Тема 2.2. Регистры и формы бухгалтерского учета

Информация из первичных учетных документов перено­сится в регистры — таблицы определенной формы, книги, карточки, журналы и т.д.

Регистры бухгалтерского учета предназначены для си­стематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Регистры могут вестись и на машинных носителях ин­формации — дисках, дискетах, но при этом должна быть обеспечена возможность их вывода на бумажные носители информации. Формы регистров разрабатываются, как пра­вило, Минфином России, органами, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, федеральными органами исполнительной власти, а также самими органи­зациями при условии соблюдения ими общих методических принципов бухгалтерского учета.

Хозяйственные операции в бухгалтерских регистрах от­ражаются в хронологической последовательности и группи­руются по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Регистры подписывают лица, которые их составили, они же и отвечают за правильность отражения хозяйственных операций. Если в регистры вносятся исправления, то они должны быть обоснованы и заверены подписью лица, внес­шего исправления, с указанием даты.

Законом о бухгалтерском учете впервые было определе­но, что содержание регистров бухгалтерского учета и вну­тренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных законодательством, — государственной тайной. Лица, которые получили доступ к информации, содержащейся в бухгалтерских регистрах и внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую (государственную) тайну.

Регистры могут быть хронологическими, например, жур­нал регистрации хозяйственных операций за месяц, форма которого приведена в табл. 2.1, а также систематическими.

Рассмотрим, как заполняется хронологический бухгал­терский регистр на примере.

ПРИМЕР 2.1

Воспользуемся данными примера 1.9, в котором мы рассмотрели порядок составления бухгалтерских проводок по пяти хозяйственным опера­циям. Отразим эти же операции в хронологическом регистре (табл. 2.1).

Таблица 2.1

Журнал регистрации хозяйственных операций за месяц

№	Дата	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерские проводки		Сумма, руб.
			Дебет	Кредит
1	10.06.2009	На склады торговой организации поступили товары по договору поставки	41«Товары»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	1 300 000
2	12.06.2009	На расчетный счет организации поступила сумма по кредитному договору, заключенному с коммерческим банком	51«Расчетный счет»	66 «Краткосрочные кредиты и займы»	1 000 000
3	20.06.2009	С расчетного счета организации перечислено поставщикам в счет частной оплаты по договору поставки	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	51«Расчетный счет»	700 000
4	27.06.2009	На расчетный счет организации поступили денежные средства от покупателей товаров	51«Расчетный счет»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	1 400 000
5	30.06.2009	Организации перечислила коммерческому банку сумму в частичное погашение задолженности по кредиту	66 «Краткосрочные кредиты и займы»	51«Расчетный счет»	500 000
Итого за месяц						4 900 000

Отметим, что в хронологическом регистре операции за­писываются по мере их совершения.

В систематических же регистрах информация, собран­ная на бухгалтерских счетах, предварительно систематизи­руется.

Примером систематического бухгалтерского регистра может служить оборотная ведомость по синтетическим счетам, приведенная в табл. 1.1, где информация предвари­тельно систематизирована и приведена в порядке возрас­тания шифров счетов бухгалтерского учета.

Совокупность применяемых организацией регистров бу­дет определять форму бухгалтерского учета в организации.

Наиболее известными являются четыре основные фор­мы учета: мемориально-ордерная, журнально-ордерная, таблично-перфокарточная и автоматизированная.

Мемориально-ордерная форма учета. При этой систе­ме синтетический учет ведется в книгах. При этом каждая хозяйственная операция оформляется мемориальным ор­дером, который содержит: порядковый номер, дату, бух­галтерскую проводку по хозяйственной операции, сумму и подпись ответственного лица.

Рассмотрим порядок ведения учета по мемориально-ордерной форме на примере.

ПРИМЕР 22

Для начала заполним мемориальный ордер по хозяйственной опера­ции № 1 из примера 2.1 (табл. 2.2).

Таблица 2.2

Форма мемориального ордера

Мемориальный ордер № 1

Дата: 10 июня 2009 г.

Бухгалтерская проводка:

Дебет счета 41 «Товары»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Сумма: 1300 000 руб.

Бухгалтер: Сергеева А.И.

Всего по операциям из примера 1.9 должно быть заполнено пять мемориальных ордеров, которые в хронологическом порядке и под своими номерами бухгалтер занесет в регистрационный журнал, где и подсчитает сумму в конце месяца.

Информация из мемориальных ордеров в виде бухгалтерских прово­док по дебету и кредиту счетов заносится в Главную книгу. Итоги из нее, суммированные по дебету и кредиту счетов, а также суммы саль­до по счетам попадают сначала в оборотную ведомость по синтетиче­ским счетам. Затем сальдо по счетам заносятся в баланс организации. Образец заполнения Главной книги приведен в табл. 2.3.

Таблица 2.3

Главная книга

Месяц	Обороты по дебету счета					Итого по дебету		Сальдо конечное
	41	51	60	и т.д.			Дебет		Кредит
Сальдо на 01.06.09	550 000	50 000
Мемориальный ордер №1	1 3000 000			1 300 000
и т. д.

Месяц	Обороты по кредиту счета					Итого по кредиту		Сальдо конечное
	41	51	60	и т.д.	Дебет			Кредит
Сальдо на 01.06.09			900 000
Мемориальный ордер №1			1 300 000		1 300 000
и т. д.

Обороты по дебету и кредиту счетов в Главной книге и оборотной ве­домости сверяются в конце месяца с общей суммой, подсчитанной в журнале регистрации мемориальных ордеров.

Рассмотренная схема движения информации при мемо­риально-ордерной форме учета показывает, что данная си­стема учета отличается большой трудоемкостью, поскольку требуется не только оформить каждую операцию мемори­альным ордером, но и продублировать информацию в раз­личных регистрах.

Более удобной и прогрессивной является широко при­меняемая на практике журнально-ордерная форма учета, в основе которой лежит заполнение бухгалтерского реги­стра, называемого журналом-ордером, по рекомендуемой типовой форме.

Журналы-ордера заполняются по кредиту счетов с ука­занием суммы по дебету счетов. Например, журнал-ордер № 1 содержит информацию по кредиту счета 50 «Касса», журнал-ордер № 2 — по кредиту счета 51 «Расчетные сче­та», журнал-ордер № 6 — по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т.д.

Организация может дополнять рекомендуемые типовые формы необходимыми графами, заполнять журналы-ордера в соответствии со своим рабочим планом счетов за месяц или квартал, открывать к журналам-ордерам дебетовые ве­домости и пр.

Рассмотрим порядок ведения учета по журнально-ордерной форме на примере.

Рассмотрим пример заполнения журнала-ордера по хо­зяйственной операции № 1 из примера 2.1 (табл. 2.4).

ПРИМЕР 2.3

Заполним мемориальный ордер по все той же хозяйственной опера­ции № 1 из примера 2.1. Результат приведен в табл. 2.4.

Таблица 2.4

Форма журнала-ордера № 6 по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за июнь 2009 г.

Сальдо на 01.06.09 — 900 000 руб.

№ п/п	Дата	С кредита 60 в дебет счетов				Итого по кредиту
		41	66	и т.д.
1	10.06.09	1 300 000			1 300 000
и т.д.
	Сальдо на 01.07.09					Сумма

Информация в журналах-ордерах накапливается за от­четный период и систематизируется, при этом нет необ­ходимости заполнять мемориальные ордера. Кроме того, в журнале-ордере сочетаются и хронология накопления ин­формации, и ее систематизация, следовательно, можно не вести хронологическую регистрацию фактов хозяйственной деятельности. Если у организации большой объем первич­ной учетной документации, то предварительно составляют­ся накопительные или группировочные ведомости, данные из которых переносятся в журналы-ордера.

В конце месяца (квартала) итоговые данные из журналов-ордеров переносятся в Главную книгу, которая ведется за отчетный год. Главная книга является бухгалтерским реги­стром, в котором обобщена информация журналов-ордеров. Кроме того, по Главной книге можно подсчитать суммы де­бетовых и кредитовых оборотов по синтетическим счетам, а также суммы сальдо по дебету и кредиту каждого счета, которые должны быть попарно между собой равны. Таким образом, обеспечивается контрольное значение журнально-ордерной формы учета.

В Главной книге по каждому счету дается полная ин­формация: сальдо начальное, обороты за месяц (квартал) по дебету и кредиту и сальдо конечное. Принцип груп­пировки информации в Главной книге — по дебету счета в корреспонденции с кредитуемыми счетами. Данные из Главной книги об остатках по счетам переносятся в баланс организации.

Заполним Главную книгу по данным журнала- ордера № 6. Результат - в табл. 2.5.

Таблица 2.5

Главная книга Счет 41 «Товары»

Месяц	Оборот по дебету				Оборот по кредиту		Сальдо на 01.07.09
	С кредита счета 60 по журналу-ордеру №6	и т.д.	Итого по дебету			Дебет		Кредит
Сальдо на 01.06.09-550 000
10.06.09 и т.д.	1 300 000		1 300 000	-		1 850 000

По мере развития вычислительной техники и с появ­лением в 1960—70-х гг. таких ее видов, как перфораторы и табуляторы, возникла и новая форма учета — таблично-перфокарточная. Первичные учетные документы группи­ровались по отдельным учетным участкам, шифровались соответствующими шифрами (кодами) и передавались на машиносчетную станцию (МСС) или машиносчетное бюро (МСБ), где данные с первичных документов пере­носились на перфокарты. По каждому участку учета (кас­совые, расчетные операции, расчеты с персоналом, бюдже­том, фондами и т.д.) создавались массивы перфокарт, из которых информация переносилась в итоговые докумен­ты — табуляграммы-ведомости. Данные из табуляграмм- ведомостей служили основой для составления оборотных ведомостей, а затем и баланса. Основными недостатками таблично-перфокарточной формы учета являлись следующие: документы первичного учета «отрывались» от бухгалтерии на срок, необходимый для их обработки; не исключалась возможность потери документов при их транс­портировке; табуляграммы-ведомости были чрезвычайно громоздкими и т.д.

В современных условиях организации бухгалтерского учета наиболее распространенной формой является авто­матизированная, с применением прикладных программных продуктов.