3. Если договор не прошел обязательную государственную регистрацию.

Наличие в договоре соглашения сторон по всем существенным его условиям не может однозначно свидетельствовать о факте заключения договора, поскольку законодатель предусмотрел и другие основания для признания договора незаключенным.

Существенно отличаются от общих оснований признания договора незаключенным основания, в силу которых договор может быть признан незаключенным по причине отсутствия его государственной регистрации.

Согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ, договор, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом. "Иначе говоря, незаключенными в случае отсутствия государственной регистрации признаются договоры, когда в отношении них в законе особо не указано, что такие договоры являются недействительными«⁹.

К таким видам договоров относятся: договор аренды, в том числе субаренды, зданий и сооружений, заключенный на срок более одного года (ст. 615, 651 ГК РФ); договор участия в долевом строительстве (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ«Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»); договор уступки требования по сделке, требующей государственной регистрации (ст. 389 ГК РФ); договор перевода долга по сделке, требующей государственной регистрации (ст. 391 ГК РФ); договор продажи предприятия (п. 3 ст. 560 ГК РФ) и др.

Примечательно, что в некоторых случаях закон рассматривает отсутствие государственной регистрации сделки как основание ее недействительности (ничтожности)¹⁰. В частности, отсутствие госрегистрации договора залога недвижимого имущества и договора доверительного управления влечет признание их недействительными (ничтожными) по причине несоответствия требованиям законодательства — п. 3, 4 ст. 339 и ст. 1017 ГК РФ соответственно.

4. Если стороны не произвели передачу имущества, которая по действующему законодательству обязательна для данных видов договоров.

В п. 2 ст. 433 ГК РФ определено, что если в соответствии с законом для заключения договора необходима также передача имущества, договор считается заключенным с момента передачи соответствующего имущества (ст. 224 Кодекса).

Следовательно, если сторонами договора не исполнена установленная законом обязанность по передаче предусмотренного условиями договора имущества, такой договор является незаключенным.

• Предприниматель Г. обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с иском к ООО «М» о взыскании 41 410 руб. долга по договору займа от 27.09.2005, процентов на сумму займа в размере 6% ежемесячно по день фактического погашения долга, процентов за нарушение договора займа по ст. 395 ГК РФ за период с 02.12.2005 по день фактического погашения долга.

Решением суда первой инстанции от 07.08.2006 с общества «М» в пользу Г. взыскано 41 410 руб. долга по договору займа, 19 786 руб. 80 коп. процентов по договору займа, 2401 руб. 78 коп. процентов за пользование чужими денежными средствами. Постановлением суда апелляционной инстанции от 18.10.2006 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении иска предпринимателю Г. отказано.

Постановлением ФАС Уральского округа от 24.01.2007 № Ф09-12247/06-С5 постановление апелляционной инстанции оставлено без изменения. Согласно п. 2 ст. 433, п. 1 ст. 807 ГК РФ, договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ«О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Поскольку истец в нарушение ст. 65 АПК РФ не представил в суд доказательства (первичные документы), подтверждающие передачу ответчику суммы займа по договору от 27.09.2005, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о незаключенности договора займа.

Аналогичным образом разрешены судебные споры, отраженные в постановлениях ФАС Уральского округа от 11.04.2006 № Ф09-2479/06-С7, от 26.12.2005 № Ф09-5819/05-С7, от 14.09.2005 № Ф09-2954/05-С3.

Правовые последствия признания договоров незаключенными

Наиболее острым остается вопрос о правовых последствиях признания судом договора незаключенным, так как нормами ГК РФ указанный вопрос не урегулирован. По общему правилу незаключенный договор не влечет правовых последствий для сторон¹¹.

Следует учитывать, что в случае признания договора незаключенным имеет место лишь констатация факта незаключенности договора-документа, а не признание несостоявшейся самой сделки.

Предполагается, что если обязательства исполнены обеими сторонами либо одной стороной, судам надлежит применять нормы о неосновательном обогащении. Воспользовавшись для незаключенных договоров конструкцией неосновательного обогащения, можно удовлетворить интересы сторон, не прибегая к правилам о недействительности сделок. Имеется в виду не сам вопрос о том, заключен ли договор, а то, что с этим связано, т. е. применение соответствующих последствий¹².

Так, в случае признания судом незаключенным договора купли-продажи (поставки), положенного истцом в основу материально-правового требования к ответчику, но при наличии документов, подтверждающих фактическую передачу имущества в счет исполнения своего обязательства, истец не утратит права требования с ответчика суммы задолженности, основанной на разовых сделках купли-продажи, а не на самом договоре. В данном случае основанием для взыскания долга будет являться реализация товара по товарным накладным.

Этот вывод нашел отражение в постановлении Президиума ВАС РФ от 31.01.2006 № 7876/05.

Однако, если основанием для предъявления иска будет служить неисполнение поставщиком своих обязательств по поставке при условии авансирования стоимости приобретаемого товара, покупатель сможет потребовать в судебном порядке лишь возврата суммы неосновательного обогащения. В удовлетворении требования о понуждении к исполнению обязательства по поставке должно быть отказано.

Попытка устранить проблемы, возникающие в правоприменительной практике, предпринята в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2002 по делу № 10575/01. Высшая арбитражная инстанция разъяснила, что признание договора незаключенным влечет за собой неосновательное обогащение.

Соответственно, при признании договора незаключенным сторона, обязательства перед которой не исполнены, имеет право обратиться к контрагенту с требованием о взыскании неосновательного обогащения.

Следует также учитывать, что по договору, признанному незаключенным, к стороне такого договора нельзя применить неустойку и иные штрафные санкции в случае неисполнения или просрочки исполнения обязательства (постановление ФАС Уральского округа от 15.07.2008 № Ф09-5011/08-С5). Однако это не ограничивает права стороны на применение ст. 395 ГК РФ при условии наличия денежного обязательства.

Более того, незаключенный договор нельзя признать недействительным¹³. Значит, признание договора незаключенным не свидетельствует о недействительности непосредственно самой сделки.

Таким образом, правовые последствия признания договора незаключенным нельзя считать тождественными правовым последствиям, предусмотренным для недействительных договоров.

Как обоснованно пишет И. Е. Степанова: "Закон предусматривает, что двусторонняя реституция может быть применена только в случае, если между сторонами заключен недействительный договор (ст. 167 ГК РФ). Если же имеет место неосновательное предоставление, не связанное с договором, правила о реституции применению не подлежат. Однако, если договор не заключен, само применение двусторонней реституции вряд ли было бы возможно. Если стороны соглашения не достигли, отсутствуют предпосылки для того, чтобы имущество было передано обеими сторонами«¹⁴.

При указанных обстоятельствах применение двусторонней реституции(приведение сторон в первоначальное положение) в качестве правового последствия недействительной сделки является самостоятельным инструментом защиты нарушенного права участника гражданского оборота и неприменимо в качестве правового последствия признания договора незаключенным¹⁵.

В случае признания договора незаключенным имеет место лишь констатация факта незаключенности договора-документа, а не признание несостоявшейся самой сделки.

¹ Кияшко В. А. Признание договора незаключенным (сделки несостоявшейся): процессуальные вопросы // Право и экономика. 2003. № 5. ² Уруков В. Н. Вопросы о незаключенном договоре // Право и экономика. 2006. № 4. ³ См. постановления ФАС Уральского округа от 09.10.2006 № Ф09-8905/06-С6; ФАС Московского округа от 08.07.2008 № КГ-А40/4901-08. ⁴ Кияшко В. А. Указ. соч. ⁵ Гутников О. В. Недействительные сделки в гражданском праве (теория и практика оспаривания). М.: Статут, 2007. С. 67. ⁶ Ермолаева О. Н. Порядок заключения договора — движения оферты и акцепта // Гражданское право. 2005. № 4. ⁷ См. постановления ФАС Уральского округа от 05.08.2008 № Ф09-5630/08-С5, от 24.07.2007 № Ф09-5729/07-С5; ФАС Московского округа от 21.05.2008 № КГ-А40/4072-08; определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.11.2007 № 12460/07. ⁸ См. постановления ФАС Уральского округа от 09.01.2007 № Ф09-551/06-С3, от 16.01.2007 № Ф09-11816/06-С5, от 25.12.2006 № Ф09-11315/06-С3, от 05.09.2006 № Ф09-7688/06-С3, от 27.04.2006 № Ф09-3120/06-С6. ⁹ Кияшко В. А. Выбор надлежащего способа защиты // Право и экономика. 2005. № 6. ¹⁰ Гутников О. В. Указ. соч. С. 68. ¹¹ См. постановления ФАС Уральского округа от 15.07.2008 № Ф09-4933/08-С4, от 27.09.2007 № Ф09-7903/07-С6, от 27.07.2005 № Ф09-2338/05-С3, от 06.12.2004 № Ф09-4041/04-ГК. ¹² Брагинский М. И., Витрянский В. В. Договорное право. Книга первая: Общие положения. М., 2001. С. 310. ¹³ См. постановления ФАС Уральского округа от 28.08.2008 № Ф09-9053/07-С4, от 12.05.2008 № Ф09-3233/08-С4, от 16.04.2008 № Ф09-2353/08-С4; ФАС Волго-Вятского округа от 12.05.2008 по делу № А39-2462/2007-263/8; определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 23.08.2007 № 10186/07 и проч. ¹⁴ Степанова И. Е. Правовая природа незаключенного договора // СПС «КонсультантПлюс». ¹⁵ См. постановления ФАС Уральского округа от 17.09.2008 № Ф09-6700/08-С5, от 23.01.2008 № Ф09-11432/07-С6, от 22.01.2007 № Ф09-12144/06-С4.

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Вопросы процедуры привлечения к налоговой ответственности

Колесникова Галина Алексеевна  судья Третьего арбитражного апелляционного суда

Бралгина Дарья Васильевна  начальник отдела правовой статистики и обобщения судебной практики Третьего арбитражного апелляционного суда (г. Красноярск)

Процедура привлечения к налоговой ответственности: понятие и значение

Процедура привлечения к налоговой ответственности в широком смысле может быть рассмотрена как установленный главой 14 НК РФ порядок осуществления налоговыми органами действий по привлечению лица, совершившего правонарушение, к налоговой ответственности. В таком понимании данная процедура охватывает все действия налоговых органов по проведению налоговых проверок, иных мероприятий налогового контроля (допрос свидетеля, истребование документов (информации), экспертиза и т. д.) и непосредственно действия по рассмотрению материалов налоговых проверок, в том числе с учетом результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В узком смысле, используемом в настоящей публикации, процедура привлечения к налоговой ответственности предполагает непосредственно рассмотрение налоговым органом материалов налоговых проверок, в том числе с учетом результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Порядок осуществления налоговым органом указанных действий регламентирован положениями ст. 100, 100.1, 101, 101.4, 176 НК РФ. Статьи 100.1 и 101.4 были введены Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ«О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее — Закон № 137-ФЗ). В оставшиеся три статьи названным Законом внесены существенные изменения, которые вступили в силу с 01.01.2007.

По мнению авторов, основанному на анализе судебных дел, проверка соблюдения налоговыми органами процедуры рассмотрения материалов налоговых проверок входит в полномочия арбитражного суда, даже если налогоплательщики не ссылаются на нарушение указанной процедуры как на одно из оснований заявленных ими требований.

Кроме того, нужно отметить, что нарушение налоговым органом существенных условий процедуры привлечения к налоговой ответственности само по себе является достаточным основанием для признания недействительным ненормативного правового акта налогового органа. Устанавливать наличие или отсутствие оснований привлечения лица к налоговой ответственности арбитражному суду в данном случае не нужно. Достаточно указать, что эти вопросы, а также доводы сторон не рассматриваются ввиду того, что установлено нарушение процедуры привлечения к налоговой ответственности, признаваемое судом существенным в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ.

Применение переходных положений Закона № 137-Ф3

Пункт 13 ст. 7 Закона № 137-ФЗ содержит следующее положение: если налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, начались после 31.12.2006, то они проводятся в порядке, установленном частью первой НК РФ в редакции Закона № 137-ФЗ.

Согласно п. 14 упомянутой статьи, налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 01.01.2007, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона № 137-ФЗ. Оформление результатов этих налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в аналогичном порядке.

Таким образом, нужно разграничивать процедуры проведения проверки, иных мероприятий налогового контроля и рассмотрения материалов проверки.

Исходя из буквального толкования п. 13, 14 ст. 7 Закона № 137-ФЗ они применяются к налоговым проверкам и иным связанным с ними мероприятиям налогового контроля. Проверки бывают камеральные и выездные. К иным мероприятиям налогового контроля, связанным с налоговыми проверками, относятся: допрос свидетеля, истребование документов (информации), экспертиза, осмотр (обследование) территорий, помещений налогоплательщика, выемка документов и предметов, инвентаризация имущества налогоплательщика.

Следовательно, нормы п. 13, 14 ст. 7 Закона № 137-ФЗ не применяются к предусмотренным законодательством о налогах и сборах процессуальным действиям налогового контроля, совершаемым после завершения налоговых проверок, в том числе составления акта налоговой проверки, и не относящимся к мероприятиям налогового контроля.

Это означает, что направление (вручение) копии акта налоговой проверки налогоплательщику; представление им в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих письменных возражений по акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям; рассмотрение дел о налоговых правонарушениях осуществляется в соответствии с законодательством о налогах и сборах, действующим в момент совершения каждого отдельного действия¹.

Существенные условия процедуры, нарушение которых влечет отмену решения налогового органа

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона № 137-ФЗ, несоблюдение налоговым органом требований, касающихся процедуры вынесения решения по результатам проверки налогоплательщика (налогового агента), могло быть основанием для его отмены вышестоящим налоговым органом или судом.

В п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»указано на то, что по смыслу приведенной нормы нарушение налоговым органом процедуры вынесения решения по результатам проверки не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Однако эти разъяснения подлежат применению с учетом изменений, внесенных в ст. 101 НК РФ Законом № 137-ФЗ.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ в редакции Закона № 137-ФЗ, основаниями для отмены решения налогового органа по результатам проверки являются нарушения им существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. В данной норме указаны нарушения двух видов: безусловно влекущие отмену решения налогового органа и служащие основанием для отмены решения налогового органа при определенных условиях.

К первым относится необеспечение налоговым органом возможности:

• лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки;

• налогоплательщика представить объяснения.

Все иные нарушения процедуры являются основанием для отмены решения налогового органа, только если они привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Обеспечение возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки

Обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, рассматривающего материалы налоговой проверки, известить лицо, в отношении которого такая проверка была проведена, о времени и месте рассмотрения материалов проверки (абз. 1 п. 2 ст. 101 НК РФ).

В случае неявки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении, данная процедура проходит в их отсутствие или откладывается (подп. 2 п. 3 ст. 101 Кодекса).

Возможность рассмотрения материалов налоговой проверки в отсутствие лица, в отношении которого проводилась проверка, предусмотрена абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ. Согласно этой норме, неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для их рассмотрения, за исключением тех случаев, когда участие лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения материалов.

Если установлено, что лицо надлежащим образом не извещено о месте и времени рассмотрения материалов проверки, налоговый орган обязан своим решением отложить рассмотрение материалов. Иначе у суда есть все основания для безусловной отмены ненормативного правового акта налогового органа².

В связи с изложенным актуален вопрос об адресе, по которому проверяемое лицо в силу требований п. 2 ст. 101 НК РФ должно быть извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Нередко в качестве местонахождения налогоплательщика — юридического лица в уставе зафиксирован один адрес, а фактическим адресом является другой, в том числе содержащийся на бланках писем налогоплательщиков, в текстах их обращений, в частности с просьбами вести переписку по какому-либо конкретному адресу.

С учетом п. 2 ст. 54 ГК РФ и ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ«О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» представляется, что соответствуют закону и являются правомерными действия налоговых органов, направляющих документы по адресу, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц или Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей.

Однако, если проверяемое лицо сообщило налоговому органу адрес для получения почтовой корреспонденции, отличный от адреса в ЕГРЮЛ или ЕГРИП, то, на взгляд авторов, налоговый орган должен известить данное лицо и по этому адресу. В противном случае, если лицо не получит извещения о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки по адресу, указанному в государственных реестрах, а по адресу для получения почтовой корреспонденции оно не извещалось, значит, налоговый орган не принял всех мер по обеспечению возможности участия лица в процедуре рассмотрения материалов налоговой проверки.

Закрепляя обязанность налогового органа известить лицо о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, НК РФ не определил, каким способом и в какой форме налоговый орган должен исполнить эту обязанность. На сегодняшний день судебная практика сформировала два критерия надлежащего извещения лица о месте и времени рассмотрения материалов проверки:

• извещение должно быть заблаговременным, чтобы у проверяемого лица было время для подготовки к участию в рассмотрении материалов проверки;

• извещение является надлежащим только при условии фактического уведомления лица о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Соответственно, о надлежащем извещении лица о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки не свидетельствует направление налоговым органом уведомления о времени и месте такого рассмотрения заказным почтовым отправлением, если данное письмо вернулось отправителю без вручения³.

Однако указанное правило имеет исключение. Оно касается случаев, когда налогоплательщик не известил налоговый орган об изменении места нахождения и (или) места жительства, в связи с чем налоговый орган не располагал информацией о фактическом месте нахождения (месте жительства) такого лица.

• Индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога. Решением Арбитражного суда Красноярского края в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель обратился в апелляционный суд с жалобой, в которой просил решение отменить, заявленные требования удовлетворить ввиду того, что налоговый орган не известил его надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Апелляционный суд оставил решение суда первой инстанции без изменения⁴.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 05.06.2007. По результатам его рассмотрения налоговый орган вынес решение от 19.07.2007 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и о доначислении налога. Извещение о рассмотрении материалов проверки (с приложением акта) направлено налоговым органом заказным письмом с уведомлением по адресу <...>. Согласно отметке организации почтовой связи на уведомлении, заказное письмо не было вручено предпринимателю, поскольку адресат по указанному адресу не проживает.

При исследовании судом апелляционной инстанции паспорта индивидуального предпринимателя установлено, что заявитель был зарегистрирован по обозначенному адресу с 1998 г. по август 2006 г., а 25.08.2006 предприниматель зарегистрирован по иному адресу в г. Омске. Однако в соответствии с выпиской из ЕГРИП заявитель проживает по указанному адресу.

Таким образом, на дату отправления извещения о рассмотрении материалов проверки индивидуальный предприниматель по адресу, имеющемуся в налоговом органе, уже не проживал. Вместе с тем уведомлений от индивидуального предпринимателя в налоговый орган об изменении места жительства, о направлении почтовой корреспонденции по иному адресу не поступало. Информация о смене места жительства для включения в ЕГРИП не представлена.

На основании изложенного апелляционный суд пришел к выводу, что индивидуальный предприниматель не обеспечил налоговому органу возможности надлежащим образом известить его о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку извещение о рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки направлено налоговым органом по месту государственной регистрации индивидуального предпринимателя, сведения об изменении места жительства заявителем в налоговый орган не представлялись, заявитель не обеспечил получение почтовой корреспонденции по данному адресу и не указал иного адреса для получения почтовой корреспонденции, суд апелляционной инстанции счел, что основания для вывода о необеспечении налоговым органом возможности лицу, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя (п. 14 ст. 101 НК РФ) отсутствуют. Следовательно, основания для признания решения налогового органа незаконным также отсутствуют.

ФАС Восточно-Сибирского округа судебные акты по делу оставил без изменений.

Если налоговому органу необходимо получить дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства или их отсутствия, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включая результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, выносит решение (никакой дополнительный или промежуточный акт либо иной документ по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом не составляется, так как подобного рода документы не предусмотрены НК РФ).

Соответственно, лицо должно быть извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля. Неизвещение налоговым органом лица о времени и месте рассмотрения данных материалов является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущим за собой признание недействительным ненормативного правового акта налогового органа⁵.

Новый порядок возмещения НДС, действующий с 01.01.2007, предусматривает обязательное проведение проверки налоговых деклараций по НДС, по которым сумма налога заявлена к возмещению. В силу прямого указания ст. 176 НК РФ, регламентирующей порядок возмещения НДС, проводимая проверка является камеральной и проводится в порядке, установленном ст. 88 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 176 НК РФ, в течение семи дней по окончании камеральной проверки налоговый орган обязан принять решение о возмещении НДС, если не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах. В противном случае составляется акт в соответствии со ст. 100 НК РФ (п. 3 ст. 176 Кодекса). Этот акт рассматривается руководителем (либо заместителем) руководителя налогового органа, и по нему должно быть принято решение по ст. 101 НК РФ (т. е. о привлечении либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности). Одновременно п. 3 ст. 176 НК РФ предусматривает вынесение решения об отказе в возмещении НДС.

Таким образом, необеспечение налоговым органом возможности лица, в отношении которого проводилась камеральная проверка в порядке ст. 176 НК РФ, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки по смыслу п. 14 ст. 101 НК РФ⁶.

Обеспечение возможности представить объяснения

Обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения регламентировано п. 4 ст. 101 НК РФ: лицо, в отношении которого была проведена налоговая проверка, вправе дать устные объяснения. Лицо реализует это право непосредственно на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. Причем право лица, в отношении которого была проведена налоговая проверка, дать устные объяснения не зависит от того, дало ли лицо на момент реализации указанного права письменные возражения.

Необеспечение налоговым органом лицу, в отношении которого была проведена налоговая проверка, возможности представить устные объяснения является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Аналогично отказ налогового органа принять письменные возражения может быть квалифицирован судом как нарушение существенных условий в смысле п. 14 ст. 101 НК РФ.

Право лица дать письменные возражения относительно акта налоговой проверки закреплено в п. 6 ст. 100 НК РФ. В связи с вступлением в силу Закона № 137-ФЗсрок подачи письменных возражений по акту увеличен законодателем с двух недель до 15 рабочих дней.

Важно иметь в виду, что указанный срок не является пресекательным. Если письменные возражения не представлены в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки, это не лишает налогоплательщика права давать свои пояснения уже на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).

Более того, согласно позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ (сейчас это п. 6).

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки являются основанием для отмены решения налогового органа, в случае если они привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Возможность предоставить письменные возражения относительно акта налоговой проверки неразрывно связана с надлежащим вручением налоговым органом данного акта. Поэтому нарушение налоговым органом порядка вручения акта налоговой проверки также должно быть квалифицировано как нарушение существенных условий в смысле п. 14 ст. 101 НК РФ.

В связи с этим нужно отметить, что вследствие вступления в силу Закона №137-ФЗ изменилась процедура вручения налогоплательщику акта налоговой проверки. Ранее акт налоговой проверки мог быть вручен под расписку или направлен по почте заказным письмом. Теперь, согласно абз. 1 п. 5 ст. 100 НК РФ, акт налоговой проверки подлежит вручению лицу, в отношении которого она проводилась, или его представителю под расписку либо передаче иным способом, свидетельствующим о дате получения данного документа указанным лицом (его представителем).

Заказным письмом акт направляется в том случае, если проверяемое лицо уклоняется от его получения. Факт уклонения отражается в самом акте, и он направляется по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица (п. 5 ст. 100 НК РФ). Применительно к случаям уклонения лица от получения акта налоговой проверки, когда акт направляется по почте заказным письмом, абз. 2 п. 5 ст. 100 Кодекса предусмотрено, что датой вручения акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов (п. 7 ст. 89 НК РФ). Из ст. 11, 19 НК РФ, а также п. 1, 2 ст. 55 ГК РФ следует, что филиалы и представительства являются обособленными подразделениями организации. Таким образом, копия акта выездной налоговой проверки обособленного подразделения организации направляется по месту нахождения головной организации, а не ее подразделения.

Вместе с тем, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, налоговому органу целесообразно направить копию акта выездной налоговой проверки обособленного подразделения по месту нахождения не только организации, но и ее обособленного подразделения.

Приведенные выше положения ст. 100 НК РФ не подлежат применению при проверке соблюдения налоговым органом обязанности по извещению налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки, предусмотренной п. 2 ст. 101 НК РФ.

Изучение судебной практики Третьего арбитражного апелляционного суда показало, что не признаются существенными следующие нарушенияпроцедуры рассмотрения материалов налоговой проверки:

• нарушение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по результатам их рассмотрения⁷;

• нарушение сроков вынесения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и собственно их проведения⁸;

• отсутствие в решении налогового органа о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля указания на срок их проведения⁹.

Это не исчерпывающий перечень. В каждом конкретном случае суд должен оценить, является ли нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки существенным.

¹ Определение ВАС РФ от 29.08.2008 № 9183/08; постановления: ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.09.2008 № А19-9676/07-Ф02-4501/08; ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2008 по делу № А56-53359/2007; ФАС Северо-Кавказского округа от 29.09.2008 № Ф08-5798/2008 по делу № А15-1699/2007; Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.05.2008 № А74-2544/2007-03АП-509/2008. ² Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12566/07. ³ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.03.2008 № А33-10810/2007-03АП-145/2008. ⁴ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 04.05.2008 № А33-13945/2007/03АП-628/2008. ⁵ Постановления Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12566/07; Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.05.2008 № А74-2544/2007-03АП-509/2008. ⁶ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 08.07.2008 № А33-8877/2007-03АП-494/2008. ⁷ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 11.02.2008 № А33-11602/2007-03АП-13/2008. ⁸ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 09.01.2008 № А33-6905/2007-03АП-1103/2007. ⁹ Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 10.07.2008 № А33-17076/2007-03АП-1293/2008.

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Применение норм главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ

Кондрашова Ольга Георгиевна  судья в отставке (г. Кемерово)

Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данный основополагающий тезис Конституции РФ развит в Налоговом кодексе РФ положениями: о признании всеобщности и равенства налогообложения, о толковании в пользу налогоплательщика всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах. Это зачастую и предопределяет результат рассмотрения в арбитражном суде спора, возникшего между налогоплательщиком и налоговым органом.

Стремясь неукоснительно соблюдать налоговое законодательство, участники налоговых отношений ориентированы при этом на разный результат. Налоговый орган рассчитывает на максимальный размер поступающих в казну сумм налогов и сборов. Налогоплательщик, в свою очередь, заинтересован в их минимизации. Как следствие, толкование названными субъектами одной и той же нормы налогового закона существенно отличается.

Развивая данную мысль, сошлемся на материалы дел Арбитражного суда Кемеровской области, при разрешении которых суду необходимо было принять одну и, следовательно, отклонить другую позицию, отвечая на вопрос, что является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых?

Определение понятия «полезное ископаемое»

Для определения объекта налогообложения НДПИ очень важно ответить на вопрос: что с точки зрения налогового закона является полезным ископаемым?

Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ, в целях исчисления и уплаты НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а при отсутствии таковых — стандарту (техническим условиям) организации (предприятия) — налогоплательщика.

Не признается полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. Это дополнение, безусловно, очень важно. Но именно оно внесло некоторое смятение в умы участников налоговых отношений.

Многие налогоплательщики — горнодобывающие предприятия, желая существенно улучшить свои экономические показатели, не скупятся на расходы по строительству обогатительных фабрик, дабы предлагать к реализации не просто продукцию, «первую по своему качеству соответствующую стандарту», а обогащенную и переработанную. Но при этом, заметим, в глазах органов статистики, а значит, и налоговых органов все еще являющуюся продукцией горнодобывающей промышленности. Следовательно, абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ к конкретному горнодобывающему предприятию — налогоплательщику применим быть не может.

В результате между налогоплательщиком и налоговым органом возникает спор, конечно же, неразрешимый во внесудебном порядке, поскольку, по мнению налогового органа, из-за неправильного определения налогоплательщиком объекта налогообложения имеет место значительная недоплата в бюджет НДПИ.

Не будем голословными и приведем пример.

• В 2007 г. Арбитражный суд Кемеровской области в относительно короткий срок рассмотрел несколько дел между горнодобывающим предприятием и налоговым органом (№ А27-17980/2006-6, № А27-18855/2006-6, № А27-843/2007-6). Они отличались лишь конкретными налоговыми периодами и, соответственно, размерами доначисленных налоговым органом сумм налога, пеней и штрафов. Объединяло их то, что стороны не могли прийти к единому мнению в вопросе: что применительно к данному налогоплательщику является полезным ископаемым — руда железная сырая или железорудный концентрат, полученный в результате ее обогащения?

Налогоплательщик утверждал, что именно руда железная сырая выступает объектом налогообложения НДПИ, поскольку государственные, отраслевые или международные стандарты для железной руды отсутствуют, а первым по своему качеству отвечающим стандарту продуктом является руда железная сырая, на которую разработаны стандарты предприятия.

Налоговый орган придерживался другой точки зрения. Свою позицию он обосновывал теми же нормами главы 26 НК РФ, содержащими понятие и виды полезных ископаемых. Но при этом налоговый орган дополнительно ссылался на положения Общероссийского классификатора продукции ОКП 005-93, согласно которому для этого налогоплательщика добытым полезным ископаемым является железорудный концентрат. Именно он, утверждал налоговый орган в суде, подпадает под понятие товарной руды черных металлов, указанной в п. 2 ст. 337 НК РФ в качестве полезного ископаемого. Руда сырая к товарным рудам не относится, а следовательно, полезным ископаемым быть не может.

Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ, при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого по общему правилу учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). Проектом предприятия предусмотрено производство первичного железорудного концентрата. Значит, именно он является полезным ископаемым в целях налогообложения.

Обосновывая свою позицию, налоговый орган, кроме того, сослался на имеющуюся практику арбитражных судов Восточно-Сибирского округа. Рассматривая спор между налоговым органом и горно-обогатительным комбинатом, где ключевым также был вопрос: что является полезным ископаемым — руда сырая или железорудный концентрат, — арбитражные суды указали следующее.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (ОКДП 66766), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.08.93 № 17, класс «Руда железная и концентраты железных руд» подразделяется на подклассы «Руда железная сырая», «Руда железная товарная необогащенная» и «Концентрат железорудный по содержанию металла».

Следовательно, добываемое обществом минеральное сырье без его обогащения не является результатом разработки месторождения, предусмотренным проектным заданием недропользователя, и не относится к продукции, которая в дальнейшем реализуется, поскольку минеральное сырье, извлекаемое обществом из недр и на которое им установлен стандарт предприятия, по своему качеству не пригодно к дальнейшему хозяйственному использованию без его обогащения.

Таким образом, общество произвольно установило стандарт предприятия на добываемое минеральное сырье без соотнесения данного стандарта с общероссийскими классификаторами продукции ОК 005-93 и видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 00493, а также проектным заданием горно-обогатительного комбината. В связи с этим нельзя признать, что стандарт предприятия установлен на полезное ископаемое, подлежащее налогообложению НДПИ в соответствии со ст. 337 НК РФ.

Тем самым суды признали, что общество в качестве объекта налогообложения неправомерно определило минеральное сырье, не подлежащее, по их мнению, реализации без его обогащения, а не железорудный концентрат, реализация которого осуществлялась налогоплательщиком. Ко дню рассмотрения налоговых споров Арбитражным судом Кемеровской области соответствующие решения судов Восточно-Сибирского округа вступили в законную силу, и налоговый орган, на взгляд автора, обоснованно просил учесть их позицию при рассмотрении указанных выше дел.

Между тем обстоятельства конкретных взаимоотношений сторон свидетельствовали о том, что, несмотря на кажущуюся схожесть ситуаций, рассматриваемых Арбитражным судом Кемеровской области, и ситуаций, уже ставших предметом изучения арбитражными судами Восточно-Сибирского округа, выводы последних не могут быть применены при оценке обстоятельств дел Арбитражного суда Кемеровской области.

В соответствии со стандартами горнодобывающего предприятия — налогоплательщика первичный железорудный концентрат не мог быть отнесен к продукции, первой по своему качеству соответствующей стандарту предприятия. Общероссийские классификаторы, на которые ссылался налоговый орган, государственными стандартами, устанавливающими требования к качеству железной руды, не являются. В связи с этим они не подлежат применению при определении продукта, первого по своему качеству отвечающего требованиям стандарта. ГОСТом 26475-85«Продукция железорудная и марганцеворудная. Термины и определения» железорудные концентраты также не отнесены к полезным ископаемым, а являются продукцией, полученной после обработки сырой железной руды способом обогащения.

Ссылаясь на п. 7 ст. 339 НК РФ, налоговый орган не учел, что его положения подлежат применению только для определения количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого, но не для определения объекта налогообложения. Кроме того, при определении количества учитывается комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь), но не по его последующему обогащению и получению железорудного концентрата на обогатительной фабрике, находящейся в составе горнодобывающего предприятия.

Обязательными для налогового органа Методическими рекомендациями по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса РФ, утвержденными Приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-21/170 (утратил силу. — Примеч. ред.), предусмотрено, что технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

Лицензии на право пользования недрами выданы налогоплательщику с указанием в качестве целевого назначения и видов работ «добыча железной руды». В пределах границ горного отвода налогоплательщиком производятся следующие виды работ, составляющих комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, как то: эксплуатационная разведка, вскрышные работы, бурение взрывных скважин и выполнение проектных технологий их взрывания для рыхления и получения кондиционного куска полезного ископаемого, погрузка полезного ископаемого в транспортные средства.

Таким образом, поскольку для налогоплательщика первым товарным продуктом, по своему качеству отвечающему стандарту предприятия, является железная руда с массовым содержанием железа, согласно внутренним техническим условиям «Руда, концентрат и хвосты обогащения», соответствующая по качеству руде железной сырой, НДПИ не может исчисляться исходя из данных производства и реализации железорудного концентрата.

Что касается указания в п. 2 ст. 337 НК РФ на то, что видами полезного ископаемого являются товарные руды черных металлов (что, по мнению налогового органа, исключает возможность принимать в качестве объекта налогообложения руду железную сырую), арбитражный суд посчитал необходимым отметить следующее.

НК РФ не содержит определения товарной руды. Вкупе с нормами п. 1 ст. 337 Кодекса можно предположить, что законодатель, указывая в качестве полезного ископаемого товарную руду черных металлов, подразумевает под этим железорудную продукцию, первую по своему качеству соответствующую стандарту и способную быть предметом товарного обмена, что в полной мере относится и к руде железной сырой.

Положения п. 1 ст. 337 НК РФ в вопросе отнесения железорудной продукции к товарной руде не позволяют ограничиться сведениями, изложенными вОбщероссийском классификаторе продукции ОК 005-93. Кроме того, согласно введению в названный классификатор, ОКП предназначен для обеспечения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности, как стандартизация, статистика, экономика и др. ОКП представляет собой систематизированный свод кодов и наименований группировок продукции, построенных по иерархической системе классификации.

Классификатор используется при решении задач каталогизации продукции, включая разработку каталогов и систематизацию в них продукции по важнейшим технико-экономическим признакам; при сертификации продукции в соответствии с группами однородной продукции, построенными на основе группировок ОКП; для статистического анализа производства, реализации и использования продукции на макроэкономическом, региональном и отраслевом уровнях; для структуризации промышленно-экономической информации по видам выпускаемой предприятиями продукции с целью проведения маркетинговых исследований и осуществления снабженческо-сбытовых операций.

Разработанный в рамках «Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики» Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 предназначен для использования в качестве единого языка общения производителей и потребителей видов продукции и услуг, а также для описания и регулирования национальной экономики Российской Федерации.

То, что в качестве сферы применения ОКДП указано в том числе на обеспечение информационной поддержки организации и функционирования системы налогообложения предприятий, не означает, что содержащиеся в нем сведения могут повлиять на толкование нормы п. 1 ст. 337 НК РФ¹. Кроме того, из п. 2 ст. 337 НК РФ не усматривается, что содержащийся в нем перечень видов полезных ископаемых является исчерпывающим.

В заключение арбитражный суд указал, что предложенный налоговым органом вариант исчисления НДПИ означает нарушение основополагающих принципов законодательства о налогах и сборах. Разработчик бедных по содержанию железа месторождений для доведения сырой руды до состояния первичного железорудного или доменного концентрата будет нести значительно большие затраты. Как следствие, он попадет в неравное экономическое положение по сравнению с разработчиком богатого по содержанию железной руды месторождения. Между тем законодательство о налогах и сборах основывается на признании не только всеобщности, но и равенства налогообложения.

Выводы суда первой инстанции поддержали апелляционный суд и ФАС Западно-Сибирского округа. Точку в споре поставил Высший Арбитражный Суд РФ. Отказывая налоговому органу в передаче дел на рассмотрение Президиума ВАС РФ, судебная коллегия отметила, что лицензия на добычу полезных ископаемых предоставляет горнодобывающему предприятию право на добычу железных руд, а не концентрата. Поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что сырая руда не может быть предметом товарного обмена, а факт, что сырая руда не реализуется налогоплательщиком, а обогащается на дробильно-обогатительной фабрике, сам по себе не означает отсутствия спроса на сырую руду, это, по мнению ВАС РФ, предопределяет и способ установления налогооблагаемой базы.

Приняв во внимание большое количество споров, возникших при применении главы 26 НК РФ, их значение и неоднозначный подход судов к оценке схожих ситуаций, Пленум ВАС РФ дал обязательные для арбитражных судов разъяснения в Постановлении от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости».

Процитировав положения п. 1 ст. 337 НК РФ, Пленум ВАС РФ указал, что поскольку в силу абз. 2 названного пункта не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, по общему правилу не может быть признана полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т. д.).

Применяя нормы п. 7 ст. 337 НК РФ, арбитражные суды должны исходить из того, что эти нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Тем самым ВАС РФ ответил на многочисленные вопросы налогоплательщиков о том, какой из продуктов разработки месторождения является полезным ископаемым в целях определения налоговой базы по НДПИ. К сожалению, сформировавшаяся судебно-арбитражная практика по данной проблеме не была воспринята всеми налоговыми инспекциями. В связи с этим и после опубликования Постановления Пленума ВАС РФ № 64 некоторые из них продолжали спорить о том, что же является полезным ископаемым.

• Так, по заявлению комбината по производству щебня Арбитражный суд Кемеровской области возбудил и рассмотрел дело № А27-627/2008-6. По мнению налогоплательщика, налоговый орган неверно определил объект налогообложения, посчитав, что полезным ископаемым является не добываемый налогоплательщиком известняк, а продукт его переработки — щебень и отсев из песка дробленого, и тем самым неправильно исчислил подлежащий уплате комбинатом НДПИ.

Изучив взаимоотношения сторон, проанализировав нормы налогового законодательства и опираясь на рекомендации ВАС РФ, арбитражный суд согласился с доводами налогоплательщика о том, что добытым полезным ископаемым является камень строительный, а не продукт его переработки, как утверждал налоговый орган.

Как следовало из материалов дела, в соответствии с лицензионным соглашением объектом добычи каменного карьера являлся строительный камень (известняк). Согласно п. 4.6.2 лицензионного соглашения, недропользователь обязан уплачивать НДПИ в размере 5,5% от стоимости добытого из недр строительного камня. Последний по своим характеристикам соответствует ГОСТу 8267-93 и ОСТу 21-73-87 и является продукцией, первой по своему качеству соответствующей названным стандартам. Результат переработки строительного камня в виде щебня и отсева из песка дробления в целях налогообложения полезным ископаемым быть не может. Эти виды продукции производятся из строительного камня путем дробления. Стоимость такой продукции не учитывается при исчислении НДПИ.

Таким образом, заявитель обоснованно применил способ оценки добытых полезных ископаемых, исходя из расчетной стоимости, приняв в качестве объекта обложения НДПИ строительный камень, а не полученные в результате его обработки щебень и отсев из песка дробленого.

Определение количества добытого полезного ископаемого

Долгое время вопрос определения добытого полезного ископаемого во взаимоотношениях налогоплательщика и налогового органа был существенным, но, как показывает практика, не единственным. Много споров возникало при определении количества добытого полезного ископаемого.

Согласно ст. 339 НК РФ, количество добытого полезного ископаемого по общему правилу определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. Если налогоплательщик применяет прямой метод, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом его фактических потерь.

По мнению налоговых органов, многие угледобывающие предприятия — налогоплательщики неправомерно определяли количество добытого полезного ископаемого по данным маркшейдерского учета, т. е. по содержанию угля в чистых угольных пачках, тогда как количество полезного ископаемого следовало определять по данным бухгалтерского учета по форме УПД-41 согласно Инструкции по учету добычи угля (сланца) и продуктов обогащения на шахтах (разрезах) и обогатительных фабриках угольной промышленности, утвержденной Приказом Минтопэнерго России от 21.01.93 № 26.

Арбитражный суд не согласился с выводами налоговых органов.

Согласно п. 30 Методических рекомендаций по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-21/170, количество добытого полезного ископаемого подлежит определению по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Инструкцией по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче, утвержденной первым заместителем министра топлива и энергетики РФ 11.03.96, установлен порядок определения добытого полезного ископаемого. В п. 1.12 Инструкции закреплено, что добыча и потери, составляющие погашенные запасы, определяются маркшейдерской и геологической службами по чистым угольным пачкам из запасов, указанных в п. 1.1 настоящей Инструкции. Согласно ее п. 1.5, весь учет запасов, добычи, потерь ведется по чистым угольным пачкам. По данным статистического учета добыча принимается только в случае невозможности ее установления по чистым угольным пачкам на основе маркшейдерских замеров выработанного пространства (п. 1.10 настоящей Инструкции).

Таким образом, количество добытого полезного ископаемого правомерно определялось налогоплательщиками по «чистым угольным пачкам», т. е. по угольным пачкам, не засоренным пустой породой. Доводы налогового органа о необходимости определения количества добытого полезного ископаемого по форме УПД-41 со ссылками на Инструкцию, утвержденную Приказом Минтопэнерго России от 21.01.93 № 26, арбитражный суд отклонил со ссылкой на то, что целью использования данной Инструкции является не геолого-маркшейдерский учет, а учет материальных ценностей (дела № А27-2372/2008-6, № А27-4700/05-6, № А27-5314/2005-2, № А27-5083/2005-2 и др.).

Определение общешахтных потерь

Вопрос о судьбе общешахтных потерь также вызвал большое число споров. Как указано выше, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, оно определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. При этом фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между его расчетным количеством, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по его добыче.

В соответствии с п. 3.5 Инструкции по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче, утвержденной Минтопэнерго России 11.03.96 и согласованной с Госгортехнадзором России 01.03.96, общешахтные потери не нормируются и переводятся в фактические потери в том отчетном периоде, в котором закрываются подходы к ним, и тем самым утрачивается возможность дальнейшей отработки запасов.

Таким образом, если общешахтные потери не уменьшают запасы полезного ископаемого, они не могут быть отнесены к фактическим потерям и, как следствие, не участвуют при определении количества подлежащего налогообложению добытого полезного ископаемого (дело № А27-32865/2005-6).

¹ В этой норме содержится легальное определение понятия «полезное ископаемое».

АДМИНИСТРАТИВНЫЕ СПОРЫ

Проблемы взыскания таможенных платежей

Станкевич Алексей Владимирович  заместитель начальника правового отдела Московской восточной таможни

Споры о взыскании таможенных платежей характеризуются отсутствием единообразия в толковании и применении норм права. Можно выделить ряд проблем в указанной сфере.

Природа срока для выставления таможенным органом требования

В силу п. 3 ст. 350 Таможенного кодекса РФ таможенный орган выставляет требование в течение 10 дней с момента установления факта неуплаты. В связи с этим в судебной практике возник вопрос о природе данного срока — является он пресекательным или нет.

В соответствии с практикой ФАС Московского округа упомянутый срок является пресекательным, выставление требования за пределами этого срока влечет признание требования недействительным.

• В постановлении ФАС Московского округа от 06.02.2008 № КА-А40/14572-07 указано: «Согласно п. 3 ст. 350 Таможенного кодекса РФ, требование об уплате таможенных платежей должно быть направлено плательщику не позднее 10 дней со дня обнаружения факта неуплаты или неполной уплаты таможенных платежей.

Таможенная стоимость товаров определена таможней 09.01.2007. При таких обстоятельствах срок направления требования об уплате таможенных платежей, дополнительно начисленных согласно произведенной корректировке таможенной стоимости, истекал 18.01.2007. Фактически требование об уплате таможенных платежей от 01.02.2007 направлено в адрес общества лишь 14.02.2007. Это подтверждается штампом Московской северной таможни и штемпелем почтового отделения на конверте.

Следовательно, Московской северной таможней нарушен установленный срок направления требования об уплате таможенных платежей. Этот срок является пресекательным. Поэтому требование об уплате таможенных платежей, направленное с нарушением установленного ст. 350 Кодекса срока, является недействительным».

Изложенная позиция однозначно сформулирована и в постановлении ФАС Московского округа от 18.04.2008 № КА-А40/1216-07: "Следовательно, оспариваемое требование в отношении заявителя выставлено с пропуском установленного п. 3 ст. 350 Таможенного кодекса РФ десятидневного срока.

Ссылка таможенного органа на то, что указанный в п. 3 ст. 350 Таможенного кодекса РФ срок выставления требования не является пресекательным, неправомерна, поскольку законодатель четко определил временные рамки выставления требования и момент исчисления этого срока, а его нарушение влечет недействительность требования таможенного органа«¹.

• Схожую позицию продемонстрировал ФАС Центрального округа в постановлении от 10.10.2006 по делу № А23-1587/06А-14-123: «Рассматривая дело, суд первой инстанции признал пропущенным срок направления обществу требования об уплате таможенной пошлины, НДС, пени, так как факт неуплаты таможенных платежей установлен таможенным органом 27.12.2005, оспариваемое требование об их уплате направлено 05.05.2006, т. е. спустя более четырех месяцев. В связи с этим суд правильно признал, что пропуск срока влечет за собой признание требования недействительным».

• Данного подхода придерживается и ФАС Дальневосточного округа, который в постановлении от 22.03.2006 № Ф03-А24/06-2/352 указал: "Правомерен вывод суда о пропуске таможенным органом срока выставления требования об уплате спорных таможенных платежей <...>. Признавая недействительным оспариваемое требование, суд первой инстанции обоснованно признал пропущенным срок направления обществу требования об уплате таможенной пошлины«².

Арбитражные суды Северо-Западного региона исходят из того, что 10-дневныйсрок не является пресекательным и требование об уплате таможенных платежей, выставленное с нарушением срока, не является недействительным.

• В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2007 по делу № А56-6700/2007 выражена следующая позиция: «Кассационная коллегия считает правомерным вывод апелляционного суда о том, что нарушение таможней десятидневного срока направления требования не является основанием для признания его недействительным.

Как правильно указал суд апелляционной инстанции, десятидневный срок для направления требования является процедурным, не препятствующим принудительному взысканию таможенных платежей в пределах пресекательного срока, установленного п. 5 ст. 348 Таможенного кодекса РФ».

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2007 по делу № А56-15742/2006 указано: "По смыслу приведенных нормативных положений пропуск таможенным органом десятидневного (процедурного) срока при соблюдении им трехгодичного (пресекательного) срока не может служить самостоятельным правовым основанием для удовлетворения заявленных требований«³.

Несоблюдение таможенными органами 10-дневного срока для выставления требования влечет лишение их возможности осуществлять взыскание в бесспорном порядке.

В законодательстве отсутствует указание на недействительность как последствие несоблюдения 10-дневного срока на выставление требования об уплате таможенных платежей. Например, в п. 2 ст. 351 Таможенного кодекса РФ законодатель посчитал необходимым установить, что пропуск 30-дневногосрока на вынесение решения о бесспорном взыскании влечет признание его недействительным. В отношении же несоблюдения 10-дневного срока на выставление требования о взыскании таможенных платежей данное последствие не предусмотрено.

• Подобная позиция нашла отражение в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.04.2007 № А19-13981/06-21-Ф02-1309/07:

«В соответствии с п. 3 ст. 350 Таможенного кодекса РФ требование об уплате таможенных платежей должно быть направлено плательщику не позднее 10 дней со дня обнаружения факта неуплаты или неполной уплаты таможенных платежей.

Этот срок не является пресекательным, и его нарушение не может служить основанием для признания требования незаконным. Однако несоблюдение срока направления требования об уплате таможенных платежей влечет недопустимость реализации таможенным органом полномочий по их бесспорному взысканию».

В п. 5 ст. 348 Таможенного кодекса РФ отражено, что взыскание таможенных платежей в принудительном порядке не производится, если требование об уплате таможенных платежей не было выставлено в течение трех лет со дня истечения срока их уплаты либо со дня наступления события, влекущего обязанность лиц уплачивать таможенные пошлины, налоги.

• Правильная позиция выражена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2005 по делу № А42-5877/04-25: «По смыслу ч. 5 ст. 348 Таможенного кодекса РФ установленный трехлетний срок для выставления требования является давностным, пресекательным, ограничивающим полномочия таможенного органа на принудительное взыскание таможенных платежей определенными временными рамками».

Таким образом, пресекательным является трехлетний, но отнюдь не10-дневный срок на выставление требования.

Как уже было отмечено выше, несоблюдение 10-дневного срока аннулирует такое свойство процедуры выставления требования, как возможность принятия решения о бесспорном взыскании, но никак не свойства требования — функцию извещения и стадию досудебного урегулирования.

• Автор полностью согласен с мнением, выраженным в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2005 по делу № А56-39179/04, о том, что "нарушение срока направления требования не может искусственно продлевать общий срок бесспорного взыскания таможенных платежей <...>. Решение о бесспорном взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае таможенный орган обращается в суд с иском о взыскании с плательщика сумм таможенных платежей"⁴.

Субъект ответственности за уплату таможенных платежей

Представляет интерес арбитражная практика по вопросу определения субъекта, ответственного за уплату таможенных платежей, в случае если декларирование товара осуществлялось таможенным брокером.

В ряде случаев суды возлагали ответственность за уплату таможенных платежей на таможенного брокера.

• В постановлении от 23.08.2006 № А78-2954/06-С2-24/135-Ф02-4238/06-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа отметил:

«Согласно п. 1 ст. 320 Таможенного кодекса РФ, лицом, ответственным за уплату таможенных пошлин, налогов, является декларант. Если декларирование производится таможенным брокером (представителем), он является ответственным за уплату таможенных пошлин, налогов в соответствии с п. 2 ст. 144 Кодекса.

При неуплате таможенных пошлин, налогов, в том числе при неправильном их исчислении и (или) несвоевременной уплате, ответственность перед таможенными органами несет лицо, ответственное за уплату таможенных пошлин, налогов (п. 3 ст. 320 Кодекса).

В силу п. 2 ст. 144 Кодекса таможенный брокер (представитель) уплачивает таможенные пошлины, налоги, если содержание таможенного режима, определенного для декларирования товаров, предусматривает их уплату. За уплату таможенных платежей, подлежащих уплате в соответствии с настоящим Кодексом при декларировании товаров, таможенный брокер (представитель) несет такую же ответственность, как декларант.

Согласно п. 2 ст. 348 Кодекса, принудительное взыскание таможенных пошлин, налогов производится с лиц, ответственных за уплату таможенных пошлин, налогов (ст. 320), либо за счет стоимости товаров, в отношении которых таможенные пошлины, налоги не уплачены (ст. 352).

До применения мер по принудительному взысканию таможенных пошлин, налогов таможенный орган выставляет лицу, ответственному за их уплату, требование об уплате таможенных платежей (ст. 350), за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 352 настоящего Кодекса (п. 4 ст. 348 Кодекса).

Таким образом, требование об уплате таможенных платежей направляется лицу, ответственному за уплату таможенных пошлин, налогов.

Как установлено судом, таможенное оформление товара по грузовой таможенной декларации <...> производилось по поручению общества таможенным брокером ООО «ДАЛК», которому как лицу, ответственному за уплату таможенных платежей на основании закона и договора, таможней также было направлено требование от 27.02.2006 об уплате указанных таможенных платежей«.

• Аналогичная позиция нашла закрепление в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2006 по делу № А56-1812/05:

«Согласно п. 2 ст. 144 Таможенного кодекса РФ, таможенный брокер уплачивает таможенные пошлины, налоги, если содержание таможенного режима, определенного для декларирования товаров, предусматривает их уплату.

За уплату таможенных платежей, подлежащих уплате в соответствии с Таможенным кодексом РФ при декларировании товаров, таможенный брокер несет такую же ответственность, как и декларант.

В силу п. 1 ст. 320 Таможенного кодекса РФ лицом, ответственным за уплату таможенных пошлин, налогов является декларант. Если декларирование осуществляется таможенным брокером (представителем), он ответствен за уплату таможенных пошлин, налогов в соответствии с п. 2 ст. 144 Таможенного кодекса РФ».

В постановлении от 16.02.2006 по делу № А05-16407/04-10 ФАС Северо-Западного округа отметил: «Отказав первоначально в удовлетворении заявления, судебные инстанции правомерно исходили из того, что в соответствии с п. 2 ст. 144 и п. 1 ст. 320 Таможенного кодекса РФ 2003 г. в данном случае именно общество как таможенный брокер является ответственным за уплату таможенных платежей. В связи с этим суды обоснованно отклонили доводы заявителя о его солидарной ответственности с ОАО „Двино-сплав“ за уплату таможенных платежей, так как эти доводы не отвечают ни буквальному, ни систематическому толкованию положений Таможенного кодекса РФ 2003 г.».

• Иной подход продемонстрирован в постановлении ФАС Поволжского округа от 05.10.2006 по делу № А57-21225/05-10:

«В соответствии с п. 2.1 договора от 04.02.2004 об оказании услуг таможенного брокера в области таможенного дела таможенный брокер принимает на себя обязанность производить оплату по поручению предприятия и за его счет таможенных пошлин, сборов, налогов и иных таможенных платежей в отношении декларируемых товаров и транспортных средств.

Однако, указывая на правомерность взыскания таможенных платежей с ЗАО „С.В.Т.С. — Сопровождение“ как с таможенного брокера, Арбитражный суд Саратовской области не учел тот факт, что в спорных ГТД в п. 14 в качестве декларанта указано не ЗАО „С.В.Т.С. — Сопровождение“, а ООО Торговый дом „МФ Тадем“. Следует учитывать, что в указанных ГТД лицом, ответственным за финансовое регулирование, также является ООО Торговый дом „МФ Тадем“.

Кроме того, в материалах дела имеются решения таможенной службы о классификации товара в соответствии с ТН ВЭД, из которых усматривается, что декларантом выступало ООО Торговый дом „МФ Тадем“.

Соответственно, в данном случае за уплату таможенных платежей ответственно ООО Торговый дом „МФ Тадем“. В связи с этим оспариваемое требование таможни не соответствует нормам Кодекса и нарушает права и законные интересы заявителя».

• В постановлении ФАС Уральского округа от 27.11.2006 № Ф09-10423/06-С1 указано: «Поскольку инициатором ввоза транспортных средств на таможенную территорию Российской Федерации в соответствии с внешнеторговым контрактом является предприниматель, который в силу представленных ГТД выступает декларантом ввезенных товаров и лицом, ответственным за финансовое урегулирование, все операции по таможенному оформлению товара, согласно условиям договора от 16.12.2004, совершены таможенным брокером в интересах и от имени декларанта, расходы по оформлению товара непосредственно относились на предпринимателя, таможенные платежи в сумме 930 тыс. руб. уплачены самим предпринимателем платежным поручением от 21.03.2005 № 3, следовательно, он обоснованно признан судом первой инстанции ответственным за уплату таможенных платежей.

Общество в данном случае выполняло лишь технические функции по оформлению ГТД, а также правовое сопровождение таможенного оформления товаров».

Автору представляется правильной первая из изложенных точек зрения. Согласно п. 2 ст. 144 Таможенного кодекса РФ, таможенный брокер (представитель) уплачивает таможенные пошлины, налоги, если содержание таможенного режима, определенного для декларирования товаров, предусматривает их уплату.

За уплату таможенных платежей, подлежащих уплате в соответствии с Кодексом при декларировании товаров, таможенный брокер (представитель) несет такую же ответственность, как декларант.

При этом, как следует из смысла п. 2 ст. 144 Кодекса, под формулировкой «таможенный брокер (представитель) несет такую же ответственность, как декларант» подразумевается такой же размер имущественной ответственности (сумма таможенных платежей), а не солидарная ответственность декларанта и таможенного брокера и не право таможенного органа по своему усмотрению предъявлять требования об уплате таможенных платежей таможенному брокеру, либо декларанту, либо обоим одновременно (в той или иной части либо в полном размере). При таких обстоятельствах таможенному органу надлежало определить конкретное лицо, ответственное за уплату таможенных платежей.

Обстоятельство, на которое сослался суд в постановлении ФАС Поволжского округа от 05.10.2006 по делу № А57-21225/05-10 (речь идет о том, что в графе 14 ГТД был указан декларант товара), не имеет юридического значения. Таможенный брокер не является декларантом товара, а действует от его имени. Декларант — обязательная фигура при таможенном оформлении.Значим факт: декларирует ли декларант товар самостоятельно или привлекает для этих целей таможенного брокера.

Таким образом, если декларирование товара осуществляется от имени декларанта таможенным брокером, то неважно — указан декларант в графе 14 или нет. Также не имеет значения, какой именно объем полномочий делегировал декларант таможенному брокеру. Осуществление таможенным брокером процедуры декларирования от имени декларанта возлагает на него определенные публично-правовые обязанности, в том числе обязанность, прямо предусмотренную ст. 144 Таможенного кодекса РФ.

Осуществление таможенным брокером процедуры декларирования от имени декларанта возлагает на брокера, в частности, публично-правовую обязанность уплачивать таможенные пошлины, налоги.

¹ См. также постановление ФАС Московского округа от 09.03.2005 № КА-А41/1041-05. ² Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2008 № А41-К2-20753/07. ³ См. также постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2007 по делу № А42-8542/2005 и от 07.12.2006 по делу № А56-27294/2005. ⁴ См. также постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2008 по делу № А56-40604/2006 и от 17.09.2008 по делу № А56-4060/2006.

АДМИНИСТРАТИВНЫЕ СПОРЫ

Влияние практики применения части 6 статьи 15.25 КоАП РФ на нормативное регулирование в сфере валютного контроля

Сиваракша Виктор Иванович  заместитель председателя Арбитражного суда Оренбургской области

Григорьева Оксана Рафаэлевна  помощник заместителя председателя Арбитражного суда Оренбургской области

В соответствии с ч. 3 ст. 22 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон № 173-ФЗ) агентами валютного контроля являются уполномоченные банки, подотчетные Центральному банку РФ (далее — Банк России).

Учет и отчетность по валютным операциям

Частью 2 ст. 24 Закона № 173-ФЗ на резидентов и нерезидентов, осуществляющих в Российской Федерации валютные операции, возложена обязанность вести в установленном порядке учет и составлять отчетность по проводимым ими валютным операциям, обеспечивая сохранность соответствующих документов и материалов в течение не менее трех лет со дня совершения соответствующей валютной операции, но не ранее срока исполнения договора.

Согласно ч. 4 ст. 5 настоящего Закона, Банк России устанавливает единые формы учета и отчетности по валютным операциям, порядок и сроки их представления, а также готовит и опубликовывает статистическую информацию по валютным операциям.

Реализуя предоставленные Законом № 173-ФЗ полномочия, Банк России утвердил Положение от 01.06.2004 № 258-П«О порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций» (далее — Положение).

Из п. 1.3 Положения следует, что учет валютных операций и контроль за их проведением осуществляет уполномоченный банк (филиал уполномоченного банка), в котором по контракту резидентом оформлен или переоформлен паспорт сделки в соответствии с нормативным актом Банка России, регулирующим порядок учета валютных операций и оформления паспортов сделок (далее — банк ПС).

Согласно п. 2.1 Положения, в целях учета валютных операций по контракту и осуществления контроля за их проведением резидент в порядке, установленном настоящим Положением, представляет в банк ПС документы, связанные с проведением указанных операций, подтверждающие факт ввоза товаров на таможенную территорию РФ или вывоза товаров с таможенной территории РФ, а также выполнения работ, оказания услуг, передачи информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них (далее — подтверждающие документы).

При этом п. 2.2 Положения установлено, что подтверждающие документы представляются резидентом одновременно с двумя экземплярами справки о подтверждающих документах, оформленной резидентом в порядке, изложенном в приложении 1 к настоящему Положению.

Документы, указанные в п. 2.2 Положения, представляются в установленном банком ПС порядке и в согласованный с ним срок, не превышающий 15 календарных дней после окончания месяца, в течение которого по контракту был осуществлен вывоз товаров с таможенной территории РФ или оформлены документы, подтверждающие выполнение работ, оказание услуг, передачу информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них (п. 2.4 Положения).

Из п. 2.6 Положения следует, что в случае проведения валютных операций по контракту, связанных с зачислением валюты РФ, поступившей от нерезидента на счет резидента в банке ПС, резидент наряду с документами, указанными в п. 2.2 Положения, представляет в банк ПС два экземпляра справки, содержащей информацию об идентификации по паспортам сделок поступивших за отчетный месяц денежных средств. Справка о поступлении валюты РФ составляется и заполняется в соответствии с требованиями, изложенными в приложении 2 к настоящему Положению, на основании документов, в соответствии с которыми совершены записи по счету.

Пунктом 2.7 Положения установлен срок предоставления справки о поступлении валюты РФ. Он не должен превышать 15 календарных дней, следующих за месяцем, в течение которого были осуществлены валютные операции по контракту.

Привлечение к административной ответственности

В силу Закона № 173-ФЗ резиденты и нерезиденты, нарушившие положения актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования, несут ответственность согласно законодательству РФ.

Частью 6 ст. 15.25 КоАП РФ (в редакции Федерального закона от 22.06.2007 №116-ФЗ) предусмотрено, что несоблюдение установленных порядка или сроков представления форм учета и отчетности по валютным операциям, нарушение установленного порядка использования специального счета и (или) резервирования, нарушение установленных единых правил оформления паспортов сделок либо нарушение установленных сроков хранения учетных и отчетных документов или паспортов сделок влекут наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 до 5 тыс. руб., на юридических лиц — от 40 до 50 тыс. руб.

Рассмотрение дел об административных правонарушениях, ответственность за совершение которых предусмотрена ст. 15.25 КоАП РФ, относится к компетенции Федеральной службы финансово-бюджетного надзора (далее — Росфиннадзор) и его территориальных управлений.

На протяжении всего периода действия Положения орган валютного контроля при выявлении в ходе проверок фактов нарушений резидентами требований актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования привлекал виновных лиц к административной ответственности в том числе за нарушение сроков представления: справок о подтверждающих документах, справок о поступлении валюты РФ, справок о расчетах через счета за рубежом, справок о валютных операциях.

Учитывая то обстоятельство, что административное наказание назначается за каждое совершенное административное правонарушение, т. е. протокол об административном правонарушении составляется по каждой совершенной резидентом валютной операции по внешнеэкономическому контракту, а минимальный размер административного штрафа для юридических лиц, предусмотренного санкцией ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, составляет 40 тыс. руб., можно представить, как пополнялся бюджет благодаря деятельности Росфиннадзора и его территориальных органов.

В России сложилась устойчивая практика толкования и применения Положения как агентами валютного контроля (таможенными органами и уполномоченными банками) и самим Росфиннадзором, так и судебными органами: в том, что несвоевременное представление резидентом уполномоченному банку справки о подтверждающих документах (справки о поступлении валюты РФ, справки о расчетах через счета за рубежом, справки о валютных операциях) образует объективную сторону состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, не возникало сомнения.

В 2006 — 2007 гг. арбитражные суды рассмотрели множество заявлений юридических лиц — резидентов о признании незаконными и отмене постановлений о назначении административных наказаний по ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, вынесенных территориальными управлениями Росфиннадзора.

Заявители утверждали, что были привлечены к административной ответственности неправомерно, поскольку справки о подтверждающих документах (справки о поступлении валюты РФ, справки о расчетах через счета за рубежом, справки о валютных операциях) не являются формой учета и отчетности по валютным операциям и административная ответственность за нарушение срока представления этих документов в уполномоченный банк ПС в настоящее время не установлена. Зачастую резиденты представляли в материалы дел письма Департамента финансового мониторинга и валютного контроля Банка России, содержащие по данному вопросу разъяснения именно такого содержания.

Арбитражные суды, соблюдая принцип единообразия судебной практики, в большинстве случаев ограничивались систематическим толкованием норм ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, ч. 4 ст. 5, п. 2 ч. 2 ст. 24, ст. 25 Закона № 173-ФЗ и п. 2.1, 2.2, 2.4 Положения и отклоняли подобные доводы резидентов как несостоятельные.

Однако были и другие решения арбитражных судов.

• Так, в июле 2006 г. Арбитражный суд Оренбургской области принял 21 решение по делам об оспаривании постановлений территориального органа Росфиннадзора, вынесенных в отношении завода «О» в результате установления нарушения норм валютного законодательства¹. Оспариваемыми постановлениями завод-резидент был привлечен к административной ответственности по ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ за несвоевременное представление в банк ПС справок о подтверждающих документах и справок о поступлении валюты РФ.

Впервые доводы заявителя были услышаны судом, и в результате глубокого анализа нормы ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, по которой орган валютного контроля привлек резидента к ответственности, а также действующего валютного законодательства и разъяснений Банка России суд пришел к выводу об отсутствии в действиях заявителя состава вменяемого правонарушения.

При вынесении таких решений суд исходил из следующего.

Согласно п. 2 ч. 3 ст. 23 Закона № 173-ФЗ, порядок представления резидентами и нерезидентами подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций агентам валютного контроля устанавливается для представления уполномоченным банкам Банком России.

Частью 2 ст. 24 Закона № 173-ФЗ определено, что резиденты и нерезиденты, осуществляющие в Российской Федерации валютные операции, обязаны: 1) представлять органам и агентам валютного контроля документы и информацию, которые предусмотрены ст. 23 настоящего Закона; 2) вести в установленном порядке учет и составлять отчетность по проводимым ими валютным операциям, обеспечивая сохранность соответствующих документов и материалов в течение не менее трех лет со дня совершения соответствующей валютной операции, но не ранее срока исполнения договора.

Из преамбулы Положения следует, что на основании Закона № 173-ФЗ,Федерального закона от 10.07.2002 № 86-ФЗ«О Центральном Банке Российской Федерации (Банке России)» (далее — Закон № 86-ФЗ), Федерального закона от 02.12.90 № 395-1«О банках и банковской деятельности» Банк России устанавливает порядок представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций, осуществляемых резидентами с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, предусматривающим вывоз товаров с таможенной территории РФ или ввоз товаров на таможенную территорию РФ, выполнение работ, оказание услуг, передачу информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, а также порядок осуществления уполномоченными банками контроля за проведением указанных валютных операций.

Пунктом 2.3.2 Инструкции Банка России от 15.06.2004 № 117-И«О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок» установлено, что справка о поступлении валюты РФ заполняется и оформляется резидентом в соответствии с требованиями, установленными нормативным актом Банка России, регулирующим порядок представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и порядок осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций.

Таким образом, Банк России отнес справку о поступлении валюты РФ к подтверждающим документам и информации, а не к формам учета и отчетности, ответственность за несвоевременное представление которых установлена ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ.

Банк России неоднократно давал разъяснения резидентам, что справка о поступлении валюты РФ (справка о подтверждающих документах, справка о расчетах через счета за рубежом, справка о валютных операциях), требование о представлении которой резидентом в банк ПС установлено Положением, относится к документам и информации, порядок представления которых резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам устанавливает Банк России на основании ч. 3 ст. 23 Закона № 173-ФЗ, а не к формам учета и отчетности по валютным операциям.

Аналогичные разъяснения Банка России, представленные в материалы дел, были даны и обществу, и Росфиннадзору.

Проанализировав действующее законодательство и разъяснения Банка России, Арбитражный суд Оренбургской области пришел к выводу, что в действиях общества отсутствует состав административного правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, признал незаконными и отменил 21 постановление территориального органа Росфиннадзора, вынесенное в отношении общества.

Суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции в силе, но с основным доводом о том, что действия резидента не образуют объективной стороны правонарушения, предусмотренного ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, не согласился. В постановлениях суд апелляционной инстанции также указал, что в материалы дела не представлены доказательства вины заявителя, поскольку уполномоченным органом (Банк России) ему были даны соответствующие разъяснения, которыми он руководствовался в своей деятельности.

ФАС Уральского округа отменил решения суда первой инстанции и постановления апелляционной инстанции, указав на то, что судом апелляционной инстанции правильно установлена ошибочность выводов суда первой инстанции об отсутствии состава вменяемого обществу правонарушения, но вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии доказательств вины общества в совершении вменяемого административного правонарушения является ошибочным по следующим основаниям².

Во-первых, письмо Департамента финансового мониторинга и валютного контроля Банка России от 05.07.2006 № 12-1-5/1461 было направлено в адрес заявителя после совершения им административных правонарушений, т. е. он не мог руководствоваться данным письмом, в котором указывается, что справка о поступлении валюты РФ не является формой учета и отчетности.

Во-вторых, указанное письмо не является обязательным к применению на основании ст. 7 Закона № 86-ФЗ, п. 1.1, 2.4, 2.5 Положения Банка России от 18.07.2000 № 115-П«О порядке подготовки и вступления в силу официальных разъяснений Банка России» (далее — Положение № 115-П).

В силу ст. 7 Закона № 86-ФЗ Банк России по вопросам, отнесенным к его компетенции настоящим Законом и другими федеральными законами, издает в форме указаний, положений и инструкций нормативные акты, обязательные для федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления, всех юридических и физических лиц. Нормативные акты Банка России должны быть зарегистрированы в порядке, установленном для государственной регистрации нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти.

В соответствии с п. 1.1, 2.4, 2.5 Положения № 115-П официальные разъяснения Банка России после их подписания должны быть зарегистрированы в тот же день в Административном департаменте Банка России в установленном порядке. Дата регистрации официального разъяснения Банка России считается датой его принятия. Официальное разъяснение Банка России по вопросам применения федеральных законов, иных нормативных правовых актов подлежит опубликованию в «Вестнике Банка России».

В Письме Банка России от 06.08.2002 № 109-Т«О государственной регистрации нормативных актов Банка России в Минюсте России» указано, что, согласно ст. 7 Закона № 86-ФЗ, нормативные акты Банка России должны быть зарегистрированы в Минюсте России в порядке, установленном для государственной регистрации нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти.

Из анализа изложенных норм следует, что все разъяснения, нормативные акты Банка России должны проходить определенную процедуру регистрации (в Банке России, Минюсте России), после чего они становятся обязательными к применению для федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления, всех юридических и физических лиц.

ФАС Уральского округа указал, что представленное резидентом в материалы дела письмо Департамента финансового мониторинга и валютного контроля Банка России, на которое ссылается суд апелляционной инстанции, не обладает признаками нормативного правового акта, не устанавливает права и обязанности хозяйствующих субъектов, поскольку не прошло надлежащую процедуру регистрации в качестве нормативного акта и официально не опубликовано. Данное письмо носит лишь рекомендательный, информационный характер и необязательно к применению юридическими и физическими лицами.

Кроме того, в письме прямо не указано на то, что справка о поступлении валюты РФ в уполномоченный банк не является формой учета и отчетности, а лишь определено, что «учет и отчетность», а также «документы и информация» представляют собой различные институты, в отношении которых существуют различающиеся процессуальные нормы, включая различных субъектов получения соответствующей информации.

Трудно спорить с аргументированным доводом суда кассационной инстанции о ненадлежащей форме разъяснений, данных Банком России по обсуждаемому вопросу. Однако иных разъяснений не было. Чем же должен был руководствоваться добросовестный субъект внешнеэкономической деятельности, как не разъяснениями, которые ему даны уполномоченным на то законом органом валютного контроля, пусть даже не отвечающими требованиям нормативного правового акта? Нельзя забывать и о том, что разъяснения аналогичного содержания были даны и Росфиннадзору. Правда, последнему было невыгодно на них ссылаться.

Общество обращалось в ВАС РФ с жалобами на постановления суда кассационной инстанции, но коллегия судей отказала в передаче дел в Президиум ВАС РФ.

Итак, судебная практика формировалась, невзирая на то, что Банк России не установил в отношении резидентов, не являющихся уполномоченными банками, а также нерезидентов форм учета и отчетности по валютным операциям, порядка и сроков их представления.

Тем не менее 09.06.2007 ВАС РФ обратился в Банк России за разъяснением вопроса о том, являются ли документы, подтверждающие осуществление валютных операций, и справки об этих документах формами учета и отчетности.

26.07.2007 Банк России ответил, что нормативными документами Банка России являются такие документы, как справка о валютных операциях, справка о подтверждающих документах, справка о расчетах через счета за рубежом и справка о поступлении валюты РФ, которые не отнесены к категории документов, являющихся формами учета и отчетности по валютным операциям.

ВАС РФ в Письме от 20.08.2007 № ВАС-С05/С4-1183 рекомендовалфедеральным арбитражным судам округов, апелляционным арбитражным судам, арбитражным судам субъектов РФ учитывать позицию Банка России при рассмотрении дел об оспаривании постановлений административных органов о привлечении резидентов, не являющихся уполномоченными банками, а также нерезидентов к административной ответственности, предусмотренной ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ.

Необходимо отметить, что указанное разъяснение Банка России также не обладает нормативным характером и не является обязательным для применения на основании приведенных выше норм Закона № 86-ФЗ и Положения № 115-П. В связи с этим ВАС РФ мог только рекомендовать арбитражным судам учитывать позицию Банка России.

Согласно п. 2 ст. 13 Федерального конституционного закона от 28.04.95 №1-ФКЗ«Об арбитражных судах в Российской Федерации», для арбитражных судов в Российской Федерации обязательную силу имеют только постановления, принимаемые Пленумом ВАС РФ по вопросам своего ведения. Именно поэтому указанное рекомендательное Письмо ВАС РФ кардинально не повлияло на сложившуюся судебную практику по обозначенному вопросу.

Так, по итогам заседания президиума ФАС Уральского округа от 19.10.2007 № 18 в арбитражные суды Уральского округа для использования в работе была направлена справка по вопросу привлечения к административной ответственности, установленной ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ.

Согласно этой справке, правовая позиция ФАС Уральского округа не изменилась, несмотря на рекомендации ВАС РФ, и была сформулирована по-прежнему: «Непредставление указанных справок является нарушением порядка представления учета и отчетности по валютным операциям и основанием для привлечения правонарушителя к ответственности, предусмотренной ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ».

Вместе с тем в п. 2.1 протокола заседания президиума ФАС Уральского округа от 07.12.2007 № 21 указано: «При применении ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ следует учитывать, что справки о валютных операциях, справки о подтверждающих документах, справки о расчетах через счета за рубежом, справки о поступлении валюты Российской Федерации не отнесены Банком России к категории документов, являющихся формами учета и отчетности по валютным операциям (ч. 4 ст. 5 Закона № 173-ФЗ)».

Судебная практика после официальных разъяснений Банка России

Точку в затянувшемся споре между территориальными органами Росфиннадзора и резидентами мог поставить только Банк России, что он и сделал в Указании от 10.12.2007 № 1950-У«О формах учета по валютным операциям, осуществляемым резидентами, за исключением кредитных организаций и валютных бирж» (зарегистрировано в Минюсте России 25.12.2007 № 10804). Пунктом 1 Указания к формам учета по валютным операциям отнесены справки: о валютных операциях, о поступлении валюты РФ, о подтверждающих документах.

Таким образом, с 27.01.2008 (дата начала действия Указания) вопросы, связанные с квалификацией правонарушений по ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, прекратились.

Однако в производстве арбитражных судов все еще находились дела об оспаривании постановлений территориальных органов Росфиннадзора, вынесенных до появления разъяснений Банка России.

• По одному из таких дел, возбужденному по заявлению ООО «К», определением судебной коллегии ВАС РФ от 14.01.2008 № 14520/07 были переданы в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора решение Арбитражного суда Новосибирской области и постановления апелляционной и кассационной инстанций.

Как следует из оспариваемого ООО «К» постановления территориального органа Росфиннадзора, в качестве объективной стороны состава административного правонарушения обществу вменено несоблюдение определенных Положением порядка и сроков представления в уполномоченный банк, в котором обществом оформлен паспорт сделки по контракту, двух экземпляров справки о документах, подтверждающих осуществление валютных операций по контракту, и акта о выполненных работах, предусмотренных данным контрактом.

Отказывая в удовлетворении требования о признании незаконным постановления административного органа, суды исходили из того, что факт нарушения обществом валютного законодательства подтвержден, вина общества в совершении административного правонарушения доказана.

Президиум ВАС РФ, пересмотрев в порядке надзора решение и постановления судов, пришел к выводу, что до введения в действие Указания Банка России №1950-У (до 27.01.2008) упомянутая справка и подтверждающие документы не являлись формами учета и отчетности по валютным операциям, осуществляемым резидентами, поскольку ранее ни в Положении, ни в каком-либо ином нормативном правовом акте Банка России эти документы не были названы в качестве форм учета и отчетности.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 26.02.2008 № 14520/07 (далее — постановление № 14520/07) указал: «Несоблюдение порядка и сроков представления в уполномоченный банк справок и иных документов, которые не утверждены Банком России в качестве форм учета и отчетности по валютным операциям, допущенное в период до 27.01.2008, не образует объективной стороны состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ».

Впоследствии при поступлении в ВАС РФ жалоб на решения, постановления судов по делам об оспаривании постановлений территориальных органов Росфиннадзора, вынесенных до вступления в законную силу Указания Банка России № 1950-У, коллегия судей ВАС РФ выносила определения об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ в связи с тем, что по данному делу заявитель имеет возможность пересмотра судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам³.

Таким вновь открывшимся обстоятельством являлось постановление № 14520/07 по делу № А45-5563/07-41/117 Арбитражного суда Новосибирской области. Согласно п. 5.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.03.2007 № 17 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре вступивших в законную силу судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам» (в редакции Постановления Пленума ВАС РФ от 14.02.2008 № 14), оспариваемый заявителем в порядке надзора судебный акт, основанный на положениях законодательства, практика применения которых после его принятия определена ВАС РФ в постановлениях Пленума ВАС РФ или Президиума ВАС РФ, в том числе принятый по результатам рассмотрения другого дела в порядке надзора, может быть пересмотрен по вновь открывшимся обстоятельствам в соответствии с п. 1 ст. 311 АПК РФ.

На это обращал внимание заявителей ВАС РФ в отказных определениях, по получении которых резиденты обращались в суды первой инстанции с заявлениями о пересмотре судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам, и дела пересматривались с учетом правовой позиции, сформулированной ВАС РФ в постановлении № 14520/07.

Необходимо подчеркнуть, что правом на пересмотр судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам смогли воспользоваться лишь те резиденты, у которых не истек срок на обращение в ВАС РФ с жалобой в порядке надзора. По смыслу процитированного выше п. 5.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.03.2007 № 17 именно коллегиальный состав судей ВАС РФ в определении об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ может указать на возможность пересмотра оспариваемого судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам при их установлении.

Таким образом, ряд постановлений территориальных органов Росфиннадзора о привлечении резидентов к административной ответственности по ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ за несоблюдение порядка и сроков представления в уполномоченный банк справок и иных документов, которые не были утверждены Банком России в качестве форм учета и отчетности по валютным операциям, остался в силе, поскольку правовую позицию, согласно которой такие действия, совершенные в период до 27.01.2008, не образуют объективной стороны состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ, ВАС РФ высказал после появления официальных разъяснений Банка России.

Между тем нельзя не отметить, что именно арбитражная практика применения ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ оказала существенное влияние на нормативное регулирование спорных отношений.

Кроме того, постановление № 14520 стало одним из первых постановлений высшей судебной инстанции, принятых после Постановления Пленума ВАС РФ от 14.02.2008 № 14, которое отвечает всем признакам классического прецедента.

Как известно, прецедент — это решение суда по конкретному (индивидуальному) юридическому делу, создающее новую норму права и обязательное для судов при рассмотрении аналогичных дел⁴. Эти три признака в совокупности — индивидуальность, нормативная новизна и обязательность — образуют классическое понятие прецедента как специфического источника права, присущего странам общего права.

Если до появления Постановления Пленума ВАС РФ № 14 признак обязательности был только фактически присущ постановлениям Президиума ВАС РФ по конкретным делам в силу авторитета высшей арбитражной инстанции и инстанционного устройства судебной системы, то после его появления постановления Президиума ВАС РФ стали юридически обязательны для арбитражных судов всех уровней.

¹ Определения ВАС РФ от 28.03.2007 по делу № А47-6449/2006АК-26, по делу № А47-6450/2006АК-26, по делу № А47-6452/2006АК-26 и др. ² Постановления ФАС Уральского округа от 14.02.2007 № Ф09-343/07-С1, № Ф09-339/07-С1, № Ф09-338/07-С1, № Ф09-332/07-С1 и др. ³ Определения ВАС РФ от 24.03.2008 № 613/08, от 07.04.2008 № 574/08, № 701/08, № 703/08 и др. ⁴ Богдановская И. Ю. Прецедентное право. М., 1993. С. 22 — 23 и др.; Алексеев С. С. Право: азбука-теория-философия: Опыт комплексного исследования. М., 1999. С. 78.

ИСПОЛНИТЕЛЬНОЕ ПРОИЗВОДСТВО

Исполнительное производство в вопросах и ответах

Закарлюка Александр Викторович  управляющий партнер коллегии адвокатов 'Андрейчик, Вешкин, Закарлюка и партнеры', старший преподаватель кафедры гражданского процесса Уральской государственной юридической академии

Куликова Мария Анатольевна  судья Свердловского областного суда, доцент кафедры гражданского процесса Уральской государственной юридической академии, кандидат юридических наук (г. Екатеринбург)

В данной публикации авторы предлагают свое видение ряда вопросов, возникших у правоприменителей в результате введения в действие Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее — Закон об исполнительном производстве), в некоторых случаях высказывают соображения по совершенствованию действующего законодательства РФ и практики его применения1.

Обращение взыскания на имущество должника

1. Новый Закон об исполнительном производстве устанавливает, что торги могут быть признаны недействительными по основаниям и в порядке, которые предусмотрены ст. 93 ГК РФ. Согласно п. 1 ст. 449 Кодекса, торги, проведенные с нарушением правил, установленных законом, могут быть признаны судом недействительными по иску заинтересованного лица.

Каким нормативным актом установлены правила проведения торгов в исполнительном производстве?

Какие нарушения правил проведения торгов по продаже арестованного имущества могут являться основанием для признания их в судебном порядке недействительными?

Могут ли служить таким основанием нарушения Закона об исполнительном производстве 2007 г., допущенные судебным приставом-исполнителем (нарушение очередности обращения взыскания на имущество должника-организации, несоответствие начальной цены продажи имущества его рыночной стоимости и проч.)?

— В соответствии с ч. 2 ст. 90 Закона об исполнительном производствепорядок проведения торгов устанавливается Гражданским кодексом РФ, данным Законом, иными федеральными законами и постановлениями Правительства РФ.

Общие правила проведения торгов в исполнительном производстве закреплены в ст. 447, 448 ГК РФ, ст. 89, 90-92Закона об исполнительном производстве.

Учитывая, что по Закону об исполнительном производстве ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, подлежат реализации на торгах организатора торговли на рынке ценных бумаг, а сами торги проводятся в порядке, установленном законодательством РФ о рынке ценных бумаг, без применения положений ст. 90-92 данного Закона (ч. 3, 4 ст. 89), к числу иных нормативных актов, регулирующих порядок проведения торгов, на сегодняшний день относятся также Федеральный закон от 22.04.96 №39-ФЗ«О рынке ценных бумаг» (ст. 11, 14) и принятые на основании данного Закона подзаконные нормативные акты.

Соответственно, под нарушением правил проведения торгов (п. 1 ст. 449 ГК РФ) следует понимать исключительно несоблюдение организатором торгов правил организации и непосредственно проведения торгов,установленных ст. 447, 448 ГК РФ, ст. 89, 90-92Закона об исполнительном производстве, иным федеральным законом и постановлением Правительства РФ, а при продаже с торгов ценных бумаг — несоблюдение законодательства РФ, регулирующего торговлю на рынке ценных бумаг.

Нарушения иного рода, в том числе нарушения, допущенные судебным приставом-исполнителем при обращении взыскания на имущество должника, впоследствии выставленного на торги, основанием для признания их недействительными служить не могут.

Статьей 128 Закона об исполнительном производстве 2007 г. (равно как и Федеральным законом от 21.07.97 № 119-ФЗ«Об исполнительном производстве» (далее — Закон 1997 г.)) установлен другой способ судебной защиты прав сторон исполнительного производства и иных лиц, нарушенных в результате незаконных (по их мнению) действий судебного пристава-исполнителя, — оспаривание его действий в суде.

Это правовая позиция ВАС РФ, выраженная в постановлении Президиума ВАС РФ от 13.09.2005 № 5180/05 и в п. 6, 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 101 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с признанием недействительными публичных торгов, проводимых в рамках исполнительного производства», принципиально изменившая судебно-арбитражную практику по делам об оспаривании торгов, проводимых в порядке исполнительного производства.

Отказывая организации-должнику в удовлетворении иска о признании недействительными торгов по продаже недвижимого имущества в порядке исполнительного производства, Президиум ВАС РФ в постановлении № 5180/05, в частности, указал:

«Согласно п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.02.98 № 8 „О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав“, публичные торги, проведенные в порядке, установленном для исполнения судебных актов и актов других органов, указанных в ст. 1 Федерального закона „Об исполнительном производстве“ (имеется в виду Закон 1997 г. — А. З., М.К.), могут быть признаны недействительными по иску заинтересованного лица в случае нарушения установленных законом правил проведения торгов.

Между тем вывод судов апелляционной и кассационной инстанций о том, что нарушения, допущенные судебным приставом-исполнителем при наложении ареста на имущество должника, могут служить основанием для признания судом торгов недействительными, является ошибочным, так как эти нарушения не связаны с правилами проведения торгов».

Научно-консультативный совет при ФАС Уральского округа в 2001 г. рекомендовал арбитражным судам Уральского округа исходить из следующего: «Действия в отношении имущества, реализованного на торгах, предшествовавшие организации и проведению этих торгов (...арест и опись имущества, впоследствии реализованного на торгах, и иные действия в рамках исполнительного производства), не могут оспариваться в порядке ст. 449 ГК РФ.

Эти действия могут быть предметом иных самостоятельных исков и жалоб (о признании недействительным ненормативного акта органов государственной власти и управления, об исключении имущества из описи; об освобождении имущества из-под ареста и др.)» (п. 2 раздела «По вопросам, связанным с признанием недействительными торгов и заключенных на них договоров» Рекомендаций по итогам заседания от 16.11.2001)².

Такой же правовой позиции придерживаются суды общей юрисдикции и другие арбитражные суды³.

Федеральные законы (ГК РФ, Закон об исполнительном производстве) не содержат какого-либо перечня нарушений правил проведения торгов, являющихся основанием для признания их недействительными.

Судебная практика исходит из того, что не всякое, а лишь существенное нарушение правил проведения торгов является основанием для признания их недействительными.

Под существенными нарушениями правил проведения торгов в судебной практике понимают такие нарушения правил их организации и проведения, которые привели или могли привести к неправильному определению окончательной цены (цены продажи) выставленного на торги имущества и (или) победителя торгов⁴.

К таковым на практике, в частности, относят:

• проведение торгов по продаже арестованного имущества организацией, не имеющей на то соответствующего полномочия в силу действующего законодательства РФ и (или) соответствующего (агентского) договора с управлением Федеральной службы судебных приставов (далее — ФССП России) по субъекту РФ (ч. 1 ст. 89 Закона об исполнительном производстве, п. 2 ст. 447 ГК РФ);

• отсутствие в заявке судебного пристава-исполнителя на проведение торгов минимальной начальной цены выставленного на торги имущества (ч. 2 ст. 89 Закона об исполнительном производстве);

• неизвещение организатором торгов об их проведении неопределенного круга лиц — потенциальных участников торгов вообще, ненадлежащее извещение об этом (например, в СМИ незначительного тиража) либо извещение об этом менее чем за 30 дней до проведения торгов (п. 2 ст. 448 ГК РФ)⁵;

• неуказание в извещении о проведении торгов сведений о времени, месте и форме торгов, предмете торгов (имуществе, выставленном на торги), его начальной цене, о порядке оформления участия в торгах (п. 2 ст. 448 ГК РФ)⁶;

• необоснованный отказ организатора торгов включить в число их участников кого-либо или исключение кого-либо из числа участников (п. 2, 3 ст. 448 ГК РФ)⁷;

• проведение торгов с участием менее чем двух участников (п. 4, 5 ст. 447 ГК РФ).

Вместе с тем авторы полагают, что отсутствие правовых оснований к проведению торгов, в том числе ввиду обнаружившейся впоследствии незаконности возбуждения исполнительного производства, в рамках которого торги проведены (например, ввиду отмены судебного постановления (акта), послужившего основанием к выдаче исполнительного листа, судебного приказа вышестоящим (апелляционным, кассационным, надзорным) судом или тем же судом по вновь открывшимся обстоятельствам), либо признания судом недействительным исполнительного документа (например, постановления налогового органа о взыскании налога (сбора), пеней и штрафа за счет имущества организации или индивидуального предпринимателя), на основании которого возбуждено исполнительное производство, с последующим прекращением такового (п. 4, 5 ч. 2 ст. 43 Закона об исполнительном производстве)), а равно продажа с торгов имущества, должнику не принадлежащего (или принадлежащего помимо него также другому лицу, не являющемуся должником по исполнительному документу (например, супругу(-е) гражданина-должника)), — безусловное основание к признанию судом торгов недействительными по иску заинтересованного лица (ст. 168 ГК РФ)⁸.

В то же время представляется, что данное исключение неприменимо к случаям истребования заинтересованным лицом (в том числе ранее признанным должником) имущества, проданного с торгов, от добросовестного приобретателя такого имущества на основании не первой (в порядке проведения торгов), а последующей (второй, третьей, четвертой и т. д.) сделки с этим имуществом.

Права лица, считающего себя собственником имущества, не подлежат защите путем удовлетворения иска к добросовестному приобретателю с использованием правового механизма, закрепленного п. 1, 2 ст. 167 ГК РФ. Такая защита возможна лишь путем удовлетворения виндикационного иска, если для этого имеются предусмотренные ст. 302 ГК РФ основания, которые дают право истребовать имущество и у добросовестного приобретателя (безвозмездность приобретения имущества добросовестным приобретателем, выбытие имущества из владения собственника помимо его воли и др.)⁹.

Между тем в судебной практике встречается и другая позиция.

• Решением районного суда с Я. в пользу Б. взыскано 140 700 руб. Во исполнение решения суда судебный пристав-исполнитель обратил взыскание на принадлежащую Я. 1/4 долю жилого дома в г. Архангельске, которая по итогам аукциона была продана П.

Я. обратился в суд с иском к Архангельскому отделению Российского фонда федерального имущества (далее — РФФИ)¹⁰, Управлению Минюста России по Архангельской области, П. о признании недействительными торгов и договора купли-продажи 1/4 доли в праве общей собственности жилого дома, заключенного по результатам торгов.

Решением суда иск удовлетворен, торги и договор купли-продажи доли в жилом доме, заключенный по результатам аукциона с П., признаны недействительными. Удовлетворяя иск, суд пришел к выводу, что принадлежащая истцу доля в жилом доме является для него единственным пригодным для постоянного проживания жилым помещением, поэтому в силу ст. 446 ГПК РФ на нее не могло быть обращено взыскание по исполнительному документу.

Отменив решение суда в части признания недействительным договора купли-продажи доли с торгов, судебная коллегия по гражданским делам Архангельского областного суда, в частности, указала следующее.

Признав сделку недействительной, суд не выяснил у истца, на каком способе защиты его нарушенного права он настаивает — применении последствий недействительности сделки с использованием правового механизма, установленного п. 1, 2 ст. 167 ГК РФ, либо заявлении виндикационного иска в порядке ст. 302 ГК РФ. Между тем истец не является стороной по признанной недействительной сделке. Суд также не принял во внимание доводы П. о том, что она является добросовестным приобретателем¹¹.

Очевидно, в приведенном случае кассационный суд исходил из того, что, поскольку на торгах, проводимых в рамках исполнительного производства, имущество должника реализуется организатором торгов (РФФИ), а по результатам торгов их организатор и лицо, их выигравшее, подписывают соответствующий протокол, который имеет силу договора (п. 2 ст. 447, п. 5 ст. 448 ГК РФ), сторонами договора купли-продажи, заключенного на торгах, являются их организатор (РФФИ) и победитель (покупатель)¹².

Вместе с тем авторы считают, что договор купли-продажи имущества должника, заключенный на торгах, в аспекте истребования должником имущества, проданного с торгов, от его добросовестного приобретателя есть не что иное, как «первая», а не «последующая» сделка, о которых упоминается в Постановлении Конституционного Суда РФ от 21.04.2003 № 6-П. В силу п. 2 ст. 235, ст. 237 ГК РФ право собственности на имущество, на которое обращено взыскание на основании решения суда, прекращается у собственника с момента возникновения права собственности на такое имущество у лица, которому оно переходит.

Соответственно, должник вправе требовать в судебном порядке возврата имущества, проданного с торгов, путем предъявления не только иска об истребовании этого имущества у добросовестного приобретателя (ст. 302 ГК РФ), но и иска о признании торгов недействительными и применении последствий их недействительности (п. 1, 2 ст. 167, ст. 168, п. 1 ст. 447 ГК РФ).

Такой вывод следует, в частности, из Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 101 (п. 11: «Договор купли-продажи изъятого из оборота имущества, заключенный по результатам публичных торгов, является ничтожным независимо от того, имеются ли основания для признания недействительными самих торгов»).

• Государственное авиапредприятие (должник в исполнительном производстве), имущество которого принадлежало на праве собственности Российской Федерации, обратилось в арбитражный суд с иском к акционерному обществу — взыскателю, покупателю имущества на торгах, организатору торгов о признании недействительным заключенного по итогам публичных торгов договора купли-продажи нежилых помещений, на которые был наложен арест в ходе исполнительного производства, и применении последствий его недействительности.

Разрешая спор, суд установил, что предметом торгов стало здание, в котором располагался штаб управления полетами.

В соответствии со ст. 42 Воздушного кодекса РФ комплексы зданий, сооружений, коммуникаций, а также наземные объекты средств и систем обслуживания воздушного движения, навигации, посадки и связи, предназначенные для организации воздушного движения, являются объектами единой системы организации воздушного движения. В силу ст. 7 Кодекса объекты единой системы организации воздушного движения могут находиться только в федеральной собственности.

Значит, в данном случае предмет торгов — имущество, изъятое из оборота, вид которого определен в установленном законом порядке (ст. 129 ГК РФ). В силу ст. 58 Закона 1997 г. на такое имущество не может быть обращено взыскание по долгам организации-должника. Следовательно, оно не подлежит продаже, в том числе на торгах.

В связи с нарушением требований законодательства действия судебного пристава-исполнителя по наложению ареста на спорное имущество признаны судом неправомерными. Поскольку указанное имущество не подлежало продаже при обращении взыскания на имущество должника и не могло быть реализовано акционерному обществу — одному из ответчиков по делу, договор купли-продажи, заключенный в нарушение требований закона, является ничтожным в силу ст. 168 ГК РФ.

Учитывая изложенное, суд удовлетворил иск о признании договора купли-продажи недействительным и применил последствия, предусмотренные ст. 167 ГК РФ¹³.