2.3.Синтетичний та аналітичний облік амортизації основних засобів

Як відомо, підприємства, організації та інші юридичні особи усіх форм власності (крім бюджетних установ), що мають на балансі основні засоби, мають щомісяця амортизувати їх вартість і відображати в бухгалтерському обліку.

Амортизація — систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації) (п. 4 П(С)БО 7 "Основні засоби").

Нарахування амортизації починають з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання (при застосуванні виробничого методу — з дати, що настає за датою, на яку об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання). Припиняють нараховувати амортизацію, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. Нарахування амортизації проводиться щомісячно на кожен об’єкт основних засобів.

Об'єктом амортизації є вартість, яка амортизується (окрім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій).

Вартість, яка амортизується, - первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

В бухобліку амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням одного з п’яти методів, встановлених п. 26 П(С)БО 7 "Основні засоби". Крім того, підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством. Різниця цих методів полягає в такому розподіленні вартості об'єкта, що амортизується, протягом строку його корисного використання, яке максимально відповідало б характеру (інтенсивності) експлуатації такого необоротного активу. Метод амортизації обирається підприємством самостійно.

У відповідності з п. 27 П(С)БО 7 "Основні засоби" амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується або за прямолінійним, або за виробничим методом. Амортизація малоцінних необоротних активів може нараховуватися в першому місяці використання об'єкта у розмірі 50 % його амортизуємої вартості та решти 50 % амортизуємої вартості в місяць їх виключення з активів (списання з балансу) або в першому місяці використання об'єкта 100 % його вартості.

Для відображення інформації про нараховану амортизацію використовують рахунок 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" (відповідний субрахунок). За кредитом рахунку (з дебетом рахунків 15, 23, 92, 93, 94) відображають нарахування амортизації, за дебетом - зменшення суми зносу (накопиченої амортизації). Рахунок 13 є контрактивним. Контрактивні регулюючі рахунки (проти активу) призначені для уточнення залишку на окремих активних інвентарних рахунках. Регулювання здійснюється у випадку, якщо потрібно визначити фактичну собівартість майна на дату балансу. Рахунок 13 є контрактивним регулюючим рахунокм до основних рахунків 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи». На ньому відображаються суми зношення вказаних об'єктів протягом усього терміну їх корисного використання, тоді як об'єкти на основних рахунках обліковуються за первісною (історичною) собівартістю. Завдяки цьому можна знайти залишкову вартість інвентарних об'єктів, яка визначається вирахуванням зношення від первісної вартості. За залишковою вартістю основні засоби та нематеріальні активи зараховуються до підсумку бухгалтерського балансу.

В Моторвагонному депо Чернігів рахунок 13 має наступні субрахунки згідно робочого плану рахунків:

131 «Знос основних засобів»;

132 «Знос інших необоротних матеріальних активів»;

1321 «Знос інших необоротних матеріальних активів (спецодяг)»;

133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів».

А рахунок 10 «Основні засоби» має такі субрахунки:

1030 «Будинки виробничі»

1036 «Споруди інших господарств»;

1039 «Передавальні пристрої інших господарств»;

1040 «Машини та обладнання (крім обчислювальної техніки)»;

1041 «Обчислювальна техніка»;

1051 «Тепловози»;

1053 «Моторвагонні секції»;

1054 «Дизельні поїзди та автомотриси»;

1055 «Вагони вантажні»;

1058 «Автомобілі»;

1059 «Інші транспортні засоби»;

1060 «Інструменти, прилади та інвентар виробничої сфери»;

1080 «Багаторічні насадження».

В таблиці 2.3 наведена кореспонденція рахунків з обліку амортизації основних засобів згідно журналів по кредиту і дебету рахунків амортизації основних засобів, що є темою дослідження дипломної роботи.

Таблиця 2.3

Облік амортизації основних засобів моторвагонного депо Чернігів за 2011 рік

N	Зміст операції	Бухгалтерський облік
		Д-т	К-т	Сума, грн.
1	2	3	4	5
	Сальдо по рахунку 131 на 01.01.2011р.			970933005,18
Продовження таблиці 2.3
1	2	3	4	5
1	Нараховано амортизацію на основні засоби локомотивного господарства	2351	131	20731665,93
2	Нараховано амортизацію на основні засоби громадського харчування	23811	131	5363,38
3	Нараховано амортизацію на основні засоби в котельні	238711	131	46334,49
4	Коригувальне проведення	441	131	-474435,18
5	Нараховано амортизацію на основні засоби з пасажирських перевезень у приміському сполученні загальновиробничого призначення	9111	131	50988,39
6	Нараховано амортизацію на основі засоби з пасажирських перевезень у приміському сполученні адміністративного характеру	9211	131	3518,27
	Всього по кредиту 131 рахунку			20967586,80
1	Списані 26.12.2011р. споруди	131	1036	4973,00
2	Списані 01.11, 08.12, 16.12. 2011 року машини та обладнання	131	1040	3055,00
3	Списані 27.12.2011р. автомобілі	131	1058	6403,00
4	Списані 27.12.2011р. інші транспортні засоби	131	1059	2310,00
	Всього по дебету 131 рахунку
	Сальдо по рахунку 131 на 31.12.2011р.			991883850,98

Сума нарахованої амортизації основних засобів відображається за кредитом субрахунку 131 "Знос основних засобів" у кореспонденції з дебетом рахунків витрат — 23 "Виробництво", рахунків класу 9 "Витрати діяльності" (залежно від того, до якого виду діяльності належить той чи інший об'єкт основних засобів).

Підприємства, які ведуть облік витрат за елементами і використовують рахунки витрат класу 8, відображають нарахування амортизації за дебетом рахунку 83 "Амортизація" та кредитом субрахунку 131. Моторвагонне депо Чернігів використовує рахунки витрат 9 класу.

Водночас на суму нарахованої амортизації об'єктів зовнішнього благоустрою та житлових будинків, що перебувають на балансах житлово-комунальних організацій, які належать до сфери управління органів місцевого самоврядування та місцевих органів виконавчої влади, а також автомобільних доріг загального користування збільшуються доходи цих підприємств та організацій із зменшенням додаткового капіталу, а за його недостатності – статутного капіталу (п. 30 ПБО 7). Цю норму можуть також застосовувати організації, звичайна діяльність яких не спрямована на відновлення житлових будинків та інших будівель (наприклад, ДБК, ЖБК, товариство співвласників багатоквартирних будинків).

Таким чином, записи тут будуть такими:

Дт 949 Кт 13 — на суму нарахованої амортизації;

Дт 42 Кт 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" — на цю саму суму.

При нарахуванні амортизації безоплатно отриманих основних засобів записи:

Дт 23, 92, 93, 94 тощо Кт 13 — на суму нарахованої амортизації;

Дт 424 "Безоплатно одержані необоротні активи" Кт 745 "Дохід від безоплатно одержаних активів" — на суму, пропорційну нарахованій амортизації.

Записи при нарахуванні амортизації основних засобів, придбаних (створених) за рахунок коштів цільового фонду:

Дт 23, 92, 93, 94 тощо Кт 13 — на суму нарахованої амортизації;

Дт 69 "Доходи майбутніх періодів" Кт 745 — на суму, пропорційну нарахованій амортизації.

Аналогічно відображається нарахування амортизації на основні засоби, які є державною або комунальною власністю та не ввійшли до статутних капіталів господарських товариств, створених у процесі приватизації (корпоратизації) господарськими організаціями (крім державних (казенних) і комунальних підприємств).

Нарахування амортизації на такі основні засоби та інші необоротні матеріальні активи (крім законсервованих в установленому порядку) відображається збільшенням витрат звітного періоду та суми зносу (Дт 949 Кт 13).

Одночасно у сумі, пропорційній нарахованій амортизації, визнається дохід, який відображається за дебетом субрахунку 425 "Інший додатковий капітал" і кредитом рахунку 74 "Інші доходи" (п. 3 розділу третього Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій і змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Мінфіну України "Про затвердження Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій і змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку" від 19.12.2006 р. N 1213 (зареєстровано в Мін'юсті України 26.12.2006 р. за N 1363/13237, зі змінами та доповненнями)).

Доходи, що відображаються паралельно з нарахуванням амортизації, показують у сумі пропорційно нарахованій амортизації. Тобто доходи не завжди дорівнюють амортизації. Це пов'язано з тим, що вартість відповідних основних засобів і сума додаткового капіталу, утворення якого пов'язано з їх одержанням, відрізняються (зокрема, внаслідок нарахування податку на прибуток, транспортування, установки, монтажу, налагодження, переоцінки, реконструкції, модернізації таких основних засобів). Аналогічний висновок щодо безоплатно одержаних необоротних активів наведено в листі "Щодо відображення в бухгалтерському обліку прибутків при нарахуванні амортизації щодо безоплатно отриманих необоротних активів" від 07.04.2004 р. N 31-04200-05/1010/5700.

На сьогодні існують наступні відмінності в бухгалтерському і податковому обліку при нарахуванні амортизації:

1) коло об’єктів, на які вона нараховується (зокрема бухгалтерську амортизацію, нараховують на невиробничі основні фонди);

2) норми амортизації, які підприємство обирає (встановлює) самостійно (визначаючи строки корисного використання);

3) методи амортизації, які частково збігаються (виробничий і залишкової вартості) з методами податкової амортизації;

4) база для її обчислення, оскільки вибуття об’єкта основних засобів, яке в бухгалтерському обліку завжди позначається на зменшенні вартості основних засобів, в той час як у податковому обліку не всі випадки вибуття зменшують балансову вартість основних засобів як базу нарахування амортизації.

Таким чином, із впровадженням в життя податкового кодексу України податковий та бухгалтерський облік амортизації було максимально зближено, проте говорити про їх повну ідентичність все ж не доводиться. Тому, як і раніше, на сьогодні визнаються два дещо специфічні види амортизації — амортизація витрат на придбання, виготовлення і поліпшення основних засобів у податковому обліку та амортизація вартості основних засобів — у бухгалтерському. Під амортизацією основних засобів розуміється систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації) (п. 4 П(С)БО 7). Правилам амортизації основних засобів у бухгалтерському обліку присвячений розділ «Амортизація основних засобів» П(С)БО 7, який включає пп. 22 — 30. Згідно з цими правилами нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання, і припиняється з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів. При цьому має свою специфіку застосування виробничого методу нарахування амортизації. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу починається з дати, що настає за датою, на яку об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання, і припиняється з дати, що настає за датою вибуття об'єкта основних засобів.

РОЗДІЛ ІІІ.

АНАЛІЗ АМОРТИЗАЦІЇ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ