2 Единый социальный налог: плательщики, объекты, налоговая база, льготы, ставки, порядок начисления и уплаты

В зависимости от получателя доходов, подлежащих налогообложению, действующим налоговым законодательством предусмотрены следующие категории плательщиков ЕСН: 12

1. Лица, производящие выплаты физическим лицам. К ним относятся: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, но применяющие труд наемных работников и выступающие по отношению к ним в роли работодателя.

Уплата ЕСН указанными лицами производится с доходов, начисленных ими в пользу работников.

Для перечисленных категорий налогоплательщиков применяют следующие ставки:

Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	Федеральный бюджет, %	Фонд социального страхования РФ, %	Фонды обязательного медицинского страхования		ИТОГО, %
			Федеральный, %	Территориальные, %
До 280 000 р.	20	3,2	0,8	2,0	26,0
От 280 001 до 600 000 р.	56 000 р. + 7,9% с суммы, превышающей 280 000 р.	8 960 р. + 1,1% с суммы, первышающей 280 000 р.	2 240 р.+0,5% с суммы, превышающей 280 000 р.	5 600 р.+0,5% с суммы, превышающей 280 000 р.	72 800 р.+10% с суммы, превышающей 280 000 р.
Свыше 600 000 р.	82 280 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.	12 480 р.	3 840 р.	7 200 р.	104 800 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.

2. Адвокаты.

Налогоплательщик, который одновременно относится к обеим категориям плательщика налога, обязан исчислять и уплачивать ЕСН отдельно по суммам выплаченных и полученных доходов. Так, в частности, предприниматели без образования юридического лица обязаны уплачивать ЕСН с доходов, выплачиваемых своим работникам, а также с доходов, получаемых от осуществления предпринимательской деятельности в порядке, предусмотренном гл. 24 НК РФ.

Однако, например, вознаграждение по авторскому договору, выплачиваемое организацией физическому лицу, не подлежит налогообложению, если физическое лицо зарегистрировано в качестве предпринимателя без образования юридического лица.

Для перечисленных категорий налогоплательщиков применяют следующие ставки:

Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	Федеральный бюджет, %	Фонды обязательного медицинского страхования		ИТОГО, %
		Федеральный, %	Территориальные, %
До 280 000 р.	7,3	0,8	1,9	10,0
От 280 001 до 600 000 р.	20 440 р. + 2,7% с суммы, превышающей 280 000 р.	2 240 р.+0,5% с суммы, превышающей 280 000 р.	5 320 р.+0,4% с суммы, превышающей 280 000 р.	28 000 р.+3,6% с суммы, превышающей 280 000 р.
Свыше 600 000 р.	23 080 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.	3 840 р.	6 660 р.	39 520 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.

Адвокаты уплачивают налог по следующим налоговым ставкам:

Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	Федеральный бюджет, %	Фонды обязательного медицинского страхования		ИТОГО, %
		Федеральный, %	Территориальные, %
До 280 000 р.	5,3	0,8	1,9	8,0
От 280 001 до 600 000 р.	14 840 р. + 2,7% с суммы, превышающей 280 000 р.	2 240 р.+0,5% с суммы, превышающей 280 000 р.	5 320 р.+0,4% с суммы, превышающей 280 000 р.	22 400 р.+3,6% с суммы, превышающей 280 000 р.
Свыше 600 000 р.	23 480 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.	3 840 р.	6 660 р.	33 920 р. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 р.

3. Лица, освобождаемые от обязанностей налогоплательщика. В соответствии с нормами налогового законодательства РФ освобождены от исполнения обязанностей по уплате ЕСН следующие категории субъектов предпринимательской деятельности: организации: являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога (п. 3 ст. 346.1 НК РФ); применяющие упрощенную систему налогообложения (п. 2 ст. 346.11 НК РФ); осуществляющие виды предпринимательской деятельности, в отношении которых введен единый налог на вмененный доход (п. 4 ст. 346.26 НК РФ); индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения.

От налогообложения ЕСН освобождаются доходы, полученные от предпринимательской деятельности, а также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц 2, Ст. 346.11.

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения являются:

1. Для организаций и индивидуальных предпринимателей, выплачивающих доходы физическим лицам, – выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

2. Для граждан, не признаваемых индивидуальными предпринимателями и выплачивающих доходы физическим лицам, – выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

3. Для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой, – доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Учитывая, что в настоящее время широкое распространение получило использование авансовой формы расчетов за приобретенную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), то возникает вопрос как производить налогообложение ЕСН в текущем налогом периоде сумм авансов. Согласно разъяснениям чиновников Минфина России авансы, полученные предпринимателем в течение налогового периода в счет предстоящих поставок товара в следующем налоговом периоде, должны рассматриваться в качестве объекта обложения ЕСН со дня фактического их получения. Иначе говоря, полученные авансы относятся к доходам от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, полученным в текущем налоговом периоде.

Не признаются объектом налогообложения:

1. Выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

2. Выплаты и вознаграждения, произведенные в пользу физических лиц, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде 2, Ст. 236. К числу таких выплат, в частности, относятся: суммы начисленных в пользу физических лиц дивидендов и других сумм распределяемого дохода (п. 1 ст. 270 НК РФ); стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (п. 16 ст. 270 НК РФ); расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21 ст. 270 НК РФ); премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ); суммы материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности) (п. 23 ст. 270 НК РФ); оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24 ст. 270 НК РФ); оплата ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам (п. 27 ст. 270 НК РФ); оплата путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ).

Организации и индивидуальные предприниматели, производящие выплаты физическим лицам при определении размера налоговой базы по ЕСН, учитывают: 2, Ст. 237

1. Следующие выплаты, производимые в пользу физических лиц по: трудовым договорам; договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг; авторским договорам.

Указанные выплаты при расчете налоговой базы должны учитываться в фактически выплаченных размерах

2. Любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы их осуществления, произведенные в интересах физического лица. К их числу, в частности, относятся полная или частичная оплата: коммунальных услуг; питания физического лица; обучения работника или его детей; отдыха работника; товаров (работ, услуг), приобретенных (выполненных, оказанных) для личного пользования физическим лицом.

Налогоплательщики, производящие исчисление и уплату ЕСН с собственных доходов, при определении налоговой базы учитывают все доходы – как в денежной, так и в натуральной форме, полученные за налоговый период от осуществления предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии со ст. 240 НК РФ налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами – первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Статьей 239 НК РФ определен следующий круг лиц, имеющих право применять налоговые льготы: 1. Лица, осуществляющие выплаты по трудовым или гражданско-правовым договорам физическим лицам, являющимся инвалидами I, II или III группы инвалидности. От налогообложения освобождаются выплаты в размере, не превышающем в течение налогового периода 100 000,00 руб.; 2. Лица, осуществляющие выплаты по трудовым или гражданско-правовым договорам физическим лицам; 3. Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, являющиеся инвалидами I, II или III группы, в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000,00 руб. в течение налогового периода.

Сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ), подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования. Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных – для налогоплательщиков – физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Уплата налога (авансовых платежей по налогу) осуществляется отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, ФСС РФ, Федеральный фонд ОМС и территориальные фонды ОМС.

Налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Минфином РФ, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляет в территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации.

Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения. 13, С. 258

Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

В случае прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до конца налогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи в регистрирующий орган заявления о прекращении указанной деятельности представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день подачи указанного заявления включительно. Разница между суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, и суммами налога, уплаченными налогоплательщиками с начала года, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня подачи такой декларации или возврату налогоплательщику.