤│ │ и правильность оформления │

│ имени которой составлен документ│ ││ │ хозяйственной операции │

└─────────────────────────────────┘ ││ └──────────────────────────────────┘

┌─────────────────────────────────┐ ││ ┌──────────────────────────────────┐

│Содержание хозяйственной операции│<┘└>│ Личные подписи должностных лиц │

└─────────────────────────────────┘ └──────────────────────────────────┘

Схема 2

В необходимых случаях в первичных учетных документах должны содержаться номер документа, название и юридических адрес организации, от имени которой составлен документ, указаны стороны, участвующие в совершении операции, печать организации и некоторые другие данные. Если документ не имеет каких-либо обязательных реквизитов, он теряет свою силу, не принимается к исполнению, не может служить основанием для дальнейших записей в регистрах бухгалтерского учета. Остальные реквизиты, присущие конкретным видам первичных документов, определяются характером операции, регистрируемой в них.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

Первичные учетные документы должны составляться своевременно, т.е. в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее совершения. Документы должны быть составлены качественно и содержать достоверные сведения. Ответственность за это несут должностные лица, подписавшие документы.

Первичные учетные документы должны быть заполнены четко и без помарок. Если в текстовой части или в цифровых данных была допущена ошибка, ее следует исправить, зачеркнув неправильное одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и сделать сверху над зачеркнутым правильную запись с указанием даты внесения исправления. Такое исправление должно быть оговорено и подтверждено подписями лиц, составивших документ. Однако в кассовых и банковских документах исправления не допускаются.

Первичные учетные документы могут быть изъяты у организации на основании соответствующих постановлений:

• органами дознания;

• органами предварительного следствия;

• органами прокуратуры;

• органами внутренних дел.

В этом случае главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Ответственность за организацию их хранения несет руководитель организации.

Группировка первичных учетных документов ведется по назначению, способам их составления и месту составления (схема 3). Она позволяет дать полную и всестороннюю характеристику первичных учетных документов, понять их взаимосвязь с последующими этапами учетного процесса.

Признаки классификации первичных учетных документов

┌──────────────────────────────────────────┐

│Классификация первичных учетных документов│

└──────────────────┬─┬─┬───────────────────┘

┌──────────────────────┐ ┌───────────────────────┐

│ По назначению │<─┘ │ └─>│По способам составления│

└──────────────────────┘ └───────────────────────┘

\│/

┌─────────┴──────────┐

│По месту составления│

└────────────────────┘

Схема 3

По назначению выделяются следующие виды документов:

• распорядительные первичные учетные документы;

• оправдательные (исполнительные) первичные учетные документы;

• документы бухгалтерского оформления.

Распорядительные первичные учетные документы представляют распоряжение, задание, приказ руководителя организации или других уполномоченных лиц о совершении определенной хозяйственной операции. Такими документами могут быть доверенность на получение материальных ценностей, приказ (распоряжение) руководителя организации о направлении работника в командировку и др. Характерной особенностью распорядительных документов является то, что они не служат документами, в которых описана выполненная хозяйственная операция, и не являются основанием для записи в бухгалтерском учете.

Оправдательные (исполнительные) первичные учетные документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции и служат для ее исполнителей оправданием в расходовании средств, получении ценностей и др. Исполнителями зачастую выступают материально ответственные лица.

К оправдательным (исполнительным) первичным учетным документам относят приходные ордера, на основании которых приходуют материальные ресурсы, расходные кассовые ордера, используемые для оформления выдачи денежных средств из кассы, и др.

Документами бухгалтерского оформления являются документы, оформляемые работниками бухгалтерской службы для подготовки к выполнению счетных записей. Они составляются на основании распорядительных и оправдательных (исполнительных) первичных учетных документов. Их содержание составляет указание на то, какие должны быть выполнены записи и на какие суммы. Так, по окончании расчета амортизации по объектам основных средств за отчетный месяц составляется бухгалтерская справка для указания сумм амортизации, которые необходимо отнести на соответствующие счета производственных затрат.

Документы бухгалтерского оформления формируются для отражения сумм резервов на отпуска работающих, резервов по сомнительным долгам, отчислений на социальное страхование и обеспечение (ЕСН и отчислений на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), налога на имущество организации и др. Они оформляются в виде расчетов, разработочных таблиц, группировочных ведомостей, листков-расшифровок и др.

Для рационализации учетного труда часто применяются первичные учетные документы, сочетающие в себе признаки распорядительных, оправдательных (исполнительных) документов и документов бухгалтерского оформления. Такие документы квалифицируются как комбинированные первичные учетные документы. Они служат для оформления хозяйственных операций в целях дальнейшего использования в учетном процессе. К комбинированному документу относят расходный кассовый ордер, который содержит распоряжение на выдачу денежных средств (признак распорядительного первичного учетного документа) и в котором удостоверяется факт совершения хозяйственной операции (признак оправдательного (исполнительного) документа).

В зависимости от способа составления первичные учетные документы делятся на две группы:

• разовые первичные учетные документы;

• накопительные первичные учетные документы.

Разовыми считают документы, составляемые единовременно, в один прием для отражения одной или нескольких хозяйственных операций. После составления документов они становятся основанием для записей в регистры бухгалтерского учета. Разовыми являются большая часть первичных учетных документов: платежные поручения, применяемые для перечисления денежных средств с расчетного счета организации на расчетный счет получателя, приходные кассовые ордера, которыми оформляются операции по оприходованию денежных средств в кассу, и др.

Накопительные документы включают бумаги, составляемые постепенно в течение установленного временного периода (сутки, декада, месяц, квартал) для накапливания данных по однородным систематически повторяющимся операциям. К таким документам относятся лимитно-заборные карты, применяемые для оформления отпуска материальных ценностей на производственные нужды в течение декады, месяца, квартала; наряды на сдельную работу, в которых фиксируются данные о выработке рабочих, закрываемые за первую и вторую половины месяца, и др. Они оформляются в течение установленного периода, закрываются по его окончании. После сдачи в бухгалтерию такие документы используются для последующих бухгалтерских записей.

По месту составления первичные учетные документы делятся на внутренние и внешние. Если внешние первичные учетные документы составляются в других организациях и поступают на предприятие для необходимой обработки и использования, то внутренние документы составляются в самой организации.

За правильность оформления внутренних первичных документов несет ответственность организация, составившая его. О фактах неверно оформленных внешних документов организация должна сообщить контрагенту.

В процессе совершения хозяйственных операций, оформляемых первичными учетными документами, бухгалтерия ведет контроль за правильностью, достоверностью и точностью их отражения. Формы контрольных мероприятий, используемых в бухгалтерском учете, представлены на схеме 4.

Предварительный контроль осуществляется в процессе совершения хозяйственных операций на стадии оформления как распорядительных, так и оправдательных (исполнительных) первичных учетных документов. Особая значимость предварительного контроля за заполнением первичных учетных документов определяется тем, что большинство документов, не относящихся к документам бухгалтерского оформления, формируются оперативными работниками, материально ответственными лицами. Целью предварительного контроля является обеспечение законности хозяйственных операций, правильности их оформления, недопущения хищений, недостач, приписок и других злоупотреблений со стороны должностных лиц.

Ответственность за организацию предварительного контроля за первичными учетными документами несет главный бухгалтер. В соответствии с нормами ст. 7 Федерального закона "О бухгалтерском учете" главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществленных хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.

Формы контроля за первичными учетными документами

┌───────────────────────────────────────────┐

│Формы контроля первичных учетных документов│

└───────────────────────────────────────────┘

\─┘ └─/ \─┘ └─/

\ / \ /

\ / \ /

\/ \/

┌────────────────────────┐┌────────────────────┐

│Предварительный контроль │Последующий контроль│

└────────────────────────┘└────────────────────┘

Схема 4

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников.

Предварительный контроль за документальным оформлением хозяйственных операций проводится путем просмотра и визирования главным бухгалтером всех распорядительных документов (договоров, приказов, распоряжений и др.). Документы, являющиеся основанием для приема и выдачи денежных средств в наличной и безналичной формах, подписываются главным бухгалтером. Без его подписи они считаются недействительными. Подпись главного бухгалтера является обязательной также на документах, в соответствии с которыми возникают и погашаются финансовые и кредитные обязательства организации.

После составления все первичные учетные документы представляются в бухгалтерию и служат основанием для записей в регистрах аналитического и синтетического учетов.

Последующий контроль за первичными учетными документами проводится в процессе бухгалтерской обработки и подготовки документации к последующей группировке и обобщению учетной информации.

Бухгалтерская обработка и подготовка первичной учетной документации включает четыре этапа (схема 5).

Этапы бухгалтерской обработки и подготовки первичной учетной документации

┌──────────────────────────────────────────────┐

│ Этапы бухгалтерской обработки и подготовки │

│ первичной учетной документации │

└──────────────────────┬───────────────────────┘

\│/

┌──────────────────────┴───────────────────────┐

1 этап │Последующий контроль за первичными документами│

└──────────────────────────────────────────────┘

┌──────────────────────────────────────────────┐

2 этап │ Расценка документов (таксировка) │

└──────────────────────────────────────────────┘

┌──────────────────────────────────────────────┐

3 этап │ Группировка документов и подсчет данных │

└──────────────────────────────────────────────┘

┌──────────────────────────────────────────────┐

4 этап │ Составление бухгалтерской проводки │

└──────────────────────────────────────────────┘

Схема 5

Последующий контроль организуется для оправдательных документов как внутреннего, так и внешнего характера. Обычно такой контроль ведется работниками бухгалтерской службы, функциональные обязанности которых состоят в ведении бухгалтерского учета по отдельным участкам. Последующий контроль включает проверку первичных учетных документов по существу, формальную проверку и арифметическую проверку (схема 6).

Проверка по существу предполагает установление законности и экономической целесообразности хозяйственной операции и является логическим завершением предварительного контроля за документацией. На стадии проверки по существу организуется контроль за сохранностью активов, устанавливается персональная ответственность лиц, подписавших первичные документы.

Формальная проверка первичных учетных документов исходит из необходимости соблюдения формальных требований к оформлению хозяйственной операции и заполнению соответствующего документа. Она состоит в следующем:

• в установлении того, использована унифицированная форма первичного документа или форма документа разработана в организации и утверждена в приказе руководителя об учетной политике;

• в определении полноты и правильности заполнения всех реквизитов первичного документа;

• в выявлении соответствия данных, приведенных в распорядительных документах, данным оправдательных (исполнительных) документов;

• в установлении наличия и подлинности подписей лиц, составивших первичный документ;

• в выявлении своевременности оформления первичным документом хозяйственной операции;

• в установлении своевременности представления первичных документов в бухгалтерскую службу в соответствии с графиком документооборота.

Виды последующего контроля за первичнымиу четными документами

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Виды последующего контроля за первичными документами │

└──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

\ / \ / \ /

\/ \/ \/

┌───────────┐ ┌─────────────┐ ┌───────────┐

┌──┴─────────┐ │ ┌──┴───────────┐ │ ┌──┴─────────┐ │

┌──┴──────────┐ │ │ ┌─┴────────────┐ │ │ ┌───┴──────────┐ │ │

│ Проверка │ ├─┘ │ Формальная │ ├─┘ │Арифметическая│ ├─┘

│ по существу ├─┘ │ проверка ├─┘ │ проверка ├─┘

└─────────────┘ └──────────────┘ └──────────────┘

Схема 6

Формальная проверка имеет достаточно большое значение для выявления фактов неправомерных действий (хищений, сокрытия недостач и сверхнормативных потерь ценностей) со стороны материально ответственных лиц и других работников организации. Об этом могут свидетельствовать факты неправильного оформления документов, использования первичных документов, составленных с ошибками, не соответствующих междуведомственным унифицированным формам; несвоевременного составления и представления документов в бухгалтерию; подписания документов лицами, не утвержденными в приказе руководителя организации, и другие факты. Такие случаи должны сопровождаться установлением их причин и виновных лиц, принятием мер по повышению ответственности лиц, составляющих документы и ответственных за хозяйственные операции.

Арифметическая проверка включает проверку правильности приведенных цифровых значений показателей и арифметических расчетов, выполненных в первичных учетных документах. На основании арифметической проверки устанавливают правильность количественной характеристики отраженных в них хозяйственных операций. Проверке подвергаются не только документы, составленные в самой организации (внутренние документы), но и поступившие от других организаций и физических лиц (внешние документы).

Первичные документы по операциям, которые противоречат законодательству и установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей, передаются главному бухгалтеру организации для принятия решений.

Таким образом, проведение разнообразных видов проверок первичных учетных документов позволяет реализовать задачи бухгалтерского учета по обеспечению пользователей достоверной учетной информацией.

Расценка (таксировка) первичных учетных документов, представляющая второй этап бухгалтерской обработки и подготовки документов, выполняется в связи с тем, что в бухгалтерском учете, наравне с обязательным денежным измерителем хозяйственных операций, используются натуральные показатели. Они содержатся в первичных учетных документах, дают возможность всесторонне охарактеризовать хозяйственную операцию, необходимы для ведения аналитического учета. Для получения денежного измерителя хозяйственной операции в первичном документе проставляется цена и рассчитывается сумма, т.е. происходит денежная оценка хозяйственной операции, называемая расценкой или таксировкой первичного документа.

Третьим этапом бухгалтерской обработки и подготовки первичных документов является их группировка и подсчет данных. Данный этап необходим для формирования сводной информации за определенный временной период внутри отчетного месяца по данным первичных документов: смену, день, пятидневку, декаду. Документы группируются по определенным признакам (по содержанию хозяйственной операции, по датам, по материально ответственным лицам и др.). По каждой группе первичных документов подсчитывают итоговые данные.

Подсчитанные данные используют для составления сводных документов: группировочных и накопительных ведомостей, а также ведомостей, содержащих установленную совокупность учетных показателей, для оперативного контроля и принятия управленческих решений.

По исчисленным данным в сводных и накопительных документах, а также непосредственно в самих первичных документах составляют бухгалтерские проводки (схема 7).

Составление бухгалтерских проводок

┌──────────────┐ /│ │\ ┌─────────────┐

┌──┴────────────┐ │ / └────────────────────┘ \ ┌──┴───────────┐ │

┌─┴─────────────┐ │ │ / Бухгалтерские проводки \ ┌──┴────────────┐ │ │

│ Сводные │ │ │ \ ┌────────────────────┐ / │ Первичные │ │ │

│и накопительные│ ├─┘ \ │ │ / │ учетные │ ├─┘

│ документы ├─┘ \│ │/ │ документы ├─┘

└───────────────┘ └───────────────┘

Схема 7

Для удобства составления бухгалтерских проводок в первичных, сводных и накопительных документах предусматриваются специальные графы для указания дебетуемого и кредитуемого счетов, а также суммы по отдельной хозяйственной операции или их совокупности. Возможно составление бухгалтерских проводок на основании записей в учетные регистры аналитического и синтетического учетов либо в регистры, совмещающие записи в аналитическом и синтетическом разрезах.

Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования: при ручной обработке - дату записи в учетный регистр, при использовании электронных вычислительных машин - оттиск соответствующего штампа. Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым ордерам, документы для начисления заработной платы подлежат обязательному гашению штампом "Получено", "Оплачено" с указанием даты.

Движение первичных учетных документов, регистрирующих хозяйственные операции, должно быть упорядочено и организовано по определенным правилам. Порядок передачи первичных документов для текущего ведения учета, контроля за хозяйственной деятельностью, составления бухгалтерской отчетности регламентируется в самой организации.

Движение первичных документов в процессе их формирования, оперативного использования, бухгалтерской подготовки и обработки от составления (внутренние документы) или получения от других организаций (внешние документы) до передачи в архив после использования для формирования учетных регистров называется документооборотом. Стадии документооборота в организации представлены на схеме 8.

Стадии документооборота

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Стадии документооборота │

└──────────────────────────────┐ ┌───────────────────────────────┘

\/

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│Создание или получение первичного документа от другой организации│

└────────────────────────────────┬────────────────────────────────┘

\│/

┌────────────────────────────────┴────────────────────────────────┐

│ Проверка, исполнение и принятие к учету первичного документа │

└────────────────────────────────┬────────────────────────────────┘

\│/

┌────────────────────────────────┴────────────────────────────────┐

│ Бухгалтерская обработка и подготовка первичного документа │

└────────────────────────────────┬────────────────────────────────┘

\│/

┌────────────────────────────────┴────────────────────────────────┐

│ Передача первичного документа в архив │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Схема 8

Порядок документооборота на предприятии определяется главным бухгалтером. Распоряжения главного бухгалтера по своевременному оформлению хозяйственных операций, представлению необходимых документов и сведений обязательны для всех работников. Строгая дисциплина в оформлении хозяйственных операций, порядок документооборота, персональная ответственность каждого работника за составление и использование первичных документов, соблюдение графика прохождения документов являются важными предпосылками достоверности бухгалтерских данных, полноты информационной учетной совокупности, сохранности имущества организации, эффективности управленческой деятельности.

Рациональная организация бухгалтерского учета включает планирование выполнения учетных работ. План организации учетных работ, составляемый главным бухгалтером, обеспечивает своевременное получение учетных данных, характеризующих результаты работы и позволяющих своевременно составлять и представлять бухгалтерскую и налоговую отчетность внутренним и внешним пользователям, а также внутреннюю отчетность для управленческих нужд.

В составе плана организации учетных работ формируется график документооборота, в котором определяется последовательность движения первичных документов:

• кто и в каком порядке составляет документы;

• куда и в какие сроки они передаются;

• какие учетные записи выполняются по данным этих документов;

• где и в течение какого срока они должны храниться после использования в соответствии с назначением.

График документооборота, разработанный главным бухгалтером и утвержденный приказом руководителя организации, оформляется в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.

Работники организации составляют и представляют в бухгалтерию документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается выписка из графика, в которой перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их представления и подразделения организации, в которые они представляются.

Первичные учетные документы вместе с регистрами бухгалтерского учета и формами отчетности подлежат обязательной сдаче в архив. До этого они должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах. Лица, ответственные за их хранение, назначаются главным бухгалтером.

Обработанные первичные документы текущего месяца, относящиеся к определенному учетному регистру, комплектуются в хронологическом порядке в пачки и оформляются справкой для архива. Приходные и расходные кассовые ордера, авансовые отчеты, выписки банка с относящимися к ним первичными документами (платежными поручениями, платежными требованиями и др.) подбираются в хронологическом порядке, переплетаются во избежание их утраты или злоупотреблений. Отдельные виды документов (по начислению заработной платы - наряды на сдельную работу, сменные рапорты, рапорты о выработке и др.) могут храниться непереплетенными. Они подшиваются в папках.

Выдача первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, форм отчетности из бухгалтерии и архива работникам других структурных подразделений, как правило, не допускается. В отдельных случаях выдача может производиться по распоряжению главного бухгалтера.

Сроки хранения первичных учетных документов устанавливаются в соответствии с правилами ведения архивных дел, но не менее пяти лет.

65. Планирование и бюджетирование как инструменты управления в производственно-финансовой деятельности;

Планирование- одна из составных частей управления, заключающаяся в разработке и практическом осуществлении планов, определяющих будующее состояние экономической системы, путей, способов и средств его достижения. Планирование включает принятие плановых решений уполномоченными на то органами, лицами.

Бюджетирование — это планирование движения активов, пасси­вов, доходов и расходов; план состояния активов и пассивов пред­приятия. Бюджетирование служит инструментом управленческого учета для формирования планов в количественном выражении и мониторинга их выполнения для эффективного управления ресур­сами предприятия. Организационный аспект бюджетирования рассмотрен в гл. 7, в этой главе раскрываются принципы, понятия, процедуры составления и анализа бюджетов.

Под бюджетом подразумевается количественное выражение в натуральных и стоимостных измерителях совокупности показате­лей, раскрывающих экономический механизм достижения цели финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом, а также ее составляющих.

Бюджет – количественное выражение плана, средство контроля за его выполнением и метод регулирования.

Применение бюджета предполагает ряд преимуществ.

1. Планирование, как стратегическое, так и тактическое, помогает контролировать производственную ситуацию.

2. Бюджет является составной частью управленческого контроля, создает объективную основу оценки результатов деятельности организации.

3. Бюджет является средством координации деятельности различных подразделений предприятия.

4. Бюджет – основа для оценки выполнения плана центрами ответственности: работа менеджеров оценивается по отчетам выполнения бюджета; сравнение фактических результатов с данными бюджета указывает области, куда следует направить действия менеджеров.

5. С помощью бюджета производится анализ отклонений.

Бюджетный цикл, как правило, включает:

1. планирование деятельности организации вцелом и по ее подразделениям с участием руководителей всех центров ответственности

2. суммирование коллективных проектных предложений

3. разработку проекта бюджета

4. просчет вариантов плана, внесение корректив

5. окончательное планирование

Центр ответственности – подразделение организации, в которой осуществляется формирование затрат по определенному направлению деятельности.

В процессе бюджетирования нельзя забывать о том, что бюджет должен иметь практическую ценность, быть реально выполнимым, иначе теряется смысл его разработки. Бюджет будет считаться невыполнимым в случае, если недостижимы поставленные цели или условия достижимости невыгодны организации.

Для оценки приемлемости и достижимости бюджетов применяются инструменты финансового анализа и диагностики. Дианностика состояния предприятия – это инструмент, который позволяет оценить эффект и эффективность принятых бюджетов.

В зависимости от поставленных задач выделяют следующие виды бюджетов:

1. генеральный (охватывает общую деятельность организации)

2. частные (планы отдельных подразделений)

3. гибкие (несколько вариантов; учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня реализации; в основе составления – деление затрат на постоянные и переменные)

4. статические (затраты планируются, а не рассчитываются)

Ключевые различия понятий «план» и «бюджет»:

Признак	План	Бюджет
Показатели и ориентиры	Любые, в т.ч. и количественные	В основнос стоимостные
Горизонт планирования	В зависимости от предназначения плана	В основном от года (рекомендуется составлять бюджет на три года с разбивкой в первый год по месяцам)
Предназначение	Формулирование целей, которые нужно достигнуть, и способов достижения	детализация способов ресурсного обеспечения выбранного варианта достижения целей. средство текущего контроля исполнения плана

чета вариантов плана; внесения корректив; окончательногоования всех коллект

66. Плановые и внеплановые ревизии: оформление их результатов и мероприятия по результатам их проведения;

Важный этап ревизионного процесса - составление акта ревизии. Акт ревизии - официальный документ, на основании которого делаются выводы о деятельности учреждения и принимаются соответствующие финансовые, административно-правовые, экономико-хозяйственные решения. Поэтому он не должен содержать субъективных предположений и личных выводов ревизора. Ревизор несет полную ответственность за точность и правдивость составленного им акта ревизии. Ошибки и неточности в материалах ревизии недопустимы. Акт - основной документ, отражающий все недостатки и нарушения, выявленные в ходе ревизии. Кроме того, он свидетельствует о качестве проведения ревизии, уровне подготовленности, образованности, объективности и честности ревизора.

Акт ревизии состоит из трех частей: вступительной (вводной), описательной (основной) и результативной (заключительной).

Каждый факт выявленного нарушения должен быть проверен и отражен в акте ревизии полностью с указанием времени совершения данного неправомерного действия или операции, сделанных бухгалтерских проводок, стоимостной оценки нарушений, их причин, а также фамилий, инициалов и должностей виновных лиц.

Результаты ревизии оформляются актом, который подписывается руководителем ревизионной группы, а при необходимости - и членами ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером ревизуемой организации. Данный документ имеет важное юридическое значение.

Акт ревизии состоит из вводной и описательной частей. Вводная часть должна содержать: тему ревизии; дату и место составления акта; сведения о том, кем и на каком основании проведена ревизия (номер и дату удостоверения, а также ссылку на плановый характер ревизии или ссылку на задание); проверяемый период и сроки проведения ревизии; полное наименование и реквизиты организации, идентификационный номер налогоплательщика; ведомственную принадлежность и наименование вышестоящей организации; сведения об учредителях; основные цели и виды деятельности организации; сведения об имеющихся у организации лицензиях на осуществление отдельных видов деятельности; перечень и реквизиты всех счетов в кредитных учреждениях, а также лицевые счета, открытые в органах казначейства; сведения о том, кто в проверяемый период имел право первой подписи и кто являлся главным бухгалтером, кем и когда проводилась предыдущая ревизия и какие меры приняты по ее результатам.

В описательную часть акта ревизии входят разделы, соответствующие вопросам, прописанным в программе проверки. При составлении акта необходимо соблюдать объективность, обоснованность, четкость, лаконичность, доступность и системность изложения. Результаты ревизии указываются в акте на основе проверенных данных и фактов, подтвержденных документами, итогами встречных проверок, процедур фактического контроля и других ревизионных действий. Особое внимание следует уделить описанию фактов нарушений. Оно должно содержать следующую обязательную информацию: какие законодательные акты и другие нормативные правовые акты были нарушены; кем допущены, за какой период и в чем выразились нарушения; размер документально подтвержденного ущерба и другие последствия этих нарушений.

В акте ревизии не допускаются какие-либо выводы, предположения, не подтвержденные документами или результатами ревизионных действий; не должна даваться правовая и морально-этическая оценка действий должностных лиц ревизуемых организаций, квалификация их поступков, намерений и целей. В ходе ревизии по отдельным вопросам, требующим принятия срочных мер, может составляться промежуточный акт. Изложенные в нем факты включаются в акт ревизии. К акту ревизии обязательно должны быть приложены документы, копии документов, сводные справки, объяснения должностных лиц и т.п., на которые имеются ссылки в акте ревизии.

По результатам ревизии руководитель контрольно-ревизионного органа направляет руководителю проверенной организации представление для принятия мер по пресечению выявленных нарушений, возмещению причиненного государству ущерба и привлечению к ответственности виновных лиц. Результаты ревизии также могут быть направлены в вышестоящую организацию. Контрольно-ревизионный орган следит за ходом реализации материалов ревизии и при необходимости принимает другие предусмотренные законодательством меры для устранения выявленных нарушений и возмещения причиненного ущерба.

Последний этап ревизионной работы - принятие решения по акту проверки и контроль за его исполнением. После ознакомления с актом ревизии и всеми прилагаемыми к нему материалами руководитель учреждения, назначивший ревизию, в определенный срок с момента подписания акта или завершения ревизии обязан вынести решение по устранению вскрытых нарушений и недостатков, применению финансовых санкций к нарушителям бюджетно-налогового законодательства. В ходе проверки ревизоры должны приложить максимум усилий по устранению выявленных нарушений. Для ускорения процесса ликвидации нарушений и недостатков, улучшения хозяйственной и финансовой дисциплины материалы ревизий и проверок могут направляться соответствующим министерствам, ведомствам и другим вышестоящим инстанциям, отделам администрации, а в случае вскрытия серьезных нарушений или установления факта хищения денежных средств и материальных ценностей в крупных и особо крупных размерах - следственным органам для привлечения виновных лиц к ответственности и возмещения ущерба.

При проведении ревизии финансовых органов по вопросам составления и исполнения бюджета ее результаты сообщаются руководителям (главам) администрации соответствующего уровня. При этом недостатки по мере возможности устраняются в ходе ревизии на основании высказанных ревизором-контролером в письменной форме предложений и замечаний.

Контроль за реализацией материалов ревизии осуществляется путем выезда в обревизованное учреждение и получения от него к установленному сроку информации о проведенной работе по устранению отмеченных недостатков и нарушений, а также в ходе следующей ревизии.

67. Показатели и оценка финансового состояния организации;

Финансовое состояние предприятия характеризуется совокупнос­тью показателей, отражающих состояние капитала в процессе его кру­гооборота и способность предприятия финансировать свою деятель­ность на определенный момент времени. Проводится анализ финансо­вого состояния предприятия с целью выявления возможностей повышения эффективности его функционирования. Способность предприятия успешно работать и развиваться, сохранять равновесие своих активов и пассивов в постоянно изменяющейся внутренней и внешней предпринимательской среде, поддерживать свою платежеспо­собность и финансовую устойчивость свидетельствует о его устойчивом финансовом состоянии, и наоборот.

Анализ финансового состояния предприятия необходим

• для выявления факторов, влияющих на его финансовое состояние;

• выявления изменений показателей финансового состояния;

• оценки количественных и качественных изменении финансово­го состояния;

• оценки финансового положения предприятия на определенный момент времени;

• определения тенденций изменений финансового состояния предприятия.

Поэтому анализ финансового состояния является существенным элементом управления предприятием. В рыночной экономике фи­нансовое состояние предприятия, по сути, отражает конечные резуль­таты его деятельности, которые интересуют не только работников, но и партнеров по экономической деятельности, государственные, фи­нансовые, налоговые органы. Практически все пользователи финансо­вых отчетов используют методы анализа финансового состояния пред­приятия для принятия решений по оптимизации своих интересов.

Собственники предприятия анализируют его финансовое состоя­ние для обеспечения стабильности положения на рынке и повышения доходности капитала. Кредиторы и инвесторы анализируют финансо­вые отчеты для минимизации своих рисков по вкладам и займам. Та­ким образом, субъектами анализа могут выступать как непосредствен­но, так и опосредованно заинтересованные в деятельности предприя­тия пользователи информации.

Анализ финансового состояния представляет интерес для:

1. Руководителей предприятия при выработке эффективной стратегии развития организации

2. Учредителей и инвесторов, при изучении эффективности использования вложенных средств.

3. Кредитных учреждений (банков), для оценки условий предоставления кредитов и определения степени риска.

4. Для поставщиков с целью получения информации о возможности предприятия своевременно рассчитаться по своим обязательствам.

5. Для налоговых инспекций, с целью анализа выполнения плана поступления средств в бюджет.

Устойчивое финансовое состояние предприятия – состояние, которое позволяет ему своевременно производить платежи и финансировать свою деятельность на расширенной основе.

Для оценки устойчивости финансового состояния используется система показателей, которые характеризуют изменение:

1. структуры капитала по его размещению и источникам образования.

2. Эффективности и интенсивности использования капитала.

3. Платежеспособности и кредитоспособности предприятия.

4. Финансовой устойчивости предприятия.

Показатели, использующиеся при анализе финансового состояния предприятия, обычно представляют собой относительные величины. Использование абсолютных показателей в стоимостном исчислении допустимо только в случае, если они приведены к сопоставимому виду. Для оценки финансового состояния рассчитанные относительные показатели можно сравнить с:

1. установленными нормативными значениями данных показателей.

2. аналогичными показателями других предприятий, что позволит выявить сильные и слвбые стороны предприятия и его возможности.

3. аналогичными данными за предыдущий период для того, чтобы определить, улучшилось или ухудшилось финансовое состояние.

Финансовое состояние предприятия, его устойчивость и стабиль­ность зависят от результатов его производственной, коммерческой и финансовой деятельности. Если поставленные задачи в перечислен­ных видах деятельности успешно реализовываются, это положитель­но влияет на финансовое положение предприятия. И наоборот, вслед­ствие спада производства и реализации продукции, как правило, уменьшится объем выручки и сумма прибыли и как результат — ухудшается финансового состояния предприятия. Таким образом, устойчивое финансовое состояние предприятия является результатом грамотного и рационального управления всем комплексом факторов, определяющих результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Основная цель анализа финансового состояния - получение не­большого числа ключевых, т.е. наиболее информативных, показателей, дающих объективную и точную картину финансового состояния пред­приятия, его прибылей и убытков, изменений в структуре активов и пассивов, в расчетах с дебиторами и кредиторами. При этом аналити­ка, как правило, интересует не только текущее финансовое состояние предприятия, но и его проекция на ближайшую или более отдаленную перспективу, т.е. ожидаемые параметры финансового состояния.

Основными функциями анализа финансового состояния являются:

• своевременная и объективная оценка финансового состояния предприятия, установление его «болевых точек» и изучение причин их образования;

• выявление факторов и причин достигнутого состояния;

• подготовка и обоснование принимаемых управленческих реше­ний в области финансов;

• выявление и мобилизация резервов улучшения финансового со­стояния предприятия и повышения эффективности всей хозяйствен­ной деятельности;

• прогнозирование возможных финансовых результатов и разработ­ка моделей финансового состояния при разнообразных вариантах ис­пользования ресурсов.

Для того чтобы обеспечить стабильное функционирование пред­приятия в рыночных условиях хозяйствования, его управленческому персоналу необходимо в первую очередь реально оценивать финансо­вое состояние не только своего предприятия, но и существующих и потенциальных партнеров. Для этого нужно владеть методикой оцен­ки финансового состояния предприятия, а также иметь соответствую­щее информационное обеспечение.

68. Показатели использования рабочего времени и нормирования труда;

Рабочее время есть часть календарного времени, затрачиваемого на производство продукции или выполнение определенного вида работ. Для характеристики его использования применяют специальные показатели. Исходным служит показатель календарного фонда времени – число календарных дней месяца, квартала, года, приходящихся на одного рабочего или на коллектив рабочих. Например, календарный годовой фонд времени одного рабочего равен 365 (366) дням, а коллектива из 1000 рабочих – 365 000 (366 000) чел.-дней. Структура календарного фонда времени как исходного показателя для определения фонда рабочего времени представлена на рис. 11.3.

Рис. 11.3. Структура календарного фонда рабочего времени.

Показатель календарного фонда времени отражает рабочее и внерабочее время, т.е. число человеко-дней явок и неявок на работу.

Человеко-дни явок на работу – это фактически отработанные человеко-дни и человеко-дни целодневных простоев. В число фактически отработанных человеко-дней включаются человеко-дни рабочих, фактически работавших на предприятии, включая работавших неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, человеко-дни рабочих, работавших по нарядам своего предприятия на другом предприятии, и т.д. В число человеко-дней целодневных простоев включаются соответственно человеко-дни простоев рабочих, которые весь рабочий день не работали по причине простоя (например, из-за отсутствия энергии или сырья) и не были использованы на других работах в основной деятельности предприятия. К целодневным простоям следует относить также человеко-дни невыходов на работу, разрешенных администрацией в связи с простоем на предприятии.

Человеко-дни неявок на работу – это дни невыхода на работу по уважительным и неуважительным причинам. Человеко-дни неявок на работу по уважительным причинам включают дни ежегодных отпусков, праздничные и выходные дни, неявки по болезни и в связи с выполнением общественных, общегосударственных обязанностей, а также другие неявки, разрешенные законом (для народных депутатов, народных заседателей, если эти работники учитываются в среднесписочной численности работников предприятия), человеко-дни неявок на работу в связи с уходом за больными, оформленных справками лечебных учреждений, и т.д.

Человеко-дни неявок на работу по неуважительным причинам – это дни невыходов с разрешения администрации и прогулы.

В число человеко-дней неявок с разрешения администрации включаются неявки на работу по уважительным личным причинам: дни кратковременного отпуска без сохранения заработной платы, предоставляемые работникам при вступлении в брак, рождении ребенка и по другим семейным обстоятельствам.

В число человеко-дней прогулов включаются человеко-дни работников, не явившихся на работу без уважительной причины либо отсутствовавших на работе без уважительной причины более трех часов (непрерывно или суммарно) в течение рабочего дня.

Основными единицами отработанного и не отработанного рабочими времени служат человеко-дни и человеко-часы.

Отработанным человеко-днем считается день, когда рабочий явился на работу и приступил к ней, независимо от ее продолжительности (если в этот день не отмечен прогул); отработанным считается также день, проведенный в служебной командировке по заданию предприятия. Отработанным человеко-часом считается час фактической работы.

По данным учета рабочего времени в человеко-днях определяют фонды рабочего времени.

Покажем методику расчета фондов рабочего времени в человеко-днях на примере следующих сведений по промышленному предприятию:

Среднесписочное число рабочих 500

Отработано рабочими человеко-дней 110790

Число человеко-дней целодневных простоев 10

Число человеко-дней неявок на работу, всего 71700

В том числе:

ежегодные отпуска 9000

учебные отпуска 120

отпуска в связи с родами 480

неявки по болезни 5000

прочие неявки, разрешенные законом

(выполнение государственных обязанностей и т.д.) 250

неявки с разрешения администрации 300

прогулы 50

Число человеко-дней праздничных и выходных 56500

Число отработанных человеко-часов, всего 875241

В том числе сверхурочно 11079

По этим данным можно определить прежде всего величины календарного, табельного и максимально возможного фондов рабочего времени.

Календарный фонд рабочего времени рассчитывается как сумма числа человеко-дней явок и неявок на работу или отработанных и неотработанных человеко-дней: 110790+10+71700 = 182500 чел.-дней, и равен произведению среднесписочной численности рабочих на количество календарных дней в году, т.е.

500 чел. × 365 дней = 182500 чел.-дней.

Табельный фонд рабочего времени определяется вычитанием из календарного фонда времени человеко-дней праздничных и выходных:

182500 - 56500 = 126000 чел.-дней.

Максимально возможный фонд рабочего времени представляет собой максимальное количество времени, которое может быть отработано в соответствии с трудовым законодательством. Величина его равна календарному фонду за исключением числа человеко-дней ежегодных отпусков и человеко-дней праздничных и выходных:

182500 - 56500 - 9000 = 117000 чел.-дней.

На основании абсолютных показателей рабочего времени в человеко-днях исчисляются относительные показатели, характеризующие степень использования того или иного фонда времени. Для этого определяется удельный вес отработанного времени в соответствующем фонде рабочего времени.

Коэффициент использования максимально возможного фонда рабочего времени характеризует степень фактического использования того времени, которое максимально могли отработать рабочие предприятия. Неиспользованное рабочее время на предприятии составило 5,31% (100%-94,69%). Это время, не отработанное по уважительным причинам (отпуска учебные и в связи с родами, дни болезни и неявок, разрешенных законом), а также потери рабочего времени (простои, неявки с разрешения администрации, прогулы).

Основываясь на приведенных выше данных, рассчитаем относительные показатели неиспользованного рабочего времени.

Удельный вес времени, не использованного по уважительным причинам, в максимально возможном фонде рабочего времени представляет собой отношение числа человеко-дней неявок на работу по уважительным причинам к максимально возможному фонду рабочего времени в человеко-днях:

Удельный вес потерь рабочего времени в максимально возможном его фонде равен отношению суммы числа человеко-дней целодневных простоев и неявок по неуважительным причинам к максимально возможному фонду рабочего времени:

Таким образом, максимально возможный фонд рабочего времени в рассматриваемом примере распределяется следующим образом, (%): Отработаное время 94,69

Время не использованное

по уважительным причинам 5,00

Потери рабочего времени 0,31

Максимально вазможный фонд рабочего времени 100,00

Можно определить также средние показатели. Средняя продолжительность рабочего периода (в нашем примере – года) показывает среднее число дней, отработанных одним рабочим за тот или иной период. Рассчитывается этот показатель как отношение числа отработанных человеко-дней в течение изучаемого периода к среднесписочной численности рабочих за данный период. В нашем примере средняя фактическая продолжительность рабочего года составляет.

Число дней неявок по всем причинам в среднем на одного рабочего определяется делением общего числа человеко-дней неявок, включая праздничные и выходные дни, на среднесписочную численность рабочих. В среднем на одного рабочего в нашем примере в течение года приходится неявок на работу

Число целодневных простоев в среднем на одного рабочего находится делением числа человеко-дней целодневных простоев на среднесписочную численность рабочих. В нашем примере в среднем на одного рабочего приходится целодневных простоев 10 : 500 = 0,02 дня.

Итак, сумма всех средних показателей за год в расчете на одного рабочего составляет 221,58+143,40+0,02=365 дней, или соответственно 60,71+39,29+0,001=100%.

Степень использования рабочего периода отражает коэффициент использования рабочего периода (Ки.р.п). Он исчисляется следующим образом:

Фактическая продолжительность рабочего года, как было рассчитано, составляет 221,58 дня, а максимально возможная продолжительность рабочего года определяется как отношение максимально возможного фонда рабочего времени к среднесписочной численности рабочих:

Следовательно,

По величине этот показатель совпадает с коэффициентом использования максимально возможного фонда рабочего времени, так как оба коэффициента имеют один и тот же экономический смысл:

Рассмотренные показатели, характеризующие использование рабочего времени в человеко-днях, не дают достаточно полного представления об использовании рабочего времени в течение рабочего дня, поскольку существуют такие потери рабочего времени в человеко-часах, как опоздания на работу, преждевременные уходы с работы, внутрисменные (текущие) простои и пр. Поэтому экономико-статистический анализ использования рабочего времени на предприятии должен охватывать и показатели использования рабочего времени в человеко-часах. С этой целью следует рассчитать среднюю установленную и среднюю фактическую продолжительность рабочего дня.

Средняя установленная продолжительность рабочего дня для каждого предприятия зависит от удельного веса рабочих, имеющих различную установленную продолжительность рабочего дня (рабочие вредных производств имеют сокращенный рабочий день), в их общей численности. В этом случае средняя установленная продолжительность рабочего дня ( ) вычисляется как средняя арифметическая из установленной продолжительности рабочего дня отдельных категорий рабочих (X), взвешенная по числу рабочих с данной продолжительностью рабочего дня (f):

Допустим, в нашем примере из 500 рабочих 470 имеют установленную продолжительность рабочего дня 8,0 часов, а 30 (рабочие горячих цехов) – 7,0 часов. Тогда средняя установленная продолжительность рабочего дня составит

Средняя фактическая продолжительность рабочего дня определяется как отношение отработанных человеко-часов, включая человеко-часы внутрисменного простоя и человеко-часы, отработанные сверхурочно, к сумме фактически отработанных человеко-дней:

Таким образом, коэффициент использования рабочего дня (Ки.р.д) можно вычислить по формуле

Наряду с рассмотренными рассчитывается и интегральный показатель (коэффициент), характеризующий одновременное использование продолжительности и рабочего дня, и рабочего года. Он может быть найден следующим образом:

а) путем деления фактического числа отработанных одним списочным рабочим за рабочий период человеко-часов на число установленных человеко-часов, которые должен отработать один списочный рабочий за этот период:

б) путем деления числа фактически отработанных человеко-часов на максимально возможный фонд рабочего времени в человеко-часах. Последний можно получить, перемножив величину этого фонда в человеко-днях на среднюю установленную продолжительность рабочего дня:

Следовательно, интегральный коэффициент составит

в) путем перемножения коэффициента использования продолжительности рабочего дня на коэффициент использования продолжительности рабочего года:

Таким образом, интегральный коэффициент характеризует степень использования рабочего времени как в течение рабочего дня, так и в продолжение рабочего года, т.е. с учетом внутрисменных и целодневных потерь рабочего времени и частичной компенсации их сверхурочными работами.

В рассмотренном примере общие потери рабочего времени с учетом их компенсации сверхурочными работами составили 100-94,22=5,78% максимально возможного фонда рабочего времени в человеко-часах.

При анализе использования рабочего времени определяются его потери в связи с прогулами и простоями. Прогул – день, не отработанный в связи с неявкой на работу без уважительной причины. В число человеко-дней прогулов включаются человеко-дни как не явившихся на работу, так и отсутствующих на рабочем месте более трех часов (непрерывно или суммарно в течение рабочего дня). Процент прогулов исчисляется как отношение числа человеко-дней прогулов к числу отработанных человеко-дней. Учитывается число рабочих, совершивших прогул, и число случаев прогула.

Рабочее время, не использованное в связи с нарушением нормального хода процесса труда (отсутствие энергии, сырья, неисправность оборудования и др.), рассматривается как простой. Целодневным простоем считается день, в который рабочий явился на работу, но не смог приступить к ней по не зависящим от него причинам либо не явился, так как заранее был предупрежден о невозможности предоставления ему работы в этот день. Внутрисменный простой – это часть рабочего дня, в течение которой рабочий не работал. Учет простоев ведется на основе листков простоев. Внутрисменные простои учитываются начиная с 5 минут, а в отдельных производствах – с 1 минуты. Если рабочие во время простоя выполняют другие работы, то оформляется разовый наряд, по которому учитывается и это время работы.

69. Показатели оценки уровня управления организацией;

В теории управления качественную сторону полученного результата обозначают термином критерий эффективности (отличительный признак, мерило, на основании которого дается оценка каждого явления), количественную сторону полученного результата -- показателем эффективности.

Рассмотрению эффективности менеджмента должно предшествовать обращение к общему понятию эффективности, охватывающему различные сферы человеческой деятельности. Такой подход диктуется не только методическими соображениями, но и тем, что указанное общее понятие пока еще не получило однозначной трактовки. Буквально «эффективное» (от латинского «effectus») означает действенность, результативность, производительность. Вообще говоря, эффектом обладает любое взаимодействие, имеющее какой-то результат, и в этом самом широком смысле эффект можно рассматривать как абсолютное, характеризующее результат, свойство любого взаимодействия или процесса. При всей близости категорий «эффект» и «эффективность» они друг с другом не совпадают. Эффективность свойственна не всякому взаимодействию, а лишь целенаправленному; поэтому данная категория носит управленческий характер и отражает, прежде всего, степень достижения преследуемых целей. Таким образом, в отличие от эффекта, эффективность -- это всегда определенное соотношение (результата и целей или результата и затрат на его получение), т. е. величина относительная. Этой исходной позицией определяется и понимание эффективности управления.

Один из известных подходов к оценке эффективности управления состоит в использовании понятий «эффективности в широком смысле» и «эффективности в узком смысле». В широком смысле эффективность управления отождествляется с эффективностью функционирования системы в целом. В узком смысле эффективность отражает результативность собственно управленческой деятельности. В одном и другом смыслах для характеристики эффективности применяются обобщающие показатели и система частных показателей экономической и социальной эффективности. Теория управления: учебник / под ред. Ю.В. Василева, Л.И.Ушвицкого-2-е изд. доп.- М.: Финансы и статистика, 2005.-608с.

Комплексный набор критериев эффективности системы управления формируется с учетом двух направлений оценки ее функционирования:

- по степени соответствия достигаемых результатов установленным целям организации;

-по степени соответствия процесса функционирования системы объективным требования к его содержанию, организации и результатам.

Критерии эффективности управления находятся в тесной связи с целями фирмы. Специфика управления состоит в том, что выработка целей является функцией самого управления, а их реализация осуществляется как в рамках функционирования субъекта управления, так и в рамках управляемого объекта. Поэтому для определения эффективности управления используют такие критерии, как, во-первых, собственно управленческая эффективность; во-вторых, экономическая эффективность; в-третьих, социальная эффективность. Рассмотрим их.

1 Управленческая эффективность

Эффективность управления отражает результативность обеспечения социально-экономического развития предприятия. В этой связи эффективность управления проявляется в достигнутых показателях результативности всей деятельности предприятия.

Организация существует для реализации определенных целей и, если эти цели достигнуты, то эта организация может считаться добившейся успеха, а ее руководитель эффективным менеджером.

Самый общий показатель управленческой эффективности:

Э упр. = результат / цель * 100%

Также эффективность управления может быть выражена и оценена не только по конечным результатам работы всей фирмы, но и по таким параметрам, как скорость принятия решения и осуществления конкретных шагов, отдача от осуществления решения, измеряемая в стоимостных показателях. Для определения эффективности отдельного решения можно сравнить планируемые и фактические «входы» и «выходы» и измерять полученную отдачу от решения, т. е. отношение «выхода» к «входу». Эффективность системы внутрифирменного управления определяется в этом случае как экономический эффект от принятия управленческих решений.

Поскольку управление носит информационный характер, то информация также представляет результат действия, а, следовательно, является «выходом» системы управления.

Кроме того, эффективность управления определяется эффективностью функционирования и использования каждого элемента системы управления -- рациональностью структуры, применением научных, передовых методов управления, скоростью, полнотой информационного обслуживания, квалификацией управляющих кадров, их умением творчески подходить к решению конкретных проблем управления.

2 Экономическая эффективность

Показатели экономической эффективности:

Э упр.= результаты / затраты * 100%

Э упр.= затраты фактические / затраты плановые * 100%

Экономическая эффективность как показатель результативности предполагает соизмерение затрат с результатом и всегда является относительной величиной. Следует иметь в виду, что универсального показателя экономической эффективности нет и не может быть, поскольку многочисленное количество факторов обусловливает ее. В качестве результата может рассматриваться прибыль как конечный итог деятельности, а в качестве затрат -- основные производственные фонды и оборотные средства или издержки производства.

Организация может выжить только благодаря результативности и экономической эффективности. Следовательно, эти два критерия эффективности управления тесно взаимосвязаны и взаимообусловлены.

Важной количественной характеристикой экономической эффективности является производительность. Производительность -- это отношение количества единиц на выходе к количеству единицу на входе. Этот показатель экономической эффективности отражает комплексную результативность использования всех видов ресурсов (труда, капитала, технологии, информации).

Среди экономических показателей эффективности организации обычно называются:

1. стабильность (производство, структура, положение на рынке)

2. рост (темпы роста производства, численности занятых, число нововведений) 3.способность организации приспосабливаться к изменениям внешней среды (взаимосвязь показателей внешней среды и деятельности организации).

Все эти показатели необходимо анализировать не в абсолютном выражении, а в динамике, то есть в сопоставлении с предыдущими периодами.

Эффективность организации во многом зависит от ее способности планировать свою деятельность в долгосрочном масштабе, прогнозировать будущие изменения. Это позволяет в определенной степени минимизировать риск в условиях нестабильной экономики.

Таким образом, эффективность управления напрямую зависит от эффективности производства как элемента системы. Все другие стороны деятельности организации также требуют эффективного управления: это маркетинг, управление персоналом, управление инновациями, стратегический менеджмент. Причем управляющая подсистема должна обеспечить эффективное управление по всем

Таблица 1.

Количественные

ДД Доля рынка

Ро Рост объема продаж

Дн Дни потерянные из-за забастовок

Уровень затрат и эффективности функциональным подразделениям (табл. 1).производства

Ур Уровень затрат и эффективности сбыта

Т Текучесть кадров

Н Невыходы па работу

Чи Чистая прибыль

Ку Курс акции

Норма дивидендов

Д \ Доход в расчете на акцию

П Прибыль на капитал

Вы Выплаты по ценным бумагам

Качественные

С Способность привлечь высококвалифицированных менеджеров

Удовлетворенность работников Расширение объема услуг клиентам

Углубление знания рынка

Снижение количества опасностей

Использование возможностей

Рассматривая все эти показатели в динамике, то есть в сравнении с предыдущим периодом, можно судить о повышении / или понижении эффективности управления.

Методика расчёта экономического эффекта зависит от нюансов системного подхода, игнорировать которые недопустимо. При этом методики расчёта отличаются во многом в зависимости от того, какой характер имеют мероприятия и к какой подсистеме системы менеджмента они относятся - «входу», «процессу преобразования» или «результату». Подробнее эти особенности учтены ниже при изложении четырёх конкретных методов расчета экономического эффекта совершенствования системы менеджмента фирмы.

1)Мероприятия по улучшению качества «входа» системы - качества сырья, материалов, комплектующих изделий, получаемых изготовителем. Экономический эффект внедрения этих мероприятий проявляется:

А) у изготовителя товара за счёт повышения качества процесса, что влияет на снижение себестоимости товара вследствие сокращения остановок производства при применении качественных материалов и комплектующих, уменьшении производственного брака.

Б) у потребителя товара за счёт повышения качества его изготовления (качество разработки не изменяется), что позволяет изготовителю повысить цену товара. Так как сырьё, материалы и комплектующие изделия входят в текущие затраты - себестоимость товара, то затраты на повышение качества «входа» системы могут превысить экономию производственных затрат при применении качественных материалов и комплектующих за счёт сокращения остановок производства и брака. В этом случае суммарная составляющая изменения себестоимости товара будет отрицательной.

Экономический эффект разработки и реализации мероприятий по повышению качества сырья, материалов комплектующих изделий (качества «входа» системы) рассчитывается по формуле.

Эт = ?[-?Ст вх + ? Ст пр+ (Цтн - Цтс) * В] - Звх

где Эт - ожидаемый экономический эффект разработки и реализации мероприятий по приобретению более качественных сырья, материалов и комплектующих изделий (качества «входа» системы) за срок применения мероприятий.

?Ст вх - перерасход из-за роста себестоимости единицы товара в году за счёт приобретения более качественного сырья, материалов и комплектующих изделий (дополнительные расходы на повышение качества «входа»).

? Ст пр - снижение себестоимости единицы товара в году за счёт повышения качества процесса при применении качественного «входа».

Цтн , Цтс - прогноз цены соответственно нового (старого) товара (после внедрения мероприятий) в году.

В - прогноз объёма выпуска данного товара в году, натуральные измерители, шт., т и т.п.

Звх - единовременные затраты (инвестиции) на повышение качества «входа» ( анализ ситуации, формулирование проблемы, заключение новых договоров, разработка организационных проектов и т.д.).

При выполнении расчётов обязательно следует соблюдать рассмотренные выше принципы оценки ( фактор времени, сопоставимость вариантов и др.).

2)Мероприятия по повышении качества процесса в системе - по совершенствованию технологии, организации производства, оперативного управления, повышению уровня автоматизации. В этом случае эффект получается у потребителя за счёт «переноса» высокого качества «входа» системы через процесс системы к её «выходу». Теория организации: Баранников А.Ф. учебник для вузов- М.: ЮНИТИ- ДАНА, 2004-700с.

Экономический эффект разработки и реализации мероприятий по совершенствованию технологий, организации производства, системы оперативного управления либо повышению уровня автоматизации производства (в целом - повышение качества процесса в системе) у изготовителя товара определяется по следующей формуле (расчёт ведет изготовитель).

Эк =?? ( Цт - Ст - Нт )* В -Зпр

где Эк - ожидаемый экономический эффект разработки и внедрения мероприятий по повышению качества процессов в системе за срок применения мероприятий (Т).

Цт - прогноз цены товара в соответствующем году.

Ст - прогноз себестоимости товара в соответствующем году.

Нт - прогноз налогов по единице данного товара в соответствующем году.

В - прогноз объёма выпуска товара в соответствующем году.

Зпр - единовременные затраты ( инвестиции) на повышение качества процессов ( на совершенствование технологий, организации и т.п.) в соответствующем году.

При проведении расчетов необходимо учитывать разновременность затрат и поступлений по каждому товару с использованием финансовых коэффициентов.

3)Ожидаемый экономический эффект разработки и внедрения мероприятий по повышению качества товара (повышение производительности, надежности, экологичности и др. показателей) определяется по следующей формуле ( расчёт ведет изготовитель).

Экт = ? ( Цт - Ст - Нт )* В + ? Эсоп - ? Зк

где Экт - ожидаемый экономический эффект повышения качества товара за нормативный срок его службы.

Эсоп - сопутствующий экологический или социальный эффект в денежном выражении от использования товара повышенного качества.

Зк - единовременные затраты ( инвестиции) на повышение качества товара, включая затраты на ликвидацию элементов основных производственных фондов в связи с освоением и внедрением нового товара ( если при ликвидации этих элементов получается прибыль, то они вычитаются из Зк).

4)Ожидаемый экономический эффект приобретения потребителем нового товара - орудия труда, с помощью которого им выпускается продукция, определяется по следующей формуле.

Эп = ?? ( Цп - Сп - Нп )* П - ?Зт

где Эп - ожидаемый экономический эффект приобретения и применения потребителем единицы нового товара - орудия труда - за нормативный срок его службы.

Цп - прогноз цены единицы продукции, выпускаемой с применением нового товара в каждом году.

Сп - прогноз себестоимости единицы продукции в соответствующем году.

Нп - прогноз доли налогов по единице продукции в соответствующем году.

П - прогноз полезного эффекта (производительности) нового товара по продукции в соответствующем году.

Зт - инвестиции на покупку единицы товара, его транспортирование, монтаж, пуск, строительство ремонтной базы, подготовку кадров для обслуживания, создания оборотного фонда запасных частей и другие единовременные затраты, включая затраты ( экономию) на ликвидацию элементарно старых основных производственных фондов, выводимы в связи с освоением нового товара в году из вложения.

Экономическое обоснование мероприятий по совершенствованию менеджмента позволит повысить его эффективность и стабильность функционирования организации.

3 Социальная эффективность

Социальная эффективность обеспечивается реализацией системы мер, направленных на удовлетворение социально-экономических ожиданий, потребностей и интересов работников предприятия. Социальная эффективность проявляется:

во-первых, в развитии потенциала персонала;

во-вторых в возможности реализации этого потенциала.

Понятие социальной эффективности включает требования гармоничного развития личности каждого работника, повышение его квалификации и расширение гибкости и мобильности, формирование благоприятного социального климата, усиление социальной активности и совершенствование всего образа жизни; все это является проявлениями качества трудовой жизни.

Если все эти составляющие социальной эффективности не соблюдаются, то неизбежно снижаются и темпы роста производительности труда. Причем следует иметь в виду, что как нет единого синтетического показателя эффективности управления вообще, так нет и единого показателя социальной эффективности.

Р.Л. Кричевский считает, что ими могут быть:

Удовлетворенность членством в трудовом коллективе и трудом;

Мотивация членов коллектива;

Авторитет руководителя;

Самооценка коллектива.

Таким образом, анализ социально-психологических аспектов проводится на основе критериев мотивации персонала, характеристики морального климата, количества и качества межличностных коммуникаций, гибкости системы продвижения по службе, полномочий работников и их ответственности, степени удовлетворения от выполняемой работы, авторитета руководителя и собственной оценки коллективом сложившихся отношений в организации.

Обобщающими показателями социальной эффективности в широком смысле могут быть:

1. степень выполнения заказов потребителей

2. доля объёма продаж фирмы на рынке и др.

Обобщающее показатели социальной активности в узком смысле являются:

1. доля решений, принятых по предложению работников трудового коллектива

2. количество работников, привлечённых к разработке управленческого решения и др.

Частными показателями социальной эффективности являются:

1. своевременность выполнения заказа

2. полнота выполнения заказа

3. оказание дополнительных услуг

4. послепродажный сервис

Подводя итог рассмотрения критериев и показателей эффективности управления, можно сделать вывод:

Руководитель считается эффективным, если возглавляемый им коллектив имеет высокие показатели по соответствующим критериям эффективности: управленческим, экономическим и социальным.

В самом широком смысле под эффективностью менеджмента следует понимать прежде всего такое управление, которое обеспечивает функционирование и развитие организации как целостной системы.

Современная теория управления приходит к необходимости согласования показателей эффективности управления с показателями экономической эффективности и производительности фирмы и к необходимости учета влияния многосторонних факторов воздействия на фирму, используя набор дополнительных критериев.

Система управления и ее эффективность рассматривается не на одном, а на трех уровнях:

как органическая часть более высокой системы.

как самостоятельная целостная система.

как сосредоточие компонентов, входящих в эту систему, с присущими им специфическими свойствами.

В этом случае эффективность управления на первом уровне может быть выражена через результативность деятельности фирмы, так как результат деятельности по управлению проявляется опосредованно через результаты всей организации, в ее взаимоотношениях с внешней средой.

На втором уровне эффективность системы управления выражается через характеристики ее способности к самостоятельному действию, т. е. к разрешению непосредственно стоящих перед ней задач и достижения поставленных целей.

На третьем уровне выделяется эффективность действия составляющих элементов системы. Именно здесь может быть рассмотрено в конкретных формах функционирование всех входящих в систему элементов как в технико-организационном, так и в социально-психологическом плане.

Таким образом, анализ существующих теоретических и практических подходов к оценке эффективности управления в рамках организации позволяет выделить следующие направления исследования различных сторон эффективности как слагаемых общей эффективности управления:

экономические показатели эффективности управления;

эффективность в обеспечении внешней и внутренней социальной политики; социальная ответственность менеджмента;

эффективность управления как саморегулируемой системы; адаптационная способность к требованиям научно-технического прогресса, изменениям социальных условий и внешних факторов производства;

эффективность информационной системы;

информационное обеспечение управления и управляющего воздействия на персонал.

Таким образом, современный комплексный анализ «выхода» фирмы с точки зрения ее эффективности включает многосторонний учет социальных, экономических и экологических последствий производственной деятельности, влияние производимой продукции или услуг на потребителя и т. д.

70. Показатели финансовой устойчивости организации;

Основные документы публикуемой отчетности фирмы – баланс и приложения к нему. Структура баланса отражает финансовое состояние предприятия, удовлетворительность которого – основание для предоставления организации займа. Анализ финансового состояния предприятия – необходимая предпосылка бизнес – планирования, т.к. неплатежеспособное предприятие не только не сможет осуществить все платежи, предписываемые бизнес-планом, но и не сможет претендовать на необходимые инвестиции. Анализ финансового состояния производится и фирмой-разработчиком бизнес-плана, для того, чтобы определить степень финансового риска, так и внешними инвесторами, кредиторами для того, чтобы определить степень рискованности инвестиций.

Финансовое состояние – это способность предприятия финансировать свою деятельность.

Оно характеризуется обеспеченностью финансовыми ресурсами, которые необходимы для нормального функционирования предприятия; целесообразным размещением и эффективным использованием ресурсов; финансовыми взаимоотношениями с физическими и юридическими лицами, в т.ч. степенью зависимости фирмы от внешних источников финансирования, а также платежеспособностью предприятия и его финансовой устойчивостью.

Финансовая устойчивость – это такое финансовое и экономическое состояние предприятия, при котором оно постоянно платежеспособно, а соответственно собственный и заемный капитал обеспечивают эту платежеспособность.

Для оценки устойчивости финансового состояния используется система показателей, которые характеризуют изменения:

1. структуры капитала по его размещению и источникам образования.

2. эффективности и интенсивности использования капитала

3. платежеспособности и кредитоспособности предприятия

4. финансовой устойчивости предприятия

Устойчивое финансовое состояние предприятия – состояние, которое позволяет ему своевременно производить платежи и финансировать свою деятельность на расширенной основе.

Показатели, использующиеся при анализе финансового состояния, обычно представляют собой относительные величины. Использование абсолютных показателей в стоимостном исчислении допустимо только в случае, если они приведены к сопоставимому виду.

Для оценки финансовой устойчивости используют следующие основные коэффициенты.

1. Коэффициент концентрации собственного капитала (коэффициент автономии, коэффициент независимости).

Этот показатель характеризует долю средств, принадлежащих владельцам предприятия в общей сумме средств, вложенных в его деятельность. Чем выше этот показатель, тем предприятие более финансово устойчиво, стабильно и независимо от внешних кредиторов.

Дополнением к данному является коэффициент концентрации заемного капитала:

2. Коэффициент соотношения собственного и заемного капитала.

Он показывает величину заемных средств, приходящихся на каждый рубль собственных средств, вложенных в активы предприятия.

3. Коэффициент маневренности собственных средств.

Этот показатель показывает, какая часть собственного капитала используется для финансирования текущей деятельности, а какая часть – капитализирована. Величина собственных оборотных средств рассчитывается:

СОС = СК+ДП-ВА, где ДП – долгосрочные пассивы, ВА – внеоборотные активы

4. Коэффициент структуры долгосрочных вложений.

Это соотношение показывает, какая часть основных средств и других внеоборотных активов профинансирована за счет долгосрочных заемных источников.

5. Коэффициент устойчивого финансирования.

Это отношение показывает, какая часть активов финансируется за счет устойчивых источников, кроме того, данный коэффициент показывает степень зависимости или независимости краткосрочного займа. Одним из критериев финансовой устойчивости фирмы являются излишки или недостатки источников средств для формировании запасов и затрат.

Типы финансовой устойчивости:

1. Абсолютная устойчивость финансового состояния. Когда запасы и затраты (З) меньше суммы собственного оборотного капитала (СОС) и кредитов банка под товарно-материальные ценности (К_тмц). З<СОС+К_тмц При этом, для коэффициента обеспеченности запасов и затрат источниками средств должно выполняться следующее соотношение:

СОС+ К_тмц

К= З >1

2. Нормальная финансовая устойчивость, при которой гарантируется платежеспособность предприятия:З = СОС + К_тмц

СОС+ К_тмц

К= З =1

3. Неустойчивое и предкризисное финансовое состояние, при котором нарушается платежный баланс, но сохраняется возможность восстановления равновесия платежных средств и платежных обязательств путем привлечения временно свободных источников средств в оборот предприятия. К таким источникам относятся: средства резервного фонда; фондов накопления и потребления. В такой ситуации привлекаются также кредиты банка на пополнение оборотных средств. Ситуация считается диагностируемой, если выполняется условие:

СОС+ К_тмц+ И_пр

К= З =1, где И_пр – прочие источники оборотных средств.

Финансовая неустойчивость считается допустимой, если соблюдаются условия:

- если сумма производственных запасов и готовой продукции превышает сумму краткосрочных кредитов и заемных средств, участвующих в формировании запасов.

- если сумма незавершенного производства расходов будущих периодов меньше либо равна сумме собственного оборотного капитала.

4. Кризисное финансовое состояние – диагностируется тогда, когда имеют место следующие соотношения:

З>СОС+ К_тмц+ И_пр СОС+ К_тмц+ И_пр

К= З <1

Равновесие платежного баланса в данной ситуации обеспечивается за счет просроченных платежей по оплате труда, ссудам банка, поставщикам, бюджету. Устойчивость финансового состояния может быть восстановлена за счет:

- ускорения оборачиваемости капитала в текущих активах, в результате чего произойдет его относительное сокращение в расчете на 1 рубль выручки.

- обоснованного уменьшения запасов и затрат до нормативного уровня

- пополнения собственных оборотных средств из внутренних и внешних источников.

Для оценки финансового состояния рассчитанные относительные показатели можно сравнить с:

1. установленными нормативными значениями данных показателей.

2. аналогичными показателями других предприятий, что позволит выявить сильные и слабые стороны предприятия и его возможности.

3. аналогичными данными за предыдущий период, чтобы определить, улучшилось или ухудшилось финансовое состояние.

Анализ финансового состояния интересен для:

1. руководителей предприятия при выработке эффективной стратегии развития организации.

2. учредителей и инвесторов, при изучении эффективности использования вложенных средств.

3. кредитных учреждений (банков), для оценки условий предоставления кредитов и определения степени риска.

4. поставщиков с целью получения информации о возможности предприятия своевременно рассчитаться по своим обязательствам.

5. налоговых инспекций, с целью анализа выполнения плана поступления средств в бюджет.

71. Понятие услуги, характер ее оказания в сфере сервисного обслуживания;

В современном гражданском праве России услуги признаются в качестве одной из ведущих категорий в системе объектов гражданских прав и значение этой категории, особенно в условиях рыночных отношений, возрастает с каждым годом.

Понятие «услуга» находится на стыке двух наук – экономики и юриспруденции, следовательно, не имеет строго как экономического, так и строго юридического содержания, воплощая в себе элементы той и другой науки. Поэтому представляется важным рассмотреть услугу и как экономическую категорию. Необходимость изучения услуги как экономической категории усиливается еще и тем, что правовая научная мысль не всегда успевает осваивать достижения экономической науки об инфраструктуре, сфере обслуживания, о категориях и видах услуг, в результате чего правовая проблематика сферы обслуживания оказывается в замкнутом юридическом круге.

Термин «услуга» в экономической литературе используется в самых различных аспектах, в зависимости от того, какая область экономических знаний оперирует этим понятием. Начнем с того, что в экономике существует сфера услуг и сфера обслуживания. Следует различать эти понятия. К сфере услуг относятся только те отношения, в результате которых гражданину оказывается услуга, причем услуга как экономическая категория.

Для гражданско-правового регулирования услуг важно принимать во внимание, что услуги делятся на два вида: одни воплощаются в товарах, другие же не оставляют овеществленных результатов, существующих отдельно от исполнителей этих услуг. Таким образом, услуга, которая воплощается в товаре, является лишь деятельностью, опосредующей процесс производства вещи. В данном случае происходит слияние деятельности по производству или изменению вещи с результатом, то есть с самой вещью, являющейся продуктом труда, сама же деятельность – является процессом труда. При этом конечная цель заключается в получении необходимой вещи, обладающей определенными характеристиками и свойствами. Что касается услуги, не получающей овеществленной формы, то она одновременно является и процессом, и продуктом труда. Данное качество услуги послужило основанием для отнесения ее как процесса труда к сфере обслуживания, в то время как единство процесса и продукта труда относилось к сфере услуг. Иными словами, в сферу услуг входят только те экономические отношения, когда граждане для удовлетворения своих потребностей получают «особую потребительную стоимость» в виде деятельности определенного человека или организации.

Услуги, оказываемые населению предприятиями сферы сервиса, многообразны, что выражается в характере оказываемых услуг, в различии объектов услуг и их форм.

По характеру оказываемые услуги имеют ярко выраженную разноотраслевую направленность: ремонт бытовых вещей, приборов и изготовление новой продукции; услуги сельскохозяйственного, гигиенического и ритуального характера; транспортные, торговые, информационные, прокатные услуги; строительство и ремонт жилья, художественные работы и производство изделий народного творчества и т.д.

Важным с точки зрения организации учета является сложившееся деление всех услуг на две группы: производственные и непроизводственные (материальные и нематериальные). В этом случае критерием деления является наличие или отсутствие элементов процесса производства при выполнении тех или иных услуг.

72. Порядок определения маржинального дохода;

Маржинальный доход

N = FC/(P1 - VC1)P1 - VC1

- маржинальный доход на единицу продукции

Термин маржинальный доход (МД), от англ. marginal revenue, используется в двух значениях:

Предельный доход -- дополнительный доход, получаемый от продажи дополнительной единицы товара.

Доход, полученный от реализации после возмещения переменных затрат. В этом случае маржинальный доход является источником образования прибыли и покрытия постоянных затрат.

Это разночтение обусловлено многозначностью английского слова marginal:

Предельный, отсюда происходят слова «маргинал, маргинальный» -- находящийся на границе, на пределе общепринятого.

Изменение, разница, отсюда происходят слово «маржа» -- разница процентных ставок и т.п.

Далее мы будем рассматривать, как более распространенное, второе значение этого термина.

Формула расчета маржинального дохода (маржинальной прибыли):

TRm = TR - TVC, где

TRm -- Маржинальный доход

TR -- Доход (total revenue)

TVC -- Переменные затраты (total variable cost)

Таким образом маржинальный доход это постоянные затраты и прибыль. Часто вместо МД используется термин «вклад на покрытие»: маржинальный доход -- это вклад на покрытие постоянных затрат и формирование чистой прибыли.

Формула расчета маржинального дохода не показывает его зависимость от постоянных затрат, переменных затрат и цены. Но в примерах расчета маржинального дохода видно, что эта зависимость есть.

Маржинальный доход особенно интересен в том случае, если на предприятии выпускают несколько видов продукции и необходимо сравнить, какой вид продукции дает больший вклад в общий доход. Для этого вычисляют какую часть составляет МД в доле выручки (дохода) по каждому виду продукции или товару.

Маржинальный доход и точка безубыточности

Маржинальный доход равен постоянным затратам в точке безубыточности. Иными словами, если объем реализации такой, что предприятие покрывает все свои затраты не получая прибыли, маржинальный доход только покрывает постоянные затраты.

Расчет маржинального дохода как важнейший фактор совершенствования деятельности предприятия

Применение маржинального дохода дополнительно к показателю прибыли позволяет более точно оценить доходность отдельных хозяйственных операций и устранить неопределенность в ее оценке при обосновании оперативных и прогнозных управленческих решений.

Рассматривая маржинальный доход как промежуточный финансовый результат, его можно оценивать на основе сопоставления выручки и прямых затрат, что позволяет избежать распределения косвенных затрат и искажения величины экономического эффекта от отдельных хозяйственных операций.

Расчет показателя маржинального дохода имеет бесспорную практическую значимость, однако, его применение затруднено тем, что имеют место различные трактовки понятия маржинального дохода. Целью исследований было исследовать теоретические основы выявления маржинального дохода и разработать рекомендации по его формированию, обеспечивающему увеличение прибыли предприятий. Основной задачей ставилось изучить способы расчета маржинального дохода в зарубежных странах и возможность их применения на казахстанских предприятиях с целью совершенствования финансово-хозяйственной деятельности организации. В экономических словарях и в учебных пособиях по экономической теории под маржинальным (предельным) доходом понимается «...изменение общего дохода (выручки), возникшее в результате продажи дополнительной единицы произведенной продукции», другие авторы понимают под маржинальным доходом экономический эффект, рассчитанный на основе сравнения выручки и затрат.

Так, Ковалев В.В., Бланк И.А., Энтони Р., Рис Дж. понимают под маржинальным доходом разность между выручкой и переменными затратами. Существуют и другие трактовки понятия маржинального дохода, однако, общим признаком понятия маржинального дохода является сопоставление выручки с неполной себестоимостью. Понятие предельной маржи ученые трактуют как разность предельного дохода и предельных затрат. Величина предельной маржи не должна быть отрицательной. Превышение предельного дохода над предельными затратами является необходимым условием обоснования решений о производстве дополнительного количества продукции. Графическое представление предельной маржи позволяет определить диапазон объемов производства, в котором предельный доход превышает предельные затраты.

В целом, расчет маржинального дохода и предельной маржи позволяет определить, какой производственный процесс является наиболее экономически предпочтительным.

Методы определения маржинального дохода

Метод маржинального дохода

Метод маржинального дохода является разновидностью метода уравнения, для определения точки безубыточности используется концепция маржинального дохода. Величина маржинального дохода показывает вклад организации в покрытие постоянных издержек и получение прибыли.

Маржинальный доход (МД) -- это превышение выручки от реализации над всеми переменными издержками, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, это разница между выручкой от реализации и переменными издержками.

Существует два способа определения маржинального дохода:

1) МД = Выручка от реализации - Переменные затраты;

2) МД = Постоянные затраты + Прибыль организации.

Соответственно, если из маржинального дохода вычесть постоянные издержки, то получим величину операционной прибыли.

Под средней величиной МД понимают разницу между ценой продукции и переменными затратами на единицу продукции. Средняя величина МД отражает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли:

Средний МД = Цена - Переменные затраты на единицу.

Нормой МД (процентом МД) называется доля величины МД в выручке от реализации или (для отдельного изделия) доля средней величины МД в цене товара:

Норма МД = МД на весь объем / Выручка от реализации,

Норма МД = Средний МД / Цена.

Таким образом, чтобы найти точку безубыточности, необходимо ответить на вопрос: до какого уровня должна упасть выручка организации, чтобы прибыль стала нулевой? При условии уменьшения выручки нельзя определить этот показатель в точке безубыточности простым сложением переменных и постоянных затрат, так как при снижении выручки переменные затраты также снизятся.

Точка безубыточности согласно этому методу может быть определена как точка, в которой разница между маржинальным доходом и постоянными затратами равна нулю, или точка, в которой маржинальный доход равен постоянным затратам. Уравнение критической точки при маржинальном подходе будет следующее:

Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Норма маржинального дохода,

или

Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Средний маржинальный доход.

Таким образом, главная роль в процессе выбора стратегии поведения организации -- необходимость уделять достаточное внимание величине маржинального дохода. Очевидно, что добиваться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального дохода. Достичь этого можно разными способами: снизить цену продажи и соответственно увеличить объем реализации, увеличить объем реализации и снизить уровень постоянных издержек, пропорционально изменять переменные, постоянные издержки и объем выпуска продукции. Кроме того, на выбор модели поведения организации также оказывает существенное влияние величина среднего маржинального дохода.

маржинальный доход управленческий информация

Графический метод определения точки безубыточности

При графическом методе нахождение точки безубыточности сводится к построению комплексного графика «издержки -- объем -- прибыль». Последовательность построения графика заключается в следующем.

Определяем систему координат для построения комплексного графика «издержки -- объем -- прибыль». Ось абсцисс соответствует объему производства или продаж продукции в натуральном выражении, а ось ординат, в зависимости от необходимости, может отражать показатель выручки или общих издержек на производство и реализацию продукции. Под общими издержками понимается сумма постоянных и переменных издержек. После определения системы координат начинаем строить требуемый комплексный график. Для этого наносим линию постоянных издержек.

Далее следует отобразить на графике прямую переменных издержек, которая будет выходить из точки с координатами (0;0). Вторую точку можно вычислить, рассчитав величину переменных затрат для какого-либо объема продаж.

Для построения прямой общих издержек следует сложить частные графики переменных и постоянных издержек. Данная прямая всегда будет начинаться с точки, в которой прямая постоянных издержек пересекает ось ординат, т.е. ось выручки. Эта точка будет являться первой точкой прямой общих издержек.

Далее на комплексный график следует нанести прямую, соответствующую значению выручки. Эту прямую можно построить путем нахождения суммы выручки от реализации в любой точке на оси абсцисс.

Изображенная на графике анализа «издержки -- объем -- прибыль» точка безубыточности (порога рентабельности) -- это точка пересечения графиков валовой выручки и общих издержек. Размер прибыли и убытка определяется зонами прибыли и убытка. В точке безубыточности получаемая организацией выручка равна ее совокупным (общим) издержкам, при этом прибыль равна нулю. Выручка, соответствующая точке безубыточности, называется пороговой выручкой. Объем производства (продаж) в точке безубыточности называется пороговым объемом производства (продаж). Если организация продает продукции меньше порогового объема продаж, то она терпит убытки, если больше -- получает прибыль.

На данном графике линия выручки и линия переменных расходов должны исходить из одной точки, а разница между ними есть маржинальный доход.

Маржинальная прибыль — прирост общей суммы прибыли, полученной фирмой. Стоит отметить, что слово «прибыль в русскоязычной экономике означает выручка минус затраты». В английском языке используется слово Revenue, которое действительно можно ошибочно перевести как прибыль. Не стоит путать эти понятия и правильным здесь является добавочная выручка (MR).

Общая выручка (total revenue, TR) — это цена(P) за единицу товара, помноженная на количество проданного товара(Q). TR = P*Q

Общие издержки (total cost, TC) — это затраты фирмы на производство всей продукции.

Прибыль фирмы (profit) — это разница между общей выручкой и общими затратами. П = TR — TC.

Дополнительная выручка (marginal revenue, MR) — это выручка от производства одной дополнительной единицы продукции. То есть если сейчас фирма производит 10 единиц продукции, то есть Q = 10, то добавочная выручка считается как увеличение общей выручки (TR) от производства 11-й единицы продукции. MR = TR(11) — TR(10).

Дополнительные издержки (marginal cost, MC): в рассматриваемом примере следует добавить, что при производстве 11-й единицы продукции общие издержки(затраты) TC растут. Величина, на которую изменяются общие издержки при выпуске дополнительной единицы продукции называется marginal cost, или добавочные(дополнительные) издержки.

На основании соотношения MC и MR фирма, ставящая цель увеличить прибыль, регулирует количество выпускаемой продукции.

Пока MR(добавочная выручка) больше MC (добавочных издержек), фирма увеличивает производство, т.к. еë прибыль растет от выпуска дополнительной единицы продукции.

При MR = MC фирме стоит остановиться в наращивании объемов выпуска.

При MR < MC фирме стоит пересмотреть свою политику по количеству выпуска продукции, но это не всегда значит, что ей стоит немедленно уменьшать количество производимой продукции.

73. Порядок разработки и принятия МСФО

Разработка и принятие стандартов - длительная и сложная процедура, включающая подготовку и широкое обсуждение проектов рабочих документов специалистами и общественностью. Для того чтобы стандарт был утвержден как действующий, он должен быть принят 3/4 голосов членов Совета. Структура международных стандартов финансовой отчетности:

• Введение, раскрывающее содержание стандарта, его цели, задачи;

• Определение основных понятий и терминов;

• Пояснение определений и терминов;

• Раскрытие методологии, включая все приложения;

• Рекомендации по внедрению;

• Интерпретации;

• Дата вступления в силу.

Основные этапы разработки МСФО. Прежде всего, создается редакционная комиссия, состоящая из экспертов, представляющих различные страны, которая исследует учетную практику отдельных национальных систем учета и разрабатывает общий план проекта международного стандарта. Следующий этап включает подготовку рабочего проекта стандарта, затем этот вариант широко обсуждается всеми заинтересованными сторонами, в течение 4 месяцев вносятся поправки и замечания. После того как все предложения и замечания будут внесены в проект стандарта, он утверждается Правлением Совета и публикуется как действующий.

К настоящему времени создан 41 международный стандарт финансовой отчетности (IAS)

В настоящее время действующие стандарты финансовой отчетности пересматриваются и появляются новые стандарты, которые называются International Financial Reporting Standards (IFRS) и не продолжают нумерацию прежних стандартов (IAS):

Новые стандарты имеют иную структуру, нежели прежние стандарты, и включают "содержательную часть", "основу для выводов" и "руководство к применению".

Для разъяснения вопросов, связанных с практическим применением отдельных положений международных стандартов, предназначены разрабатываемые Постоянным комитетом по интерпретациям финансовой отчетности интерпретации - SIC и IFRIC

74. Порядок формирования и учет добавочного капитала;

Добавочный капитал - составная часть собственного капитала организации.

Порядок бухгалтерского учета добавочного капитала, а также отдельные положения по отражению в учете хозяйственных операций, связанных с его формированием и использованием, регулируются следующими нормативными документами:

Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (с изм. и доп. от 18.09.2006);

Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изм. и доп. от 26.03.2007);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (с изм. и доп. от 25.12.2007);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (с изм. и доп. от 27.11.2006);

Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденным Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Добавочный капитал может быть сформирован за счет следующих источников:

• дооценки основных средств;

• дооценки нематериальных активов;

• эмиссионного дохода акционерного общества, возникающего при продаже акций по цене выше номинальной стоимости, либо превышения продажной стоимости доли в уставном капитале общества над ее номинальной стоимостью;

• курсовых разниц, образовавшихся при формировании уставного капитала;

• средств целевого финансирования некоммерческих организаций, направленных на финансирование капитальных расходов;

• вкладов в имущество общества.

Для учета добавочного капитала Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 83 "Добавочный капитал". Согласно Плану счетов по кредиту счета 83 отражаются:

• прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам их переоценки, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определился прирост стоимости;

• сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями";

• сумма целевого финансирования, направленная некоммерческой организацией на финансирование капитальных расходов, в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование".

По дебету счета 83 добавочный капитал учитывается в случаях:

• погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;

• направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80 "Уставный капитал";

• распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т.п.

Аналитический учет по счету 83 "Добавочный капитал" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств.

Рассмотрим порядок формирования и использования добавочного капитала в зависимости от источников его формирования.