НАЦІОНАЛЬНА ЮРИДИЧНА АКАДЕМІЯ УКРАЇНИ
імені ЯРОСЛАВА МУДРОГО
Головашевич Олександр Олександрович
УДК 347.73
Правове регулювання оподаткування доходів фізичних осіб в україні
Спеціальність 12.00.07 – адміністративне право і процес;
фінансове право; інформаційне право
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата юридичних наук
Харків – 2008
Дисертацією є рукопис.
Робота виконана на кафедрі фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, Міністерство освіти і науки України.
Науковий керівник – кандидат юридичних наук, доцент Федоров Сергій Євгенович, Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого, доцент кафедри фінансового права.
Офіційні опоненти:
– доктор юридичних наук, професор Тищенко Микола Маркович, Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого, професор кафедри адміністративного права;
– кандидат юридичних наук, доцент Костенко Юлія Олександрівна, Донецький національний університет, доцент кафедри цивільного права та процесу.
Захист відбудеться 2 травня 2008 року о 10.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д64.086.01 у Національній юридичній академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 77.
З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 70.
Автореферат розіслано 8 квітня 2008 року.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради В.Ю. Шепітько
Загальна характеристика роботи
Актуальність теми. Дослідження проблем, що пов’язані із оподаткуванням фізичних осіб, впливає на якість та темпи податкової реформи, налагодження партнерських взаємин між владою, бізнесом та громадянами. Створення простих і прозорих умов для оподаткування сьогодні особливо актуальне. Одним із основних завдань проведення податкової реформи в Україні є не тільки досягнення стабільності, поступове зниження податкового навантаження, запровадження оптимізованої моделі та системи відносин оподаткування, але й збільшення податкових надходжень до бюджетів. Доля податкових надходжень від оподаткування фізичних осіб є дуже вагомою в загальній масі джерел поповнення як Державного бюджету України, так і місцевих бюджетів. Особливого значення в процесі реалізації цього завдання набуває створення ефективного, гнучкого та дієвого механізму оподаткування фізичних осіб.
Реформи законодавства, які проводились раніше (ще в часи СРСР), навіть у постановочному аспекті не торкалися питання про оподаткування. Такий підхід впродовж тривалого часу не дозволяв ефективно використовувати всі можливості податкових важелів, негативно відображався на економічній ситуації та не спряв розвитку держави. Відомі вчені з цього приводу висловлювали свої конструктивні пропозиції, привертали увагу до необхідності визначити як єдині принципові засади формування фінансової системи, правові форми її дії, так і потреби вдосконалити систему обов‘язкових платежів з населення. У своїх працях науковці застерігали від різних видів деформацій у напрямках цієї діяльності.
Беззаперечний вплив на формування положень дисертаційної роботи мали праці науковців у галузі загальної теорії права та інших правових наук: С.С. Алексєєва, В.А. Бачиніна, В.М. Гаращука, В.С. Нерсесянца, Ю.М. Тодики, М.В. Цвіка та ін. Значний внесок у розвиток теорії і практики оподаткування зробили вчені радянського періоду: Ю.А. Ровинський, М.Н. Соболєв, С.Д. Ципкін та ін. Неможливо здійснити аналіз названих проблем без екскурсу до фундаментальних досліджень І.Х. Озерова, В.О. Лебедєва, В. Петті, К.Г. Рау, Е.О. Селігмана, А. Сміта, І.Т. Тарасова, М.І. Тургенєва та інших знаних вчених.
До теперішнього часу аналіз оподаткування доходів фізичних осіб відбувався в окремих наукових статтях і монографіях, присвячених дослідженню загальних проблем податкового права, або стосувався лише окремих складових окресленої проблеми. В цьому напрямку представляють інтерес праці А.В. Бризгаліна, Л.К. Воронової, О.М. Горбунової, М.В. Карасьової, О.М. Козиріна, Ю.О. Костенко, М.П. Кучерявенка, П.С. Пацурківського, С.Г. Пепеляєва, М.І. Піскотіна, Н.І. Хімічевої, Д.Г. Черніка та інших, в яких розглядаються загальні питання правового регулювання податків і зборів, окремі аспекти оподаткування доходів фізичних осіб. При дослідженні основних проблем дисертації використані роботи іноземних вчених Р. Дернберга, М. Дженіса, Р. Кея.
Відсутність наукових праць, які б спеціально і цілеспрямовано були присвячені системному та комплексному вивченню цих проблем стала головною передумовою вибору теми дисертаційного дослідження. Крім цього, зосередження наукового інтересу щодо дослідження різних аспектів оподаткування фізичних осіб обґрунтовується також формуванням ринкової економіки в Україні. В таких перехідних умовах потрібні гарантії захисту прав людини, підприємця, власника, їх добробуту від зубожіння, від державного свавілля, надмірного податкового тиску.
З урахуванням цього, на основі аналізу й узагальнення податкового законодавства, праць, які послужили науково-теоретичною базою цієї роботи, вважаємо необхідним і своєчасним здійснити дослідження принципів оподаткування, виробити й обґрунтувати на цій основі власні висновки і пропозиції.
Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана на кафедрі фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого в межах і відповідно до цільової комплексної програми Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого “Права людини та проблеми організації і функціонування органів державної влади і місцевого самоврядування в умовах становлення громадянського суспільства” (номер державної реєстрації № 0106u002285).
Тема кандидатської дисертації „Правове регулювання оподаткування доходів фізичних осіб в Україні” затверджена на засіданні вченої ради Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого (протокол №7 від 17.12.2004 р.).
Мета і завдання дисертаційного дослідження. Метою дослідження є поглиблення наукових знань про правову природу податку з доходів фізичних осіб шляхом розробки цілісного і комплексного наукового уявлення про його правовий механізм на підставі розкриття кожного елементу, порівняльного аналізу національного і зарубіжного законодавства з цього приводу, а також співставлення окремих норм податкового законодавства України.
Відповідно до поставленої мети у роботі вирішуються такі завдання:
дослідження історичних засад формування та розвитку прибуткового оподаткування не тільки в Україні, а й в світі в цілому;
детальний аналіз нормативно-правової бази оподаткування доходів фізичних осіб;
визначення місця й ролі податку з доходів фізичних осіб у системі оподаткування України;
аналіз структури, складових елементів правового механізму податку з доходів фізичних осіб та їх особливостей;
визначення правового статусу фізичних осіб як платників податків;
розкриття особливостей об‘єкту оподаткування, його структури і складових;
дослідження позитивних й негативних рис пропорційного і прогресивного оподаткування щодо фізичних осіб;
аналіз динаміки змін у правовому регулюванні оподаткування доходів фізичних осіб, зокрема, окреслення фундаментальних змін, що відбулися в цій сфері впродовж останніх п‘яти років;
вивчення проблеми реалізації податкового обов‘язку фізичних осіб на практиці;
дослідження зарубіжного досвіду застосування податкового законодавства, обґрунтування можливостей його використання, та деяких змін до податкового законодавства України.
Об’єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у процесі встановлення, сплати та справляння прибуткових податків, як доходів бюджетів, необхідних для виконання державою своїх функцій.
Предметом дослідження є фінансово-правові норми, що регулюють процес реалізації фізичними особами свого обов‘язку зі сплати податку з доходів фізичних осіб.
Методи дослідження. Методологічне підґрунтя дисертаційного дослідження становить сукупність методів і прийомів наукового пізнання. Загальнонауковий діалектичний метод пізнання правової і соціальної дійсності застосовувався з позиції принципів цілісності, загальності, взаємного зв’язку і взаємозумовленості змін, що відбуваються. На підставі цього вирішення поставлених завдань здійснювалося в єдності розгляду соціального змісту та юридичної форми. Безпосереднім доповненням цього методу став метод системного аналізу, що виявляється в розгляді як конкретних елементів правового механізму податків, так і їх сукупності. Були використані також спеціальні методи: формально-логічний, логіко-юридичний та системно-функціональний. Історико-правовий метод дозволив простежити становлення оподаткування фізичних осіб і тенденції його розвитку. Порівняльно-правовий метод застосовано при аналізі нормативно-правової бази, що закріплює встановлення і справляння аналізованого в цьому дослідженні податку в Україні, Російської Федерації, Сполучених Штатах Америки, Франції, Німеччині, Італії та Великобританії. На підставі статистичного методу деталізуються місце й роль податку з доходів фізичних осіб у системі оподаткування України.
Наукова новизна одержаних результатів. Робота є першим в українській правовій літературі монографічним дослідженням теоретичних та практичних проблем правового регулювання податку з доходів фізичних осіб. У дисертації на підставі системного підходу вперше зроблено спробу провести комплексне дослідження основ і перспектив застосування в Україні зазначеного податку.
Наукова новизна знайшла своє відображення в таких положеннях:
- наведено авторське визначення податку з доходів фізичних осіб як прямого податку, що сплачується фізичними особами безпосередньо або через податкових агентів з доходів, одержуваних ними із усіх джерел протягом податкового періоду;
- запропоновано новий підхід у визначенні платників податку з доходів фізичних осіб, якими визнаються фізичні особи, що є податковими резидентами (за доходами з усіх джерел) і податковими нерезидентами (за доходами із джерел в Україні);
- по-новому аргументовано розмежування податкової правосуб`єктності платників на загальну і спеціальну на підставі принципу резидентства, в умовах чого податкові резиденти із загальною правосуб`єктністю наділені всім комплексом обов`язків і прав, тоді як спеціальна правосуб`єктність нерезидентів формується згідно з обов’язками, пов’язаними лише з доходами, отриманими із відповідних джерел в Україні;
- уперше охарактеризовано податкову правосуб’єктність при сплаті податку з точки зору відмінностей правосуб’єктності в публічному і приватному аспектах, що пояснюється застосуванням різних методів регулювання в публічних і приватних правовідносинах;
- по-новому розглянуто статус податкового агента і представника при утриманні податку з доходів фізичних осіб з точки зору джерела походження їх повноважень та наявності волевиявлення цих суб‘єктів;
- по-новому сформульовано визначення об`єкта податку з доходів фізичних осіб як сукупного оподатковуваного доходу, який отримано фізичною особою за календарний рік і складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів та зроблено акцент на необхідності класифікації доходів за видами, що підлягають оподаткуванню;
- запропоновано усунути колізію загального і спеціального податкового законодавства шляхом виключення з Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» норми, відповідно до якої у випадку смерті платника податку на доходи фізичних осіб податок сплачується з його активів після відкриття спадщини;
- запропоновано скасувати п. 4.2.11 п. 4.2. ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», що включає до складу загального місячного оподатковуваного доходу гроші або майно (немайнові активи), отримані платником податку як хабар, вкрадені або знайдені як скарб, не зданий державі згідно із законом в сумах, підтверджених обвинувальним вироком суду, незалежно від призначеної міри покарання, як припис, що неможливо виконати;
- рекомендовано виключити п.п. 4.2.16 п. 4.2. ст. 4 із Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» у зв’язку з неможливістю стягнути суми заборгованості платника податку, за якими минув строк позовної давності;
- уперше аргументовано бездієвість універсальної знижки у виді законодавчо встановленого неоподатковуваного мінімуму доходів при оподаткуванні доходів фізичних осіб;
Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що:
- у науково-дослідницькій сфері матеріали дисертації можуть бути підґрунтям для подальшого опрацювання проблеми удосконалення правового механізму податку з доходів фізичних осіб в нормах податкового законодавства України;
- у правотворчому аспекті значення одержаних результатів полягає в можливості використання висновків і пропозицій, що містяться в дисертації при розробці Податкового кодексу України, зміні чи доповненні окремих норм податкових законів;
- правоохоронна царина передбачає можливість використання запропонованих висновків і рекомендацій, спрямованих на удосконалення застосування податкових законодавчих актів, вирішення існуючих колізій при їх застосуванні для реалізації конфлікту інтересів;
- правовиховна роль одержаних результатів вбачається у можливості й перспективності використання положень дисертаційного дослідження в роботі щодо підвищення рівня правової культури населення і професійного рівня працівників податкових, правоохоронних та судових органів;
- у навчальному процесі основні положення і висновки можуть бути використані в процесі викладання курсів фінансового і податкового права, спецкурсів по оподаткуванню, науково-дослідницькій роботі студентів, а також у процесі підготовки навчальних та навчально-методичних матеріалів по фінансовому і податковому праву України.
Особистий внесок здобувача. Дисертація являє собою самостійне комплексне дослідження і відбиває особистий здобуток автора. У науково-практичному коментарю Бюджетного кодексу України / Бег Г.В., Воронова Л.К., Головашевич О.О., Дмитрик О.О., Кобильнік Д.А., Лукашев О.А., Кучерявенко М.П. дисертантом прокоментовано ст. 141 кодексу, розкрито поняття оборотної касової готівки та особливості правового регулювання цього важеля. У співавторстві з Кучерявенко М.П. у цьому виданні було прокоментовано статтю 15 Бюджетного кодексу, висвітлено сутність кредиту та окреслено засоби його погашення.
Апробація результатів дисертації. Основні положення, сформульовані в дисертації, викладено в наукових публікаціях дисертанта. науково-практичного коментаря Бюджетного кодексу України, виданого у 2005 та 2007 роках. Результати роботи доповідалися у виступах на міжнародній науково-практичній конференції „Міжбюджетні відносини та податкова політика в Україні” у м. Харків (30 листопада 2004 р.); науково-практичній конференції „Проблеми державотворення і захисту прав людини в Україні” у м. Львів (8-9 лютого 2007р.); науково-практичній конференції „Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права” у м. Ірпінь (23-24 листопада 2007 р.).
Матеріали дослідження обговорювалися на засіданнях кафедри фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого.
Публікації. Основні теоретичні розробки й висновки дисертаційної роботи знайшли своє відображення у восьми публікаціях: трьох наукових статтях у фахових наукових виданнях, трьох тезах доповідей на науково-практичних конференціях та коментарях до ст.ст. 141, 15 у двох виданнях науково-практичного коментаря Бюджетного кодексу України.
Структура дисертації. Робота складається зі вступу, трьох розділів, що поєднують 8 підрозділів, висновків до кожного розділу та загальних висновків до роботи, додатків та списку використаної літератури (202 найменування). Загальний обсяг дисертаційного дослідження становить 193 сторінки.