Задачи с ответами
.pdfВрассматриваемой ситуации ввозимые товары помещены под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления. В этом случае они находятся и используются на таможенной территории таможенного союза без ограничений по их пользованию и распоряжению (пп. 35 п. 1 ст. 4, ст. 209 Таможенного кодекса таможенного союза).
Вотношении товаров, помещенных под указанную таможенную процедуру, организация уплачивает ввозную таможенную пошлину и таможенные сборы за таможенные операции (пп. 1, 5 п. 1 ст. 70, п. п. 1, 2 ст. 72, ст. 79, пп. 1 п. 1 ст. 210 ТК ТС, ст. ст. 114, 124, п. 1 ч. 2 ст. 123, п. 1 ч. 1 ст. 128 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации").
Обязанность по уплате ввозной таможенной пошлины возникает у организации с момента регистрации российским таможенным органом таможенной декларации. Данная пошлина подлежит уплате
всрок до выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления (ч. 1 ст. 115 Федерального закона N 311-ФЗ, п. 1 ст. 84, п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 211 ТК ТС).
Таможенная пошлина уплачивается в валюте РФ (рублях) в размере, установленном Единым таможенным тарифом Таможенного союза, утвержденным Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54, которое вступило в силу с 23.08.2012 (п. п. 1, 3 ст. 76, п. п. 1, 2 ст. 77 ТК ТС, Письмо ФТС России от 13.08.2012 N 01-11/40581) <1> <2>. Порядок и форма уплаты таможенной пошлины приведены в ст. 116 Федерального закона N 311-ФЗ. В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что организация ввозит товары, в отношении которых установлена ввозная таможенная пошлина в размере 5% от их таможенной стоимости <3>.
Суммы подлежащих уплате таможенных сборов исчисляются в валюте РФ (рублях) (ч. 3 ст. 125 Федерального закона N 311-ФЗ). Таможенные сборы уплачиваются одновременно с подачей таможенной декларации (ч. 1 ст. 127 Федерального закона N 311-ФЗ). Таможенные сборы за таможенные операции уплачиваются по ставкам, установленным Постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенные операции". В данном случае размер таможенного сбора составляет 2000 руб. (п. 1 Постановления Правительства РФ N 863).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Ввоз товаров на территорию РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 3 п. 1 ст. 70 ТК ТС, пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При этом налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров и подлежащей уплате таможенной пошлины (п. 3 ст. 75, п. 1 ст. 84 ТК ТС, п. 1 ст. 153, пп. 1, 2 п. 1 ст. 160 НК РФ) <2>.
Обязанность по уплате НДС возникает у организации с момента регистрации таможенным органом таможенной декларации. НДС подлежит уплате в рублях в срок до выпуска товаров в полном объеме, поскольку товары помещены под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления (п. п. 3, 4
ст. 76, п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 211 ТК ТС, пп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ).
Организация имеет право принять к вычету сумму НДС, фактически уплаченную при ввозе товаров на территорию РФ, после принятия их на учет и при наличии документов, подтверждающих уплату НДС. Таким образом, для налогового вычета по НДС у организации должны быть таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату НДС (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, п. 17 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, Письмо Минфина России от 13.03.2012 N 03-07-08/69) <4>.
Бухгалтерский учет
Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся организацией в рублях (абз. 1 п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н). Указанные записи по средствам в расчетах одновременно производятся в валюте расчетов и платежей (абз. 2 п. 20, п. 7 ПБУ
3/2006).
Приобретаемые за плату товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, включающей сумму фактических затрат организации на их приобретение за вычетом НДС (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). В данном случае фактическими затратами на приобретение товаров являются их контрактная стоимость, а также ввозная таможенная пошлина и таможенные сборы за таможенные операции (абз. 3, 5 п. 6 ПБУ 5/01).
Контрактная стоимость товаров определяется исходя из курса доллара США, установленного на дату принятия их к бухгалтерскому учету (п. п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006). В дальнейшем при изменении курса доллара США стоимость товаров не пересчитывается (п. п. 9, 10 ПБУ 3/2006).
Принятие товаров к учету отражается записью по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (на сумму контрактной стоимости товаров) и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на сумму ввозной таможенной пошлины и таможенного
сбора) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Отраженная на счете 60 и выраженная в иностранной валюте сумма обязательств перед иностранным контрагентом подлежит пересчету в рубли по официальному курсу, устанавливаемому Банком России на дату принятия товаров к учету, на конец месяца и на дату перечисления платы за товары
(п. 7 ПБУ 3/2006).
Врассматриваемой ситуации курс доллара США в период с даты признания задолженности перед иностранным контрагентом по последний день месяца повысился. Поэтому в бухгалтерском учете возникла отрицательная курсовая разница, которая учитывается в составе прочих расходов (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). При этом производится запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 60.
Впериод с отчетной даты до дня оплаты товаров курс доллара США снизился. Поэтому в бухгалтерском учете возникла положительная курсовая разница, которая учитывается в составе прочих доходов и отражается записью по дебету счета 60 и кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Налог на прибыль организаций
Пересчет в рубли контрактной стоимости товаров, выраженной в иностранной валюте, производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перехода к организации права собственности на эти товары (п. 10 ст. 272 НК РФ).
Организация имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров, если такой порядок предусмотрен в учетной политике организации (абз. 2 ст. 320 НК РФ). В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что учетной политикой организации для целей налогообложения прибыли предусмотрено включение таможенных платежей (ввозной таможенной пошлины, таможенного сбора) в стоимость товаров (Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/335).
Отрицательная курсовая разница, возникшая при расчетах с иностранным контрагентом в связи с изменением курса доллара США, включается в состав внереализационных расходов на последнее число текущего месяца (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Положительная курсовая разница учитывается в составе внереализационных доходов на дату оплаты товаров (п. 11 ст. 250, пп. 7 п. 4, п. 8 ст. 271 НК РФ).
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
|
Сумма, |
Первичный |
|
|
|
|
руб. |
документ |
На дату уплаты таможенных платежей |
|
|
|||
(курс Банка России - 30,3 руб/долл. США) |
|
||||
Уплачена ввозная таможенная |
|
|
|
|
|
пошлина |
|
|
|
|
Выписка банка по |
(24 000 x 5% x 30,3) |
76 |
51 |
|
36 360 |
расчетному счету |
|
|
|
|
|
|
Уплачен таможенный сбор за |
|
|
|
|
Выписка банка по |
таможенные операции |
76 |
51 |
|
2 000 |
расчетному счету |
|
|
|
|
|
|
Уплачен НДС |
|
|
|
|
|
((24 000 x 30,3 + 36 360) x |
|
|
|
|
Выписка банка по |
18%) |
68 |
51 |
|
137 440,8 |
расчетному счету |
|
|
|
|
|
Декларация |
Отражен уплаченный НДС |
19 |
68 |
|
137 440,8 |
на товары |
|
|
|
|
|
Контракт, |
Отражен переход права |
|
|
|
|
Декларация |
собственности на товары |
|
|
|
|
на товары, |
(24 000 x 30,3 + 36 360 + |
|
60, |
|
|
Акт о приемке |
2000) |
41 |
76 |
|
765 560 |
товаров |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Подтверждение, |
|
|
|
|
|
Декларация |
|
|
|
|
|
на товары, |
Принят к вычету уплаченный |
|
|
|
|
Выписка банка по |
НДС |
68 |
19 |
|
137 440,8 |
расчетному счету |
На последнее число месяца, в котором ввезены товары |
|
||||
(курс Банка России - 31,2 руб/долл. США) |
|
||||
Отражена отрицательная |
|
|
|
|
|
курсовая разница |
|
|
|
|
Бухгалтерская |
(24 000 x (31,2 - 30,3)) |
91-2 |
60 |
|
21 600 |
справка-расчет |
На дату оплаты товаров (курс Банка России - 30,7 руб/долл. США)
Отражена положительная |
|
|
|
|
|
курсовая разница |
|
|
|
|
Бухгалтерская |
(24 000 x (31,2 - 30,7)) |
60 |
91-1 |
12 |
000 |
справка-расчет |
Произведена оплата |
|
|
|
|
|
иностранному контрагенту |
|
|
|
|
Выписка банка по |
(24 000 x 30,7) |
60 |
52 |
736 |
800 |
валютному счету |
|
|
|
|
|
|
Российская организация импортирует товар на условиях FCA. При перевозке товара автомобиль перевозчика попал в ДТП за пределами РФ. В результате ДТП возник пожар и товар был полностью уничтожен. Перевозчик компенсировал убыток в полном размере. Как отражается данная операция в учете российской организации?
Контрактная стоимость товара составляет 100 000 евро. Российская организация полностью оплатила товар поставщику 01 июня (на условиях предоплаты). Груз был передан перевозчику 10 июня, ДТП произошло 11 июня. В договоре с перевозчиком указано, что убыток возмещается перевозчиком в рублях в полном размере исходя из стоимости товара по данным бухгалтерского учета организации. Претензия о возмещении убытка признана и оплачена перевозчиком 27 июня. Право собственности на товар, согласно условиям контракта, переходит к российской организации в момент его передачи перевозчику.
Гражданско-правовые отношения
Согласно Международным правилам толкования торговых терминов "Инкотермс 2010" термин FCA означает, что продавец выполнил обязательства по поставке товара с момента его передачи в распоряжение перевозчика в обусловленном договором пункте. После передачи товара перевозчику продавец не несет ответственности за его сохранность. Следует отметить, что нормы "Инкотермс 2010" не устанавливают момент перехода права собственности, а регулируют переход рисков повреждения и утраты товара, а также объем и момент исполнения сторонами договора своих обязательств по поставке товара.
Перевозчик несет ответственность за несохранность груза, происшедшую после его принятия к перевозке и до выдачи грузополучателю, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение груза произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело (п. 1 ст. 796 Гражданского кодекса РФ).
Ущерб, причиненный при перевозке груза, возмещается перевозчиком. Стоимость груза определяется исходя из цены, указанной в счете продавца или предусмотренной договором (п. 2 ст. 796 ГК РФ).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Всоответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ одним из объектов налогообложения по НДС является операция по ввозу товаров на таможенную территорию РФ. Поскольку в рассматриваемой ситуации товар таможенную границу РФ не пересекал, объекта налогообложения по НДС у российской организации не возникает.
Бухгалтерский учет
Сумма предоплаты, перечисленная иностранному поставщику, не признается расходом организации и отражается в составе дебиторской задолженности на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п. п. 3, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от
31.10.2000 N 94н).
Всоответствии с п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли для целей бухгалтерского учета.
Сумма предоплаты отражается в бухгалтерском учете в рублях по курсу ЦБ РФ на дату ее перечисления и впоследствии не пересчитывается (п. п. 7, 10 ПБУ 3/2006). Предоплата была осуществлена российской организацией 01 июня. Курс ЦБ РФ на указанную дату составил (условно) 40,2444 руб/евро.
Вбухгалтерском учете российская организация отразит рублевый эквивалент данной предоплаты в размере 4 024 440 руб. (100 000 евро x 40,2444 руб/евро).
Условиями контракта установлено, что право собственности на товар в момент передачи его перевозчику переходит к российской организации.
Товары для целей бухгалтерского учета признаются частью материально-производственных запасов (МПЗ) (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, является сумма фактических затрат на их приобретение за вычетом НДС и иных возмещаемых налогов (п. 6 ПБУ 5/01). Товары, стоимость которых выражена в иностранной валюте и оплаченные в предварительном порядке, принимаются к учету в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли суммы
перечисленной предварительной оплаты (п. п. 4, 5, 6, 9, 10 ПБУ 3/2006).
Врассматриваемом случае стоимость товаров для целей бухгалтерского учета составит 4 024 440
руб. (100 000 евро x 40,2444 руб/евро).
Принятие к учету товаров отражается по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов).
Стоимость сгоревших в результате ДТП товаров списывается со счета 41 в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" (Инструкция по применению Плана счетов).
Организация-перевозчик признала претензию и полностью компенсировала сумму причиненного ущерба в размере фактической стоимости товара. На дату признания претензии перевозчиком в бухгалтерском учете российской организации производятся записи по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", и кредиту счета 94 (Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на прибыль организаций
Сумма предоплаты не учитывается в составе расходов для целей налогообложения прибыли (п. 14 ст. 270 НК РФ).
При приобретении товара, стоимость которого выражена в иностранной валюте, на условиях 100%-ной предоплаты курсовых разниц по расчетам с поставщиком в налоговом учете не возникает. Стоимость такого товара для целей налогообложения прибыли определяется по курсу валюты, установленному ЦБ РФ на дату перечисления сумм предоплаты (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Исходя из разъяснений Минфина России сумму возмещения убытка, полученную от перевозчика по претензии, следует учесть в составе внереализационных доходов в момент признания перевозчиком данной претензии (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). При этом организация может включить в состав внереализационных расходов стоимость уничтоженных в результате ДТП товаров (п. 1 ст. 252, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). По данному вопросу см. Письма Минфина России от 24.07.2007 N 03-03-06/1/519, от
17.04.2007 N 03-03-06/1/245, от 21.06.2007 N 03-03-06/1/163 <*>.
Применение ПБУ 18/02
Врассматриваемом случае стоимость товара, сгоревшего в результате ДТП, не признается расходом для целей бухгалтерского учета, так же как и не признается в составе доходов сумма возмещения убытка, полученная от перевозчика. В связи с этим у организации возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянный налоговый актив (ПНА) и постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Так как указанные ПНА и ПНО признаются в одинаковых суммах и в один и тот же период, различий между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью не возникает. Руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета, установленным п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, считаем, что организация может не отражать в учете данные ПНА и ПНО.
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, |
Первичный |
|
|
|
|
руб. |
|
документ |
Бухгалтерская запись 1 июня |
|
|
|
||
Осуществлена предоплата за |
|
|
|
|
|
товары иностранному |
|
|
|
|
|
поставщику |
|
|
|
|
Выписка банка по |
(100 000 x 40,2444) |
60 |
52 |
4 024 000 |
валютному счету |
|
Бухгалтерская запись 10 июня |
|
|
|
||
|
|
|
|
|
|
Приняты к учету товары на |
|
|
|
|
Отгрузочные |
дату их передачи |
|
|
|
|
документы |
перевозчику |
41 |
60 |
4 024 |
000 |
поставщика |
Бухгалтерская запись 11 июня |
|
|
|
||
|
|
|
|
|
Документы, |
Отражено списание стоимости |
|
|
|
|
подтверждающие |
товаров, сгоревших по вине |
|
|
|
|
факт утраты |
перевозчика |
94 |
41 |
4 024 |
000 |
товара |
Бухгалтерские записи 27 июня |
|
|
|
||
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Договор |
Отражена задолженность |
|
|
|
|
перевозки, |
перевозчика по возмещению |
|
|
|
|
Претензия |
убытка в сумме фактической |
|
|
|
|
о возмещении |
себестоимости товара |
76-2 |
94 |
4 024 000 |
убытка |
|
Получены денежные средства |
|
|
|
|
|
от перевозчика в счет |
|
|
|
|
Выписка банка по |
возмещения убытка |
51 |
76-2 |
4 024 000 |
расчетному счету |
|