книга Диагностика Дергачевой

101

щие в ходе конкурсного производства. С основного счета должника осуществляются как выплаты кредиторам в порядке, предусмотренном ст. 134, так и оплачиваются расходы, связанные с осуществлением конкурсного производства. Учет операций закрытия расчетных счетов представлен в табл. 39.

		Таблица 39
	Учет операций закрытия расчетных счетов
№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
1	Закрытие расчетных счетов	Д 51 «Расчетный счет» (основной) – К
		51 «Расчетный счет» (другие счета), 55
		«Специальные счета в банках» – пере-
		числение денежных средств на основ-
		ной счет
2	Закрытие валютных счетов	Д 57 «Переводы в пути» – К 52 «Ва-
		лютные счета» – на сумму продавае-
		мой валюты;
		Д 51 «Расчетный счет» (основной) – К
		91-1 «Прочие доходы» – на сумму вы-
		ручки от продажи валюты;
		Д 91-2 «Прочие расходы» – К 57 «Пе-
		реводы в пути» – на сумму валюты в
		день продажи;
		Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и рас-
		ходов» (99) – К 99 «Прибыли и убыт-
		ки» (91-9) – на сумму финансового ре-
		зультата

Учеm операций при заключении мирового соглашения. Мировое соглашение между должником и кредиторами может предусматривать следующие условия:

•скидку с долга;

•отсрочку или рассрочку исполнения обязательств;

•исполнение обязательств должника третьими лицами;

•уступку права требования должника;

•обмен требований на акции и др.

Отсрочка или рассрочка исполнения обязательств в бухгалтерском учете отражается только в аналитическом учете.

Скидка с долга в бухгалтерском учете у должника представляет собой безвозмездные поступления, т. е. прибыль, подлежащую обло-

жению налогом на прибыль. Исполнение обязательств должника третьими лицами возможно на условии финансовой помощи.

Уступка права требования регулируется главой 43 «Финансирование под уступку денежного требования» Гражданского Кодекса

102

Российской Федерации (ст.824-833). По договору финансирования под уступку денежного требования (договору цессии) одна сторона (финансовый агент, или цессионарий) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту, или цеденту) денежные средства в счет денежного требования клиента или цедента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом. Фи-

нансовыми агентами могут выступать банки и другие коммерческие организации, имеющие разрешение на осуществление деятельности такого вида. Данные виды сделок выступают как способы обеспечения обязательств сторон первоначального договора и не изменяют сути самого договора.

Порядок отражения в бухгалтерском учете сделок по переуступке права требования в настоящее время не определен нормативными до-

кументами, поэтому переуступка права требования дебиторской за-

долженности оформляется у кредитора как погашение дебиторской задолженности по поставленным товарам, выполненным работам, оказанным услугам (табл.40).

Должник (предприятие-банкрот) в обязательном порядке уведомляется о меняющихся кредиторах, и ему необходимо отразить это движение в аналитическом учете. Некоторые специалисты рекомендуют такую задолженность перенести со счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Так как задолженность еще не уплачена должником, зачет НДС осуществлять нельзя.

В процессе мирового соглашения возможен обмен требований на акции (табл.40). Обменять требования можно как на акции, уже выкупленные у акционеров, так и на акции, выпущенные в связи с увеличением уставного капитала. Использование счета 76 как промежуточного обосновано тем, что в случае обмена могут возникнуть разницы между номинальной стоимостью акций, суммой обмена по договору и суммой требования кредитор. В случае образования разницы между суммой требований и стоимостью акций разницу следует относить на финансовые результаты.

103

		Таблица 40
	Учет уступки прав требований должника
№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
1	Переуступка права требования дебиторской	Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и
	задолженности оформляется у кредитора как	кредиторами», субсчет «Права требо-
	погашение дебиторской задолженности	вания переданные» – на сумму уступки
		права требования;
		Д 91 «Прочие доходы и расходы» – на
		сумму убытка от уступки права требо-
		вания в случае переуступки права тре-
		бования на сумму меньшую, чем деби-
		торская задолженность;
		К 62 «Расчеты с покупателями и заказ-
		чиками» – на сумму причитающейся
		дебиторской задолженности;
		К 91 «Прочие доходы и расходы» – на
		сумму прибыли от уступки права тре-
		бования в случае переуступки требова-
		ния на сумму большую, чем дебитор-
		ская задолженность
2	После получения денежных средств по до-	Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и
	говору переуступки права требования ис-	кредиторами», субсчет «НДС неопла-
	числяется налог по оплате	ченный» – на сумму НДС по моменту
		реализации в целях исчисления налога
		по оплате со всей суммы дебиторской
		задолженности – К 68 «Расчеты по на-
		логам и сборам»
3	Если дебиторская задолженность переусту-	Д 91 «Прочие доходы и расходы» – К
	пается по большей стоимости, то с суммы	68 «Расчеты по налогам и сборам» – на
	превышения необходимо начислить НДС	сумму превышения
4	Организация, которая приобрела долги	Д 58 «Краткосрочные финансовые
	(право требования задолженности)	вложения» – 76 «Расчеты с разными
		дебиторами и кредиторами» – в сумме
		фактических затрат;
		Д 76 – К 50, 51 – оплата приобретаемо-
		го права
5	Обмен требований на акции	а) номинальная стоимость превышает
		стоимость обмена акций на требования
		по договору:
		Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и
		кредиторами» – на сумму обмена ак-
		ций на требования по договору;
		Д 99 «Прибыли и убытки» – на сумму
		разницы между номинальной стоимо-
		стью и стоимостью обмена акций на
		требования по договору;
		К 58 «Финансовые вложения» – на
		сумму номинальной стоимости акций;

104

		Окончание табл. 40
		Корреспонденция счетов
№	Содержание хозяйственной операции

б) превышение стоимости обмена акций на требования по договору над номинальной стоимостью:

Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму обмена акций на требования по договору; К 58 «Финансовые вложения» – на

сумму номинальной стоимости акций; К 91 «Прочие доходы и расходы» – на сумму разницы между номинальной стоимостью и стоимостью обмена акций на требования по договору; в) превышение суммы требований над суммой обмена:

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму требований; К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму обмена акций на требования по договору; К 91 «Прочие доходы и расходы» — на

всю сумму разницы между суммой обмена и суммой требований; г) превышение суммы обмена над суммой требований:

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму требований; Д 99 «Прибыли и убытки» – на сумму разницы между суммой обмена и суммой требований; К 76 «Расчеты с разными дебиторами и

кредиторами» – на сумму обмена акций на требования по договору

6 Обмен требований на вновь выпущенные Д 75 «Расчеты с учредителями» К 80 акции «Уставный капитал» – на сумму уве-

личения уставного капитала; Д 60 «Расчеты с поставщиками и под-

рядчиками» – К 75 «Расчеты с учредителями» – на сумму обмена требований на акции

Имущество (в том числе денежные средства) налогоплательщикадолжника подпадает под специальный правовой режим. Установление такого режима при возбуждении производства по делу о банкротстве продиктовано, с одной стороны, необходимостью сохранения имущества, а с другой – эффективным использованием его с целью удовлетворения требований кредиторов и возможного восстановления платежеспособности должника для сохранения его как хозяйствующего субъекта. Законом о банкротстве установлен особый порядок исполнения должником обязанности по уплате обязательных пла-

105

тежей. Нужно отметить, что расчеты с кредиторами производятся в порядке, предусмотренном ст. 134 – 138 Закона № 127-ФЗ. Согласно п. 4 ст. 134 Закона требования кредиторов должны удовлетворяться

в следующей очередности (табл.41).

Вне очереди покрываются обязательства, связанные с рассмотрением дела о несостоятельности, включая расходы по экспертизе, выплате вознаграждения конкурсному управляющему и др. Пунктом 1 ст. 134 Закона о банкротстве вне очереди возмещаются: судебные расходы должника, в том числе расходы на опубликование сообщений; расходы, связанные с выплатой вознаграждения арбитражному управляющему; текущие коммунальные и эксплуатационные платежи, необходимые для осуществления деятельности должника; требования кредиторов, возникшие в период после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и до признания должника банкротом, а также требования кредиторов по денежным обязательствам, возникшие в ходе конкурсного производства; задолженность по заработной плате, возникшая после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом, и по оплате труда работников должника, начисленная за период конкурсного производства и др.

Таблица 41

Учет удовлетворения требований кредиторов в соответствии с очередностью

№Содержание хозяйственной операции

1Первая очередь – требования граждан, перед которыми должник несет ответственность по причине вреда их жизни и здоровью путем капитализации соответствующих повременных платежей

2Вторая очередь – обязательства по оплате труда, выплате пособий и вознаграждений, причитающихся по авторским и лицензионным договорам

Корреспонденция счетов

Д69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – К 51 «Расчетные счета» – капитализированы платежи за причинение вреда жизни или здоровью путем перечисления средств

вфонд социального страхования

Д70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – К 50 «Касса» – выдана ранее начисленная заработная плата и выходные пособия увольняющимся работникам в связи с ликвидацией предприятия по трудовым договорам, контрактам, а также выплачены авторские вознаграждения авторам – физическим лицам;

Д70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – К 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» – удержан налог на доходы физических лиц с сумм заработной платы и авторских вознаграждений, выдаваемых увольняющимся работникам в связи с ликвидацией предприятия;

106

		Окончание табл. 41
		Корреспонденция счетов
№	Содержание хозяйственной операции
		Д 20 «Основное производство» – К 69
		«Расчеты по социальному страхованию
		и обеспечению» (соответствующие
		субсчета по расчетам с Пенсионным
		фондом в части страховой и накопи-
		тельной части трудовой пенсии, с тер-
		риториальным и федеральным фондом
		обязательного медицинского страхова-
		ния и фондом социального страхова-
		ния по ЕСН и страхованию от несчаст-
		ных случаев на производстве и про-
		фессиональных заболеваний) — на-
		числен единый социальный налог на
		суммы выплачиваемой	заработной
		платы и авторские вознаграждения,
		выдаваемые увольняющимся работни-
		кам в связи с ликвидацией предпри-
		ятия
3	Третья очередь – обязательства кредиторов,	Д 60 «Расчеты с поставщиками и под-
	требования которых обеспечены залогом	рядчиками», 76 «Расчеты с дебиторами
	имущества ликвидируемого предприятия	и кредиторами» – К 50	«Касса», 51
		«Расчетный счет» – удовлетворены
		требования кредиторов, ранее обеспе-
		ченные залогом имущества ликвиди-
		руемого предприятия
4	Четвертая очередь – обязательства по пла-	Д 68, соответствующие субсчета по
	тежам в бюджеты различных уровней и вне-	видам налогов и сборов – К 51 «Рас-
	бюджетные фонды (погашение задолженно-	четный счет» – произведено погашение
	сти по платежам, возникшей в течение одно-	задолженности по платежам в бюджет
	го года до открытия конкурсного производ-	и внебюджетные фонды
	ства)	Д 60 «Расчеты с поставщиками и под-
5	Пятая очередь – требования остальных кре-
	диторов. Удовлетворяются требования кон-	рядчиками», 76 «Расчеты с дебиторами
	курсных кредиторов (физических и юриди-	и кредиторами» – К 50	«Касса», 51
	ческих лиц, имеющих к должнику имущест-	«Расчетный счет» – произведены рас-
	венные требования, не обеспеченные зало-	четы с кредиторами при ликвидации
	гом)	предприятия

Конкурсная масса распределяется в порядке очередности кредиторов. Сумма, оставшаяся после погашения задолженности предыдущих очередей (ММ), распределяется пропорционально требованиям кредиторов данной очереди, подлежащих удовлетворению, в соответствии с расчетом:

W=ММ / Y·100% – рассчитана доля требований, подлежащая погашению кредиторам данной очереди, где Y – общая сумма требований кредиторов данной очереди;

S=W·Ci – рассчитана сумма погашения для i-го кредитора, где Сi

– сумма требований i-го кредитора.

107

Обязательства, по которым не были предъявлены претензии кредиторов, принимаются, однако оплачиваются они последними, независимо от того, в какую очередность оплаты они могли попасть при условии своевременного объявления своей претензии предпри- ятию-должнику. Исключение составляют требования первой и второй очереди (когда должник несет ответственность за причинение вреда жизни и здоровью), а также требование по выплате заработной платы

иразличных пособий. В таких случаях приостанавливается удовлетворение требований других очередей до момента полного удовлетворения этих требований.

Согласно Налоговому Кодексу Российской Федерации организа-

ции предусмотрено предоставление отсрочки или рассрочки по уп-

лате налогов на основании угрозы банкротства налогоплательщика в случае единовременной выплаты им налога. В настоящее время действует распоряжение ФСФО России от 13 апреля 2001 г. № 111-р, которое устанавливает порядок подготовки и дачи заключений о возможности наступления банкротства организаций в случае единовременной уплаты сумм налогов. В случае обращения налогоплательщика с просьбой о получении отсрочки или рассрочки по уплате налогов

исборов на основании, определенном в п. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ, представляются следующие документы:

•формы №1, 2, 4 бухгалтерской отчетности, форма 5-з статистической отчетности (утвержденной постановлением Госкомстата России от 9 сентября 2003 г. № 82) за последний год и за последний отчетный период текущего года;

•справка налогового органа о величине налогов организации, подлежащих единовременной уплате, и о величине начисленных и уплаченных налогов за последний отчетный период текущего года.

Вслучае необходимости у организации-заявителя может быть запрошена иная информация, необходимая для подготовки заключения.

Заключение о возможности наступления банкротства организации в случае единовременной уплаты сумм налогов может быть дано, если выполняются следующие условия:

•у организации есть в наличии собственные оборотные средства и разность между величинами собственного капитала (стр.490 формы № 1 бухгалтерской отчетности) и внеоборотных активов (стр. 190 формы № 1 бухгалтерской отчетности) меньше величины налогов, подлежащих единовременной уплате;

108

•величина прибыли, полученной организацией после налогообложения за последний отчетный период, меньше величины налогов, подлежащих единовременной уплате;

•в отношении организации-заявителя не возбуждено производство по делу о банкротстве.

Исковая давность – это срок для защиты прав по иску лица, право которого нарушено. Согласно ГК РФ общий срок имущественных прав составляет три года. Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительныe по сравнению с общим сроком. По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность подлежит списанию. Срок исковой давности начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Дебиторская задолженность разделяется на два типа: истребованная и неистребованная. Истребованной считается задолженность, по которой организация использовала все возможности для ее погашения, а именно предъявила письменную претензию должнику и направила иск в арбитражный суд. В срок, который установлен для приема требований от кредиторов, ликвидационная комиссия должна выявить дебиторскую задолженность организации и взыскать ее с должников. Для этого она выставляет требования организациям-должникам. Если должники отказываются платить, то можно обратиться с иском в суд.

Следует иметь в виду, что если организация-дебитор в соответствии с Законом № 127-ФЗ является банкротом, т. е. существует решение арбитражного суда о признании организации банкротом или соответствующим образом оформленное заявление организациидолжника о собственном банкротстве, то задолженность этой организации списывается на убытки и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации-кредитора. Списание задолженности оформляется приказом руководителя и следующими бухгалтерскими записями

(табл.42).

		Таблица 42
	Учет списания дебиторской задолженности
№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
1	Списание дебиторской задолженности с ис-	Д 91 «Прочие доходы и расходы» – К
	текшим сроком исковой давности (на умень-	62 «Расчеты с покупателями и заказчи-
	шение прибыли), а также неистребованной	ками», 76 «Расчеты с дебиторами и
	дебиторской задолженности	кредиторами»
2	Исчисление НДС с суммы списанной деби-	Д 76 – К 68
	торской задолженности

109

Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной. Она должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Неистребованная задолженность списывается на убытки организации (в составе внереализационных расходов), но не уменьшает финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли. При этом организации, которые для целей исчисления НДС определяют выручку «по оплате», должны начислить его в день, когда истек срок исковой давности, либо в день списания дебиторской задолженности, это зависит от того, какой из этих сроков наступил раньше.

Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, ра-

боты, товары, услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Создание резерва по сомнительным долгам осуществляется по каждому обязательству данным проведенной инвентаризации. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец того года к финансовым результатам (табл.43).

		Таблица 43
	Учет резервов по сомнительным долгам
№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
1	Создание резерва по сомнительным долгам	Дебет счета 91 «Прочие доходы и рас-
		ходы» – Кредит счета 63 «Резерв по
		сомнительным долгам»
2	Списание дебиторской задолженности на	Д 63 «Резерв по сомнительным дол-
	уменьшение резерва сомнительных долгов	гам» – К 62 «Расчеты с покупателями и
		заказчиками»,76 «Расчеты с дебитора-
		ми и кредиторами»

Продажа предприятия (бизнеса) как имущественного комплек-

са (включающего земельные участки, здания, сооружения, оборудование, ценные бумаги, инвентарь, сырье, продукцию, права требования и иные права) в связи с банкротством отражается в бухгалтерском учете посредством предусмотренных для этого счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса установлен ст.

110

158 НК РФ. При реализации предприятия в целом как имущественного комплекса продаже подлежат различные активы (реализация которых может облагаться, а может и не облагаться НДС), поэтому нало-

говая база определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия.

В случае продажи предприятия в ходе процедур банкротства как единого имущественного комплекса целесообразно открыть отдельный счет 91 «Продажа предприятия (бизнеса)». Тогда отражение операций продажи предприятия в бухгалтерском учете будет выгля-

деть следующим разом (табл. 44):

		Таблица 44
	Продажа предприятия как имущественного комплекса
№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
1	Списание накопленной амортизации основ-	Д 02 «Амортизация основных средств»
	ных средств и нематериальных активов	и 05 «Амортизация нематериальных
		активов» – К 01 «Основные средства»,
		04 «Нематериальные активы»
2	Списание с баланса имущества по балансо-	Д 91 «Продажа предприятия (бизнеса)»
	вой стоимости	– К 01 «Основные средства», 03 «До-
		ходные вложения в материальные цен-
		ности», 04 «Нематериальные активы»,
		58 «Финансовые вложения», 07 «Обо-
		рудование к установке», 08 «Вложения
		во внеоборотные активы», 10 «Мате-
		риалы» и прочие имущественные сче-
		та, а также счета права требования
3	Расходы на проведение торгов	Д 91 «Продажа предприятия (бизнеса)»
		с кредита счета учета расходов, свя-
		занных с процедурами банкротства
4	Начисление налогов, относимых на обороты	Д 91 «Продажа предприятия (бизнеса)»
	по реализации	– К 68 «Расчеты по налогом и сборам»
5	Списание стоимости собственных акций,	Д 91-2 К 81 – списана стоимость соб-
	выкупленных ранее у акционеров	ственных акций, выкупленных ранее у
		акционеров;
		Д 91-9 К 91-2 – выявлено сальдо от
		списания собственных акций, выкуп-
		ленных ранее у акционеров;
		Д 99 К 91-9 – отражен финансовый ре-
		зультат от списания собственных ак-
		ций, выкупленных ранее у акционеров
6	Отражение задолженности покупателя	Д 76 «Расчеты с прочими дебиторами и
	предприятия по договору купли-продажи	кредиторами» – К 91 «Продажа пред-
		приятия (бизнеса)»
7	Поступление денежных средств на счет	Дебет счетов 51 «Расчетные счета», 52
	предприятия-должника	«Валютные счета» – Кредит счета 76
		«Расчеты с прочими дебиторами и кре-
		диторами»