Облік доходів, вИтрат і фінансових результатів діяльності підприємства Облік доходів

Метою діяльності господарюючого суб'єкта є одержання максимального розміру прибутку. Цей показник визначається у фінансовому обліку як різниця між сумою отриманих у звітному періоді доходів і понесених витрат.

Регламентуючим документом визнання, класифікації й оцінки доходу є П(С)БУ 15 «Доход», затверджений наказом МФУ від 29.11.1999р. № 290 із змінами, внесеними наказами Міністерства фінансів України від 14.06.00р. № 131 і від 25.11.02р. № 989.

Дійсне Положення (стандарт) визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства і її розкриття у фінансовій звітності.

Терміни, наведені в П(С)БУ, мають наступні значення:

Відсотки - плата за використання грошових коштів, їхніх еквівалентів або сум, що заборговані підприємству;

Роялті - платежі за використання нематеріальних активів (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів і т.п.);

Дивіденди - частина прибутку, розподіленого між учасниками (власниками) відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства.

П(С)БО 15 має розділи: загальні положення, визнання і класифікація доходу, оцінка доходу, розкриття інформації про доходи в примітках до фінансової звітності.

П(С)БО 15 поширюється тільки на доходи від діяльності, яка пов'язана з виробництвом і реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) і яка забезпечує основну частку доходу.

П(С)БУ 15 «Дохід» не застосовується до доходів, отриманим від діяльності, пов'язаної з:

• реалізацією цінних паперів;

• договорами оренди;

• контрактами з надання послуг у сфері будівництва;

• дивідендами, які належать за результатами фінансових інвестицій та обліковуються методом участі в капіталі;

• страховою діяльністю й деякими видами іншої діяльності (див. П(С)БО 15 «Доход»).

Якщо в результаті господарської операції не відбувається збільшення власного капіталу, у цьому випадку дохід не визнається.

До складу доходів не включаються такі надходження від інших осіб:

• сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню в бюджет і позабюджетні фонди;

• сума надходжень за договором комісії, агентському або іншому аналогічному договору на користь комітента, принципала й т.п.;

• сума попередньої оплати продукції, товарів, робіт, послуг і авансу в рахунок їхньої оплати;

• сума задатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідними договорами;

• надходження, що належать іншим особам.

Для визнання доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) необхідне дотримання таких умов:

• покупцеві передані всі ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товари й т.д.);

• управління та контроль за переданою продукцією (товарами й т.д.) підприємство не здійснює;

• сума доходу може бути достовірно визначена;

• існує впевненість, що відбудеться збільшення економічних вигод підприємства в результаті реалізації;

• витрати, пов'язані з операціями по реалізації, також можуть бути достовірно визначені.

Якщо хоча б одне з перерахованих умов не дотримано, то дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не визнається.

У зв'язку з реформуванням бухгалтерського обліку з'явилися нові поняття й процедури щодо облікової інформації про доходи. Основними методологічними документами, які регулюють поняття про доходи і їхній облік є Закон України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (ПБО) 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, П(С)БО 15 “Дохід”, План бухгалтерських рахунків та Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій. Так, у Законі України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» дається поняття про економічну вигоду, що є потенційною можливістю одержання підприємством коштів від використання активів. У П(С)БО 1 приводиться формулювання доходів, де говориться, що доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді одержання активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників). Наприклад, якщо підприємство реалізує товари за готівку, то дебетується рахунок 30 “Каса”, а кредитується рахунок 70 “Доходи від реалізації”. Таким чином, з однієї сторони зростає сума активів, а з іншого боку - доходів. Другий приклад. Підприємство відвантажило продукцію покупцям. У цьому випадку відображається заборгованість покупців за дебетом 361 «Розрахунки з покупцями» і доходи за кредитом 70 «Доходи від реалізації».

У П(С)БО 15 виділяються доходи у вигляді виторгу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інших операційних доходів, фінансових доходів, інших доходів і надзвичайних доходів. У цьому П(С)БО дані коментарі до перерахованих термінів з оцінки доходів; говориться про те, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, отриманих або підлягаючих одержанню. Розкриття інформації про доходи надається в примітках до фінансової звітності (П(С)БО 15).

Важливу інформацію про бухгалтерський облік доходів дає План рахунків і Інструкція з його застосування.

Для бухгалтерського обліку доходів використаються рахунки класу 7 «Доходи і результати діяльності», які надані в Плані рахунків (див. виписку із класу 7 «Доходи і результати діяльності»):

Таблиця 9.1 - Класифікація доходів і результатів діяльності

Код			Назва		Код		Рахунку іншого порядку (субрахунку)
1			2		3		4
	70	Доходи від реалізації		701		Доход від реалізації готової продукції
				702		Доход від реалізації товарів
				703		Доход від реалізації робіт і послуг
				704		Вирахування з доходу
				705		Перестрахування
	71	Іншій операційний доход		710		Доход від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю
				711		Доход від реалізації іноземної валюти
				712		Доход від реалізації інших оборотних активів
				713		Доход від операційної оренди активів
				714		Доход від операційної курсової різниці
				715		Одержані штрафи, пені, неустойки
				716		Відшкодування раніше списаних активів
				717		Доход від списання кредиторської заборгованості
				718		Одержані гранти і субсидії
				719		Інші доходи від операційної діяльності
	72	Доход від участі в капіталі		721		Доход від інвестицій в асоційовані підприємства
				722		Доход від спільної діяльності
				723		Доход від інвестицій у дочірні підприємства
	73	Інші фінансові доходи		731		Дивіденди одержані
				732		Відсотки одержані
				733		Інші доходи від фінансових операцій
	74	Інші доходи		741		Доход від реалізації фінансових інвестицій
				742		Доход від відновлення корисності активів
				743		Доход від реалізації майнових комплексів
				744		Доход від неопераційної курсової різниці
				745		Доход від безоплатно одержаних активів
				746		Інші доходи від звичайної діяльності
	75	Надзвичайні доходи		751		Відшкодування збитків від надзвичайних подій
				752		Інші надзвичайні доходи
	76	Страхові платежі				За видами страхування
	77	……………
	78	……………
	79	Фінансові результати		791		Результат операційної діяльності
				792		Результат фінансових операцій
				793		Результат іншої звичайної діяльності
				794		Результат надзвичайних подій

Всі рахунки класу 7 (крім 79) є пасивними. Протягом звітного періоду за кредитом цих рахунків відображаються отримані доходи, а за дебетом те, що не є доходами: ПДВ, акцизний збір, інші види податків, які повинні бути включені в ціну продажу продукції (товарів, робіт і послуг) і підлягають внесенню до бюджету (П(С)БО 15, п.6). Наприкінці звітного періоду всі рахунки класу 7 закриваються рахунком 79 «Фінансові результати» проведенням: дебет рахунків класу 7 - кредит рахунку 79 (по відповідних субрахунках).

Основними доходами господарюючих суб'єктів є виручка від реалізації готових виробів, товарів, робіт і послуг. Дохід від реалізації відповідно до п.8 П(С)БО 15 визначається у випадку наявності всіх наведених умов, про які мова йшла раніше.

Виходячи зі сказаного, необхідно розрізняти два види доходу від реалізації продукції (товарів, робот, послуг):

- загальний доход, що стосується всього виторгу, включаючи податки;

- чистий доход, що визначається шляхом вирахування з виторгу суми податків.

Детально характеристика кожного рахунку класу 7 дана в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку.