Групування дебіторської заборгованості за строками її непогашення (грн.)

Покупець	Строки прострочення платежу (дні)					Усього
	0	1-ЗО	31-60	61-90	більше 90
А	1 000					1 000
В		1 200				1 200
С			3000			3000
Інші	7000	600		2000	1 500	11 100
Разом	8000	1 800	3000	2000	1 500	16300
Коефіцієнт сумнівності, виходячи з минулого досвіду	2%	4%	10%	20%	40%
Сума резерву сумнівних боргів	160	72	300	400	600	1 532

Загальна сума резерву сумнівних боргів визначається як загальна сума всіх розрахованих сум для різних груп дебіторської заборгованості. У наведеному вище прикладі необхідно нарахувати резерв у розмірі 1 532 грн.

Для нарахування резерву сумнівних боргів використовується рахунок 38 "Резерв сумнівних боргів". Цей рахунок є контррахунком до рахунка 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками".

За кредитом рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів" відображається створення резерву, за дебетом списання сумнівної заборгованості та безнадійних боргів. Аналітичний облік на рахунку 38 "Резерв сумнівних боргів" ведеться в розрізі боржників чи за строками непогашення дебіторської заборгованості.

Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у складі інших операційних витрат у кінці звітного періоду наступним записом (на основі даних прикладу 4.10), грн.:

Дебет 944 "Сумнівні та безнадійні борги" 1 532

Кредит 38 "Резерв сумнівних боргів" 1 532

Для визначення чистої реалізаційної вартості дебіторської заборгованості в Балансі необхідно сальдо рахунка 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" зменшити на сальдо рахунка 38 "Резерв сумнівних боргів".

Проілюструємо це, використовуючи дані прикладу 4.10:

БАЛАНС на 31.12.2000 р.
Стаття	Код рядка	Сума, грн.
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чиста реалізаційна вартість	160	14768
первісна вартість	161	16300
резерв сумнівних боргів	162	1532

При визнанні дебіторської заборгованості безнадійною, тобто дебіторською заборгованістю, щодо якої існує впевненість щодо її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності, вона буде списана за рахунок резерву.

Приклад 4.11. У липні 2001 року підприємство "Титан" отримало інформацію про банкрутство підприємства Д. Сума дебіторської заборгованості підприємства Д становить 800 грн.

Списання безнадійної дебіторської заборгованості в бухгалтерському обліку буде відображене наступним записом, грн.:

Дебет 38 "Резерв сумнівних боргів" 800

Кредит 36 ''Розрахунки з покупцями та замовниками" 800

Треба зазначити, що цей запис не торкається Звіту про фінансові результати, тому що витрати, понесені у зв'язку з неповерненням боргу, підприємство визнало в тому ж звітному періоді, що й дохід від реалізації, пов'язаний з виникненням цієї дебіторської заборгованості. У цьому полягає принцип нара­хування та відповідності доходів і витрат. За цим принципом для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей.

Наведений запис не змінив також чисту вартість реалізації дебіторської заборгованості: (грн.)

Стаття	До списання безнадійного боргу	Після списання безнадійного боргу
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чиста реалізаційна вартість	14768	14768
первісна вартість	16300	15500
резерв сумнівних боргів	1 532	732

Фактична сума списаних безнадійних боргів рідко збігається з розрахунковим резервом сумнівних боргів. Якщо сума безнадійних боргів, які списуються, менше від суми нарахованого резерву, рахунок 38 "Резерв сумнівних боргів" буде мати кредитове сальдо на кінець звітного періоду. Якщо суми безнадійних боргів у поточному періоді більші, ніж нарахований резерв, то частина безнадійного боргу, яка перевищує нарахований резерв безнадійних боргів, списується за рахунок витрат поточного періоду (дебет субрахунка 944 "Сумнівні та безнадійні борги").

Сума списаної безнадійної дебіторської заборгованості облічується на забалансовому субрахунку 071 "Списана дебіторська заборгованість" протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового становища боржника. Дебіторська заборгованість остаточно списується з субрахунка 071 "Списана дебіторська заборгованість" після надходження суми в порядку відшкодування або у зв'яз­ку із закінченням строку обліку такої заборгованості.

Приклад 4.12. У листопаді 2001 року компанія Д сповістила підприємство "Титан", що може сплатити частину боргу, який підприємство вже визнало як безнадійний, у сумі 200 грн. У бухгалтерському обліку підприємства будуть зроблені наступні записи:

1. відновлення в обліку дебіторської заборгованості, яка буде погашена, грн.:

Дебет 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" 200

Кредит 716 "Відшкодування раніше списаних активів" 200

Одночасно дебіторська заборгованість у сумі 200 грн. списується з позабалансового субрахунка 071 "Списана дебіторська заборгованість";

2. погашення відновленої дебіторської заборгованості грошовими коштами, грн.:

Дебет 31 "Рахунки в банках" 200

Кредит 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" 200

Поточна дебіторська заборгованість, яка не пов'язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, що визнана безнадійною, списується з балансу з відображенням втрат у складі інших операційних витрат.

Списання такої безнадійної дебіторської заборгованості відображається записом:

Дебет 944 "Сумнівні та безнадійні борги"

Кредит 37 "Розрахунки з різними дебіторами"