3.2. Структура оборотных активов организации

Структура оборотных активов организации определена в разделе II бухгалтерского баланса, в котором они разде­лены по следующим группам (видам), исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения ра­бот, оказания услуг либо для управленческих нужд орга­низации:

• запасы (стр. 210);

• налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (стр. 220);

• дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (стр. 240);

• финансовые вложения (стр. 250);

• денежные средства (стр. 260);

• прочие оборотные активы (стр. 270).

По груnnе "3апасы" отражаются: сырье, материалы и другие аналогичные ценности, животные на выращиваниии и откорме, затраты в незавершенном производстве (издер­жках обращения), готовая продукция и товары для пере­продажи, товары отгруженные, расходы будущих перио­дов, а также прочие запасы и затраты.

Из них материальноо-производственными запасами счи­таются следующие активы:

• используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для прода­жи (выполнения работ, оказания услуг);

• предназначенные для продажи

• используемые для управленчесских нужд организа­ции.

Готовая продукция является частью материально-про­изводственных запасов, предназваченных для продажи (ко­нечный результат производственного цикла, активы, за­конченные обработкой (комплектацией), технические и ка­чественные характеристики которых соответствуют усло­виям договора или требованиям иных документов, в случа­ях, установленных законодательством).

Товары также являются частью материально-производ ственных запасов, приобретенных или полученных от дру гих юридических или физических лиц и предназначенны для продажи.

При этом к материально-производственным запасам н относятся активы, используемые при производстве про дукции, выполнении работ или оказании услуг либо дл управленческих нужд организации в течение периода, пре вышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл

если он превышает 12 месяцев, а также активы, характе­ризуемые как незавершенное производство.

Бухгалтерский учет материально-производственных запасов определен Положением по бухгалтерскому учету Учет материально-производственных запасов (ПБУ 5/01).

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фак­тической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фак­тических затрат организации на приобретение за исключе­нием налога на добавленную стоимость и иных возмещае­мых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

• К фактическим затратам на приобретение материаль­но-производственных запасов относятся: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором по­тавщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информаци­нные и консультационные услуги, связанные с приобре­ением материально-производственных запасов

• таможенные пошлины;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с при­бретением единицы материально-производственных запа­ов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической орга­изации, через которую приобретены материально-произ­одственные запасы;

• затраты по заготовке и доставке материально-про­зводственных запасов до места их использования, вклю­ая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в стности, затраты по заготовке и доставке материально­производственных запасов;

• затраты по содержанию заготовительно-складского дразделения организации, затраты за услуги транспорта доставке материально-производственных запасов до ста их использования, если они не включены в цену ма­териально-производственных запасов, установленную дого­вором; начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по кре­дитам, предоставленным поставщикам (коммерческий кре­дит); проценты по заемным средствам, если они привлече­ны для приобретения этих запасов;

• затраты по доведению материально-производствен^­ных запасов до состояния, в котором они пригодны к ис­пользованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортиров­ке, фасовке и улучшению технических характеристик по­лученных запасов, не связанные с производством продук­ции, выполнением работ и оказанием услуг;

• иные затраты, непосредственно связанные с приоб ретением материально-производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобрете­ние материально-производственных запасов общехозяй­ственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материаль­но-производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение материально­производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бух­галтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валю­те (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженно­сти по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгал­терскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской за­долженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Фактическая себестоимость материально-производ­ственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование зат­рат на производство материально-производственных запа­сов осуществляются организацией в порядке, установлен­ном для определения себестоимости соответствующих ви­дов продукции.

Фактическая себестоимость материально-производ­

ственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (скла­дочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участника­ми) организации, если иное не предусмотрено законода­тельством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материалы3о-производ­ственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбы­тия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату приня­тии к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в резуль­тате продажи указанных активов.

Фактическая себестоимость материально-производ­ственных запасов, полученных по договорам, предусмат­ривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствам, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавли­вается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоя­тельствах обычно организация определяет стоимость ана­логичных активов.

При невозможности установить стоимости активов, пе­реданных или подлежащих передаче организацией, сто­имость материально-производственных запасов, получен­ных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых об­стоятельствах приобретаются аналогичные материало­производственные запасы.

B фактическую себестоимость материально-производ­ственных запасов включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для ис­пользования.

Фактическая себестоимость материально-производ­ственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерско­му учету, не подлежит изменению, кроме случаев, уста­новленных законодательством Российской Федерации.

Организация, осуществляющая торговую деятельность, затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в про­дажу, может включать в состав расходов на продажу.

Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организациям розничной торговли разрешается производить оценку при­обретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

Материально-производственные запасы, не принадле­жащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, при­нимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Материально-производственные запасы, которые мо­рально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная сто­имость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материально-производственных запа­сов. Порядок образования и использования резерва под сни­жение стоимости материальных ценностей рассмотрен в п. 3.4.

Материально-производственные запасы, принадлежа­щие организации, но находящиеся в пути, либо передан­ные: покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском уччте в оценке, предусмотренной в договоре, с последую­щим уточнением фактической себестоимости.

Оценка материально-производственных запасов, сто­имость которых при приобретении определена в иностран­ной валюте, производится в рублях путем пересчета сум­мы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Поступившие в организацию запасы, учитываемые в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, ис­пользуются в процессе деятельности (выбывают). Таким об­разом, в бухгалтерском балансе отражаются остатки запа­сов на отчетную дату. При этом стоимостная оценка остат­ков запасов напрямую зависит от стоимости выбывших (спи­санных).

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится од­ним из следующих способов:

• по себестоимости каждой единицы;

• по средней себестоимости;

• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);

• по себестоимости последних по времени приобрете­ния материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Таким образом, на конец отчетного периода матери­ально-производственны запасы отражаются в бухгалтерс­ком балансе по стоимости, определяемой исходя из исполь­зуемых способов оценки запасов.

По себестоимости каждой единицы запасов оценива­ются материально-производственные запасы, используемые

организацией в особом порядке (драгоценные металлы, дра­гоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обыч­ным способом заменить друг друга.

Оценка материально-производственных запасов nо сред­ней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответствен­но из себестоимости и количества остатка на начало меся­ца и поступивших запасов в течение данного месяца.

Оценка по себестоимости первых по времени приобре­тения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и ино­го периода в последовательности их приобретения (поступ­ления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости запа­сов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, произ­водится по фактической себестоимости последних по вре­мени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ран­них по времени приобретений.

Оценка по себестоимости последних по времени при­обретения материально-производственных запасов (спо­соб ЛИФО) основана на допущении, что материально-про­изводственные запасы, первыми поступившие в производ­ство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При при­менении этого способа оценка материально-производствен­ных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ран­них по времени приобретения, а в себестоимости продан­ных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себес­тоимость поздних по времени приобретения.

Следует отметить, что выбор метода оценки матери­ально-производственных запасов влияет на их величину, по которой они учитываются в бухгалтерском балансе, а следовательно, на величину оборотного капитала органи­зации в целом.

Выбор метода оценки материально-производственных запасов имеет наибольшее значение для предприятия материалоемких отраслей экономики.

Метод оценки по себестоимости каждой единицы запа­сов целесообразно применять в случае, когда запасы не

могут быть заменены другими или используются особым образом. Метод оценки использованных материально-про­изводственных запасов по средней себестоимости нивели­рует инфляционные влияния на себестоимость выпущен­ной продукции и стоимость остатков материальных запа­сов.

Если предприятие стремится к снижению затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), то оптимальным вариантом оценки использованных материаль­ных запасов является метод ФИФО (в условиях инфляци­онной экономики). Однако использование этого метода мо­жет привести к стоимостному увеличению остатков мате­риально-производственных запасов, а следовательно, сто­имости имущества в балансе. Необходимо учитывать, что источником уплаты налога на имущество является прибыль до налогообложения, т.е. возрастание суммы налога на иму­щество в обязательном порядке приведет к снижению на­логооблагаемой прибыли, а следовательно, и к уменьше­нию налога на прибыль.

Использование метода ЛИФО в инфляционной эконо­мике приведет к завышению себестоимости использован­ных на производство продукции материальных ресурсов, уменьшению остатков материально-производственных запа­сов, снижению налогооблагаемой базы для налога на иму­щество и увеличению базы для налога на прибыль.

Пример. B течение отчетного периода материал под номенклатурным номером "11" поставлялся в организацию несколько раз (табл. 3.2.1).

Сведении об остатках и поступлении материала за отчетный период

№ поставки	Размер партии, единиц	Цена единицы, руб.	Стоимость партии,тыс. руб.
1	2	3	4
Остаток на начало периода	20 000	100	2000
1	20 000	90	1800
2	30 000	110	3300
3	40 000	95	3800
4	50 000	112	5600
Всего	160 000	-	16 500

3а отчетный период на производство продукции бь ло использовано 130 тыс. единиц, а остатки на конец отчет­ного периода составили 30 тыс. единиц (160 - 130).

Рассчитаем стоимость использованного на производ­ство продукции материала и стоимость его остатков на конец периода всеми способами оценки:

1. По средней себестоимости (СС).

Средняя цена единицы материала = 16 500 руб.

160 000 ед. = 103,13 руб.

Стоимость израсходованного материала = 130 000 ед. х х 103,13 руб. = 13 407 тыс. руб.

Стоимость остатков на конец отчетного периода =

= 30 000 ед. х 103,13 = 3093 тыс. руб.

Итого стоимость материала, находившегося в органи­

зации, составляет 16 500 тыс. руб. (13 407 + 3093).

2. Метод ФИФО (первым пришел, первым вышел).

Стоимость израсходованного материала составляет:

20 000 ед. х 100 руб. = 2000 тыс. руб. (остаток мате­риала на начало периода),

20 000 ед. х 90 руб. = 1800 тыс. руб. (первая поступив­шая партия),

30000 ед. х 110 руб. = 3300 тыс. руб. (вторая партия).

40000 ед. х 95 руб. = 3800 тыс. руб. (третья партия)

20000 ед. х 112 руб. = 2240 тыс.руб. (часть четвертой партии)

Итого израсходовано 130 000 ед. на сумму 13 140 тыс.

руб. (2000 + (11 800 + 3300 + 3800 + 2240).

Стоимость остатков на конец отчетного периода со­

ставляет:

30 000 ед. х 112 руб. = 3360 тыс. руб.

Итого стоимость материала, находившегося в организа­

ции в отчетном периоде, - 16 500 тыс. руб. (13 140 + 3360).