застави;

• угоди, що передбачають фінансові зобов'язання, наприклад: о угоди про продаж із наступним викупом активів;

• гарантії.

76. Виконуючи процедури перевірки, аудитор приділяє особливу увагу можливості того, що деякі з активів, утримуваних банком, можуть утримуватися за дорученням третіх сторін, а не для власної вигоди банку. Аудитор розглядає, чи існують адекватні заходи внутрішнього контролю для відповідного відокремлення таких активів від активів, які є власністю банку. У разі утримання таких активів аудитор розглядає наслідки для фінансової звітності. Як зазначено у параграфі 58, аудитор приділяє увагу існуванню активів третіх сторін лише тією мірою, якою невиконання банком своїх зобов'язань може призвести до суттєвого викривлення фінансової звітності.

Запит і підтвердження

76. Запит складається з пошуку інформації в обізнаних осіб у межах суб'єкта господарювання або поза його межами. Підтвердження складається з відповіді на запит підтвердити інформацію, що міститься в облікових записах. Аудитор запитує і підтверджує інформацію для того, щоб:

• отримати докази функціонування заходів внутрішнього контролю;

• отримати докази визнання клієнтами й контрагентами банку су^ умов певних операцій;

• отримати інформацію, яка недоступна безпосередньо з облікову записів банку.

Банк має значні суми монетарних активів, зобов'язань і позабалансових зобов'язань. Зовнішнє підтвердження може бути ефективним методо^ визначення наявності й повноти сум активів і зобов'язань, інформацію про які розкривають у фінансовій звітності. При визначенні характеру та обсягу процедур підтвердження, які виконуватимуться, аудитор бере д₀ уваги процедури зовнішнього підтвердження, проведені підрозділом внутрішнього аудиту. МСА 505 «Зовнішні підтвердження» дає рекомендації з процесу зовнішнього підтвердження.

76. Приклади ділянок, в яких аудитор може використовувати підтвердження:

• застави;

• перевірка чи отримання незалежного підтвердження вартості активів і зобов'язань, з якими не здійснюються операції або здійснюються на позабіржовому ринку;

• активи, зобов'язання, позиції на покупку і продаж за форвардними контрактами, які підтверджують клієнти та контрагенти, наприклад:

о незавершені операції з похідними фінансовими інструментами;

о власники рахунків ностро і востро;

о цінні папери, утримувані третіми сторонами;

о позикові рахунки;

о депозитні рахунки;

° гарантії;

о акредитиви

• юридичні висновки про обґрунтованість позовів банку.

Обчислення

76. Обчислення складається з перевірки арифметичної точності сум у первинних документах і облікових записах або проведення незалежних підрахунків. У контексті аудиту фінансової звітності банку обчислення— корисна процедура для перевірки послідовного застосування моделей оцінки.

Аналітичні процедури

76. Аналітичні процедури складаються з аналізу важливих коефіцієнтів і тенденцій, а також подальшого вивчення результатів відхилень і взаємозв'язків, які суперечать іншій відповідній інформації або відхиляються від прогнозованих сум. МСА 520 «Аналітичні процедури» дає рекомендації з використання аудитором цього методу.

77. Банк постійно має певні активи (наприклад, позики і, можливо, інвестиції), розмір яких настільки значний, що аудитор перевіряє їх окремо. Проте для більшості статей аналітичні процедури є корисними з таких причин:

• Як правило, двома найважливішими елементами у визначенні прибутку банку є доходи від відсотків і витрати на сплату відсотків. Вони прямо залежать відповідно від активів і зобов'язань, за якими нараховуються відсотки. Для того щоб оцінити обґрунтованість зазначених залежностей, аудитор може перевірити ступінь розбіжності між сумами доходів і витрат, відображених у звіті, та сумами, обчисленими на основі середніх залишків на рахунках до сплати, і банківських відсоткових ставок, встановлених протягом року. Ця перевірка, як правило, проводиться щодо категорій активів і зобов'язань, які використовуються банком в управлінні його бізнесом. Подібна перевірка може виявити, наприклад, наявність значних сум позик, які не обслуговуються, або незареєстрованих депозитів. Крім того, аудитор може оцінити обґрунтованість установлених ставок банку порівняно зі ставками за подібними класами кредитів і депозитів, які переважають на ринку протягом року. Докази про ставки, які стягуються або які дозволяється стягувати вище від ринкового рівня у разі позикових активів, можуть свідчити про існування надмірного ризику. У разі зобов'язань за депозитами такі докази можуть свідчити про проблеми з ліквідністю чи фінансуванням. Аналогічно комісійний дохід, що також є одним із значних елементів доходу банку, часто прямо залежить від обсягу зобов'язань, за якими банк одержує комісійні.

• Огляд коефіцієнтів, тенденцій і ступеня, в якому вони відрізняються від попередніх періодів, бюджетів і результатів діяльності інших подібних суб'єктів господарювання Може виявитися корисним для точної обробки великого обсягу проведених банком операцій та оцінки аудитором заходів внутрішнього контролю банку.

• За допомогою аналітичних процедур аудитор може виявити обставини, які викликають сумнів щодо прийнятності припущення про безперервність діяльності, наприклад необгрунтована концентрація ризику в певних галузях чи географічних регіонах і ризик потенційних збитків через неузгодженість відсоткових ставок, валют і строків погашення.

• У більшості країн загальнодоступною є статистична і фінансова інформація, яку надають регуляторні органи та інші джерела і яку аудитор може використовувати проводячи поглиблений аналітичну огляд тенденцій і аналіз однорідних груп.

Корисною вихідною точкою під час розгляду відповідних аналітичний процедур може бути розгляд того, яку інформацію і результати діяльності або показники ризиків використовує управлінський персонал у моніторингу діяльності банку. У додатку 3 до цього Положення подано приклади коефіцієнтів, які найчастіше використовують у банківській сфері.

Конкретні процедури стосовно певних статей у фінансовій звітності

76. Параграфи 83—100 ідентифікують твердження, які, як правило, особливо важливі для типових статей фінансової звітності банку. Вони описують також деякі міркування стосовно аудиту, які допомагають аудитору у плануванні процедур по суті й пропонують деякі методи, які можна використовувати щодо статей, відібраних аудитором для тестування. Ці процедури не являють собою ні вичерпного переліку процедур, які можна виконати, ні мінімальної вимоги, яку завжди слід виконувати.

Стаття фінансової звітності	Особливо важливі твердження у фінансовій звітності
	ЗАЛИШКИ В ІНШИХ БАНКАХ Існування Аудитор розглядає підтвердження залишків третіми сторонами. Якщо залишки, утримувані іншими банками, є результатом великої кількості операцій, отримання підтверджень від цих банків, можливо, надасть більш переконливі докази існування операцій і міжбанківських підсумкових залишків, ніж тестування відповідних заходів внутрішнього контролю. Рекомендації з процедур міжбанківського підтвердження, включаючи термінологію і зміст запитів про підтвердження, можна знайти в ПМПА 1000 «Процедури міжбанківського підтвердження». Оцінка вартості Аудитор розглядає, чи потрібно оцінити ймовірність повернення депозитів з огляду на кредитоспроможність банку-депозитарію. Процедури, необхідні для такої оцінки, подібні до тих, що використовуються в аудиті оцінки вартості позик, які обговорюються далі. Подання та розкриття інформації Аудитор розглядає, чи відображають залипши на рахунках в інших банках станом на дату складання фінансової звітності «добросовісні» комерційні операції або чи свідчать значні відхилення від стандартних чи очікуваних рівнів про операції, які проводилися в основному для того, щоб створити оманливе уявлення про фінансовий стан банку або поліпшити коефіцієнт ліквідності та коефіцієнт використання активів (явище, відоме як «причісування балансу»). Якщо «причісування балансу» настільки значне за величиною, що може викривити достовірне та справедливе подання інформації у фінансовій звітності, аудитор звертається до управлінського персоналу з проханням про коригування залишків, наведених у фінансовій звітності, або розкриття додаткової інформації у примітках. Якщо управлінський персонал відмовляється зробити це, аудитор розглядає, чи слід модифікувати аудиторський звіт.
	ІНСТРУМЕНТИ ГРОШОВОГО РИНКУ Існування Аудитор розглядає потребу в фізичній перевірці або підтвердженні зовнішніми депозитаріями і звірки відповідних сум з обліковими записами. Права та зобов'язання Аудитор розглядає можливість перевірки одержання відповідного доходу як способу встановлення права власності. Аудитор приділяє особливу увагу встановленню права власності на інструменти, утримувані на пред'явника. Аудитор також розглядає, чи є будь-які обтяження права власності на інструменти. Аудитор виконує тести для визначення існування угод про продаж з наступним викупом для отримання доказів невідображених в обліку зобов'язань і збитків. Оцінка вартості Аудитор розглядає прийнятність використаних методів оцінки у контексті кредитоспроможності емітента. Оцінка Аудитор розглядає, чи потрібно виконати тести стосовно відповідного нарахування доходу, отриманого від інструментів грошового ринку, яке в деяких випадках здійснюється як амортизація торговельної знижки. Аудитор також розглядає, чи: є обґрунтованою взаємозалежність між типами цінних паперів, які перебувають у власності, та відповідним доходом; всі відображені у звітності прибутки та збитки від продажів і переоцінок відповідно до концептуальної основи фінансової звітності (наприклад, випадки, коли підхід до прибутків та збитків від операцій з цінними паперами відрізняється від підходу до інвестиційних цінних паперів).
	ЦІННІ ПАПЕРИ, УТРИМУВАНІ ДЛЯ ОПЕРАЦІЙ У додатку 2 наведено подальші приклади міркувань стосовно внутрішнього контролю та аудиторських процедур стосовно операцій. Існування Аудитор розглядає фізичну перевірку цінних паперів або підтвердження зовнішніх депозитаріїв, а також звірку сум з обліковими записами. Права та зобов'язання Аудитор розглядає можливість перевірки одержання відповідного доходу як спосіб установлення права власності. Аудитор приділяє особливу увагу встановленню права власності на цінні папери, утримувані на пред'явника. Аудитор також розглядає, чи є будь-які обтяження права власності на цінні папери. Аудитор виконує тести для визначення існування угод про продаж з наступним викупом для отримання доказів невідображених в обліку зобов'язань і збитків. Оцінка вартості Концептуальні основи фінансової звітності часто встановлюють різні бази оцінки цінних паперів залежно від того, чи утримують їх для операцій як портфельні інвестиції чи для хеджування. Наприклад, концептуальна основа фінансової звітності може вимагати, щоб цінні папери для операцій обліковувалися за ринковою вартістю, портфельні інвестиції — за історичною собівартістю з урахуванням результатів огляду зменшення корисності, а цінні папери хеджування — на такій самій основі, як основні активи, які вони хеджують. Наміри управлінського персоналу визначають, з якою метою утримуються певні цінні папери і, отже, яку базу оцінки слід застосовувати. Якщо наміри управлінського персоналу змінюються, основа оцінки також змінюється. Відповідно якщо цінні папери переводять з однієї категорії до іншої, аудитор отримує достатні й відповідні докази для підтвердження тверджень управлінського персоналу стосовно зміни намірів. Можливість змінювати категорію активу дає управлінському персоналу можливість підготовки фінансової звітності з ознаками шахрайства, оскільки можна визнавати прибуток чи не визнавати збиток, змінивши категорію певних цінних паперів. Якщо цінні папери, утримувані для операцій, обліковують за ринковою вартістю, аудитор розглядає, чи не були цінні папери, ринкова вартість яких збільшилася, довільно переведені з «портфельних інвестицій» (див. параграф 87) в основному для того, щоб нереалізований прибуток можна було включити до доходу. Аудитор також розглядає, чи не виконати повторно обчислення з оцінки вартості та обсяг тестів заходів контролю за процедурами оцінки вартості у банку. Аудитор також розглядає, чи: є обґрунтованою взаємозалежність між типами цінних паперів, які перебувають у власності, та відповідним доходом; всі відображені у звітності прибутки та збитки від продажів і переоцінок відповідно до концептуальної основи фінансової звітності (наприклад, випадки, коли підхід до прибутків та збитків від операцій з цінними паперами відрізняється від підходу до інвестиційних цінних паперів).
(Ті, що пов'язані з поточним розміщенням коштів, наприклад пакети позик, придбані для перепродажу, придбання сек'юритизованих активів)	ІНШІ ФІНАНСОВІ АКТИВИ Права та зобов'язання Аудитор перевіряє основну документацію, яка підтверджує придбання таких активів, щоб визначити, чи належно обліковувалися всі права й зобов'язання, такі як варанти та опціони. Оцінка вартості Аудитор розглядає прийнятність використаних методів оцінки вартості. Оскільки можуть не існувати усталені ринки таких активів, може бути важко отримати незалежні докази вартості. Крім того, навіть якщо такі докази є, може виникнути питання про те, чи достатня «глибина» існуючих, ринків, щоб можна було довіряти вартості котируванню активу, що розглядається, і будь-яким операціям хеджування, пов'язаним із згортанням, які банк здійснює на цих ринках. Аудитор також розглядає характер і обсяг оглядів зменшення корисності, проведених управлінським персоналом, а також чи відображені їхні результати в оцінках вартості активів.
	ПОРТФЕЛЬНІ ІНВЕСТИЦІЇ У багатьох випадках аудит портфельних інвестицій банку не відрізняється від аудиту портфельних інвестицій, утримуваних будь-яким іншим суб'єктом господарювання. Проте є деякі особливі аспекти, пов'язані з проблемами, специфічними для банківської діяльності. Оцінка вартості Аудитор розглядає вартість активів, яка підтверджує вартість цінних паперів, зокрема тих, що не є швидко реалізованими. Аудитор також розглядає характер та обсяг будь-яких оглядів зменшення корисності, проведених управлінським персоналом, та чи відображені їхні результати в оцінках вартості активів. Оцінка Як зазначено у параграфі 85, концептуальні основи фінансової звітності часто дозволяють різні бази оцінки цінних паперів, утримуваних для різних цілей. У випадках, коли цінні папери переведені з «торговельного рахунку», аудитор визначає, чи були відображені нереалізовані збитки ринкової вартості, якщо цього вимагає концептуальна основа фінансової звітності. Якщо концептуальна основа фінансової звітності не вимагає відображати в обліку нереалізовані збитки, аудитор розглядає, чи не було переведення зроблено, щоб уникнути визнання зменшення ринкової вартості цінних паперів. Аудитор також розглядає, чи: є обгрунтованою взаємозалежність між типами цінних паперів, які перебувають у власності, та відповідним доходом; відображені у звітності всі значні прибутки та збитки від продажів і переоцінок відповідно до концептуальної основи фінансової звітності (наприклад, випадки, коли підхід до прибутків та збитків від операцій з цінними паперами відрізняється від підходу до інвестиційних цінних паперів).
	ІНВЕСТИЦІЇ У ДОЧІРНІ ТА АСОЦІЙОВАНІ КОМПАНІЇ У багатьох випадках аудит інвестицій банку в дочірні підприємства та асоційовані компанії не відрізняється від аудиту таких інвестицій, утримуваних будь-яким іншим суб'єктом господарювання. Проте є деякі особливі аспекти, пов’язані з проблемами специфічними для банківської діяльності. Оцінка вартості Аудитор розглядає наслідки будь-яких законодавчих чи практичних вимог для банку стосовно надання майбутньої фінансової допомоги з метою підтримання діяльності (і, отже, вартості інвестицій) дочірніх підприємств і асоційованих компаній. Аудитор розглядає, чи відображено відповідні фінансові зобов'язання як зобов'язання банку. Аудитор визначає, чи здійснюються відповідні коригування якщо облікові політики компаній, які обліковуються за методом участі в капіталі або консолідуються, не відповідають обліковим політикам банку.
89.(Включаючи аванси, переказні векселі, акредитиви, банківські акцепти, гарантії та всі інші механізми кредитування, які пропонуються клієнтам, включаючи ті, які пов'язані з операціями з іноземною валютою й операціями на ринках короткострокових зобов'язань) ●позики фізичним особам; ●комерційні позики; ●державні позики; ●внутрішні позики; ●закордонні позики	ПОЗИКИ Існування Аудитор розглядає необхідність зовнішнього підтвердження існування позик. Оцінка вартості Аудитор розглядає прийнятність резерву на покриття збитків від позик. Аудитор знає законодавчі та нормативні акти, які можуть впливати на суми, визначені управлінським персоналом. Базельський комітет опублікував «Раціональну практику обліку і розкриття інформації про позики», яка дає рекомендації банкам та інспекторам з банківського нагляду щодо визнання й оцінки позик, створення резервів на збитки від позик, розкриття інформації про кредитний ризик і пов'язані з цим питання. У цьому документі наведено думки інспекторів з банківського нагляду щодо раціонального обліку позик і практики розкриття інформації для банків та як це може впливати на Особливо важливі твердження у фінансовій звітності концептуальну основу фінансової звітності, за якою банк складає фінансові звіти. Проте фінансові звіти банків складаються за визначеною концептуальною основою фінансової звітності, і резерви на збитки від позик слід створювати відповідно до такої основи. Додаток 2 надає подальшу інформацію з міркувань аудитора стосовно позик. Основна проблема аудиту — достатність відображених в обліку резервів на збитки від позик. Визначаючи характер, обсяг і час роботи, яку слід виконати, аудитор розглядає такі чинники: ступінь обґрунтованої довіри до банківської системи класифікації якості позик, до процедур забезпечення належного оформлення всієї документації, до процедур внутрішнього огляду позик і до підрозділу внутрішнього аудиту; через порівняну важливість іноземних позик аудитор, як правило, перевіряє: інформацію, на основі якої банк оцінює й здійснює моніторинг «суверенного ризику» та критерії (тобто конкретні класифікації й коефіцієнти оцінки вартості), використані для цих цілей; чи є кредитні ліміти для окремих країн, і якщо це так, то хто їх установлює, які вони і в якому обсязі використовуються; структуру позикового портфеля, причому особливу увагу приділяють: концентрації позик: конкретним позичальникам і пов'язаним з ними сторонам (включаючи процедури, які функціонують для визначення подібних «зв'язків»); комерційним і промисловим секторам; географічним регіонам; країнам; розміру окремих відкритих кредитних позицій (мала кількість великих позик чи велика кількість незначних за сумою позик); тенденціям в обсязі позик за основними категоріями, особливо за категоріями, в яких спостерігається швидке зростання, а також тенденціям щодо своєчасно непогашених позик позик, за якими не нараховуються відсотки, і реструктуризованих позик; кредитування пов'язаних сторін; виявлені потенційно проблемні позики, причому особливу увагу приділяють: попереднім збиткам і досвіду їх відшкодування, включаючи достатність та своєчасність створення резервів і їх списання; результатам перевірок з боку регуляторних органів; місцеві, національні й міжнародні економічні та інші умови, включаючи обмеження щодо переказу іноземної валюти, що може впливати на погашення позик позичальниками. Крім непогашених позик, ідентифікованих управлінським персоналом або залежно від обставин органами, які регулюють банки, аудитор розглядає додаткові джерела інформації, щоб визначити позики, які могли залишитися неідентифікованими. До таких джерел можна віднести: різні внутрішні переліки, наприклад переліки позик, за якими ведеться спостереження; прострочених позик; позик, за якими не нараховуються відсотки; позик, класифікованих за ризиками; позик, наданих інсайдерам (у тому числі директорам і посадовим особам), а також позик, що перевищують установлені ліміти; попередній досвід щодо збитків (за типами позик); кредитні файли, в яких немає поточної інформації про позичальників, гарантів або застави. Подання і розкриття інформації Банки часто зобов'язані дотримуватися певних вимог щодо позик і резервів на збитки від позик. Аудитор розглядає, чи розкрита інформація відповідно до застосовної концептуальної основи фінансової звітності або нормативної бази.
90 а)звичайні депозити б) грошові кошти в дорозі	ДЕПОЗИТНІ РАХУНКИ Повнота Аудитор оцінює систему внутрішнього контролю за депозитними рахунками. Аудитор також розглядає виконання процедур підтвердження і аналітичних процедур щодо середніх залишків та витрат на відсотки для того, щоб оцінити обгрунтованість відображених в обліку залишків на депозитних рахунках. Подання і розкриття інформації Аудитор визначає, чи класифіковані зобов'язання за депозитами відповідно до нормативних актів і відповідних облікових принципів. Якщо зобов'язання за депозитами забезпечені конкретними активами, аудитор розглядає потребу розкриття відповідної інформації. Аудитор також розглядає потребу розкриття інформації, коли банк доступний ризику через економічну залежність від кількох великих вкладників чи в разі надмірної концентрації депозитів із строком виплати в межах конкретного періоду. Існування Аудитор визначає, чи виключені з балансових показників статті грошових коштів у дорозі між філіями, між банком і його консолідованими дочірніми підприємствами, а також між банком і його контрагентами, а статті, що їх звіряють, взято до уваги і належно відображено в обліку. Крім того, аудитор перевіряє окремі статті, що містять залишок, не погашений протягом обґрунтованого періоду, а також розглядає, чи адекватні відповідні процедури внутрішнього контролю для забезпечення того, щоб подібні статті не були тимчасово переведені на інші рахунки, для уникнення їх виявлення.
91	КАПІТАЛ І РЕЗЕРВИ Органи банківського регулювання приділяють пильну увагу капіталу і резервам банку, здійснюючи моніторинг діяльності банку та визначаючи обсяг операцій. Невеликі зміни у капіталі чи резервах можуть значно впливати на здатність банку продовжувати діяльність, особливо якщо банк здійснює діяльність при мінімальних (або близьких до них) рівнях необхідного капіталу. За таких обставин існує більший тиск на управлінський персонал щодо участі в оманливій фінансовій звітності через неправильну класифікацію активів і зобов'язань чи визначення їх як менш ризикованих, ніж вони є фактично. Розкриття та подання інформації Аудитор розглядає, чи достатні капітал і резерви для регуляторних цілей (тобто відповідають вимогам достатності капіталу), чи є належним розкриття інформації та чи відповідає воно вимогам застосовної концептуальної основи фінансової звітності. У багатьох юрисдикціях аудитори мають надавати звіти з розкриттям інформації про капітал банку і його показники або тому, що ця інформація входить до фінансової звітності, або тому, що існують вимоги надавати окремий звіт інспекторам з банківського нагляду. Крім того, якщо відповідні нормативні акти передбачають обмеження щодо розподілу нерозподіленого прибутку, аудитор визначає, чи належно розкрита про них інформація. Аудитор також визначає, чи дотримано вимоги застосовної концептуальної основи фінансової звітності щодо розкриття інформації про приховані резерви (див. також параграф 103).