Отпуск льготных лекарств по договору комиссии

Отпуск бесплатных лекарственных средств может производиться в рамках договора комиссии, заключаемого между аптекой и уполномоченной фармацевтической организацией. За оказание таких услуг фармацевтическая организация выплачивает вознаграждение, как правило, после предоставления аптекой реестра рецептов лекарственных средств и лекарственных препаратов. Данные отношения регулируются гл. 51 ГК РФ и квалифицируются как торговля в рамках договора комиссии.

В соответствии со ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания такового. По его окончании выплачивается вознаграждение, определяемое данным договором, в этом случае оно будет считаться доходом аптеки при совершении такой сделки.

Учет лекарственных средств, полученных по договору комиссии, следует вести на забалансовом счете 02 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Рассмотрим отражение операций отпуска льготных лекарственных средств по договору комиссии.

Пример 4. По договору комиссии бюджетной аптекой Москвы от уполномоченной фармацевтической компании получены лекарственные препараты на сумму 50000 руб. для отпуска по бесплатным рецептам. Вознаграждение, выплачиваемое по окончании сделки после представления отчетных документов, составляет 5% от суммы договора, то есть 2500 руб.

В учете данные операции будут отражены так:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Получены лекарственные препараты для передачи по льготным рецептам	02		50000
Выданы больным лекарственные препараты по льготным рецептам		02	50000
Начислено комиссионное вознаграждение по договору комиссии	2 205 03 560	2 401 01 130	2500
Поступило вознаграждение от фармацевтической компании по договору комиссии	2 201 01 510	2 205 03 660	2500

Налогообложение операций, связанных с отпуском бесплатных

лекарственных средств

Суммы частичного и полного возмещения стоимости лекарственных средств, отпущенных гражданам в рамках оказания государственной социальной помощи, признаются доходами от реализации и подлежат обложению налогом на прибыль в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Если в местности, где осуществляет деятельность соответствующее медицинское учреждение, розничная торговля переведена на уплату ЕНВД, то возникает вопрос о том, возможно ли аптечному учреждению перейти на уплату данного налога.

Пунктом 2 ст. 346.26. НК РФ определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, в том числе и розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

В Письме Минфина России от 07.05.2007 N 03-11-04/3/142 рассматривался вопрос в отношении аптечных учреждений о применении ЕНВД при реализации лекарственных средств отдельным категориям граждан (по льготным и бесплатным рецептам) и учете площади льготного отдела аптеки. Позиция Минфина последовательна и едина. Реализация готовых лекарственных средств аптеками и другими аптечными учреждениями покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи как за наличный расчет, так и за безналичный, а также с использованием платежных карт для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (то есть не для последующей перепродажи), относится к розничной торговле и подлежит обложению ЕНВД. При этом необходимо отметить, что в соответствии со ст. 346.27. НК РФ к розничной торговле не относится реализация продукции собственного производства (изготовления). Поэтому реализация аптеками и аптечными учреждениями лекарственных средств собственного изготовления (изготовленных в аптеке) не может быть отнесена к розничной торговле и, соответственно, не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД. Реализация аптеками лекарственных средств медицинским учреждениям по договорам поставки облагается налогами в рамках общего режима налогообложения.

Деятельность аптек и аптечных учреждений по реализации лекарственных средств отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи (по льготным рецептам), за счет частичной оплаты (частичного возмещения стоимости) данных лекарственных средств медицинскими страховыми компаниями (как наличным, так и безналичным путем) признается розничной торговлей и может быть переведена на уплату ЕНВД.

В случае полной оплаты (полного возмещения стоимости) указанных лекарственных средств за счет средств федерального бюджета или других бюджетов либо медицинскими страховыми компаниями их реализация не признается розничной торговлей и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (Письма Минфина России от 18.01.2007 N 03-11-04/3/10, от 01.12.2006 N 03-11-04/3/519). Из этого следует, что если аптечное учреждение не имеет освобождения по ст. 145 НК РФ, то оно обязано уплатить НДС согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. При этом налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Площадь аптеки, на которой производится реализация населению лекарственных средств по льготным рецептам (с частичной оплатой за счет средств различных бюджетов), учитывается при определении общей площади торгового зала для расчета ЕНВД.

Данная позиция основана на том, что, если аптека реализует населению медикаменты по бесплатным рецептам, оплата за них поступает по безналичному расчету. В соответствии со ст. 346.27. НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. Согласно ст. 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара. В данном случае этого не происходит.

Необходимо учитывать, что если аптечное учреждение помимо ЕНВД является также плательщиком налогов в соответствии с общим режимом налогообложения, то в соответствии с п. 7 ст. 346.26. НК РФ оно обязано вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой организация уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Эксперт журнала

"Бюджетные учреждения

здравоохранения:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

С.ГУЛИЕВА

Подписано в печать

29.08.2007