4. Программа аудита раздела отчетности.

В данной части курсовой работы следует рассмотреть все основные процедуры получения аудиторских доказательств на конкретном примере.

Согласно ПСАД №3 «Планирование аудита» для проведения аудиторской проверки необходимо составить и доку­ментально оформить программу аудита, определяющую:

- характер;

- временные рамки;

- объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку.

В отли­чие от общего плана аудита, содержащего общие рекомендации, програм­ма должна содержать подробные указания, что и как надо проверять: ка­кие документы рассматривать, на что обращать внимание, какие показатели сопоставлять, на выявление каких нарушений направлена проверка и т.д. Этот документ может одновременно служить как средством контроля, так и средством проверки надлежащего выполнения работы, поскольку общие инструкции на словах (типа «проверьте, нет ли ошибок при проведении кассовых операций») различными аудиторами-исполнителями могут быть поняты по-разному. Если же имеется документ, где написано, например, следующее:

1. Запросить у сотрудников бухгалтерии кассовую книгу за отчетный период и первичные документы.

2. Для отобранного в соответ­ствии с такими-то принципами количества первичных документов прове­рить соответствие их оформления (наличие реквизитов, дат, сумм, подпи­сей ответственных лиц) требованиям такой-то инструкции по ведению кассовых операций.

3. Убедиться в соответствии сумм операций и ком­ментариев к ним в кассовой книге данным первичных документов.

4. Убе­диться в соответствии указанных в документах корреспондирующих счетов экономическому смыслу операций и рабочему плану счетов экономиче­ского субъекта. И т.п.», то он будет понят достаточно однозначно, а предусмотренный в нем объем операций и проверка надежности и качества работы подчиненных специалистов будут выполнены в соответствии с по­ставленными задачами.

Исполнитель подобной программы аудита скорее всего подготовит (и по завершении выполнения подпишет) таблицу, в первой графе которой будет указывать номер проверяемого документа по порядку, во второй - его реквизиты, а в последующих - все необходимые для данной аудитор­ской проверки аспекты (в соответствии с принятой в данной аудиторской фирме системой эти графы будут содержать ответы «Да» или «Нет», или просто плюсы и минусы, или крестики и нолики). Последнюю графу мож­но отвести под комментарии (краткое описание отмеченных нарушений и (или) ссылки на тот лист аудиторского файла, в котором приведены ксе­рокопии документов, содержащих ошибки, или развернутое описание вы­явленных в ходе выполнения данной аудиторской процедуры ошибок и искажений).

Рабочий документ аудитора, исполняющего программу, может быть составлен по другому принципу. Это могут быть отчеты о выполнении каждого пункта программы с описанием перечня проверенных докумен­тов и отмеченных нарушений (например: «В ходе выполнения п N про­граммы были проверены такие-то первичные документы из такого-то пе­речня таким-то методом на предмет выявления полноты отражения таких-то операций в таком-то реестре бухгалтерского учета Существенных нару­шений не обнаружено, можно сделать следующие замечания ...»).

Приступая к проверке операций и сальдо счетов, на основе которых сформирован раздел отчетности аудитору необходимо, в соответствии с ПСАД №19 «Особенности первой проверки аудируемого лица» убедиться в том, что

— начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;

— остатки по счетам учета на начало текущего периода правильно перенесены из предыдущего периода;

— учетная политика организации в отношении оценки применялась последовательно от периода к периоду.

Наиболее надежным методом подтверждения остатка по счетам на начало периода является инвентаризация и затем сплошная проверка реальности проведенных операций с момента инвентаризации до отчетной даты. (в соответствии с ПСАД №17). Однако во многих случаях это может быть затруднительным, поэтому аудитору нужно предусмотреть альтернативные процедуры.

При проверке организации впервые аудитор может полагаться на мнение предыдущего аудитора в отношении достоверности остатков. Для этого необходимо ознакомиться с рабочими документами предыдущего аудитора и убедиться в том, что в ходе предыдущей проверки им были собраны достаточные аудиторские доказательства для подтверждения остатка на конец предшествовавшего отчетного периода. При этом необходимо учитывать профессиональную компетентность и независимость предыдущего аудитора.

Аудитор, осуществляющий проверку организации не в первый раз, должен убедиться в том, что остатки по счетам учета на начало проверяемого периода соответствуют их остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец предшествовавшего отчетного периода.

В программу аудита следует включать проверяемые предпосылки под­готовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита. Другими словами, пункты программы аудита следует группиро­вать не только по проверяемым разделам учета и отчетности, но в рамках каждого раздела по предпосылкам.

Данные предпосылки включают в себя следующие элементы:

существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; для подтверждения данной предпосылки чаще всего используются инвентаризация и запрос третьим лицам, предоставляющие наиболее надежные доказательства наличия объектов. Вышеозначенные процедуры должны проводится в соответствии с ПСАД №17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» и ПСАД №18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников». При этом проверку следует вести от записей бухгалтерского учета к первичным документам объектам. Предпосылка существования чаще всего подразумевает еще способность объекта приносить экономическую выгоду организации, поэтому аудитор должен предусмотреть процедуры, чтобы убедиться в том, что объекты не утратили свои свойства и используются в деятельности организации. Например, реальность дебиторской задолженности можно подтвердить фактом ее оплаты после отчетной даты. ПСАД №10 «События после отчетной даты»

права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; данная предпосылка чаще всего подтверждается путем проверки правоустанавливающих документов, договоров на приобретение имущества, направления запросов в регистрирующие органы.

Аудитору необходимо также убедиться, что права на имущество организации не ограничены правами третьих лиц. Этого можно достичь проверкой договоров займа на предмет залога, материалов юридической службы на предмет судебных разбирательств и т.п.

стоимостная оценка - отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства. Процедуры могут быть различными и зависеть от вида объекта учета и уровня риска. Это и инспектирование документов (договоров, счетов, платежных документов), и направление запросов третьим лицам (например, для подтверждения суммы задолженности), и арифметический пересчет (для объектов, стоимость которых определяется расчетным путем: резервы, амортизация, себестоимость, финансовый результат) и аналитические процедуры.

При проверке стоимостной оценки следует опираться на положения ПСАД №20 «Аналитические процедуры» и ПСАД №21 «Особенности аудита оценочных значений».

возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имели место в течение соответствующего периода; для подтверждения данной предпосылки используются в основном сверки первичных документов, характеризующих разные стороны данной операции. Направление проверки от записей в бухгалтерском учете к первичным документам. Например, операцию продажи можно подтвердить, сопоставив выставленные счета со складскими документами, транспортными документами, платежными документами. Отпуск материалов в производство можно подтвердить, сопоставив складские документы, документы в производстве, сопоставив объемы отпуска материалов и выпущенной продукции.

полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета; Предпосылка полнота может быть подтверждена путем инвентаризации, направления запросов руководству и третьим лицам, сверкой первичных документов. Направление проверки при этом от объектов учета и первичных документов их отражающих к записям в бухгалтерском учете.

точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени; Данная предпосылка подтверждается путем сверки данных бухгалтерского учета с данными различных первичных документов, характеризующих данную операцию(договоров, расчетных, платежных, складских и т.п.). Особое внимание следует обратить на отражение в бухгалтерском учете расходов, имеющих отношение к нескольким отчетным периодам.

представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. В положениях по бухгалтерскому учету содержится значительно больше требований по раскрытию информации в отчетности, чем просто расчет оборотов и сальдо, о чем очень часто забывает бухгалтер. Но поскольку данная информация имеет важное значение для пользователей финансовой отчетности, то ее нераскрытие является существенным искажением.

Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например, в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например, стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).