Тема 4. Учет основных средств и нематериальных активов

6. Час.)

1. Классификация и оценка основных средств.

2. Учет наличия и движения основных средств.

3. Учет амортизации основных средств.

4. Учет ремонта основных средств.

5. Инвентаризация основных средств.

6. Особенности учета арендованных основных средств.

7. Понятие нематериальных активов, их состав и оценка.

8. Учет амортизации НМА.

Классификация и оценка основных средств.

Основные средства (ОС) - это совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в основном в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 мес., или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес. Основные средства переносят свою стоимость на продукт не полностью, а частями в виде амортизационных отчислений. В издательском бизнесе основные средства используются не только в качестве средств труда, но и могут служить в качестве предметов интерьера, декора или использоваться в рекламных целях.

Основными документами, регламентирующими порядок учета основных средств, являются Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств.

В п. 4 ПБУ 6/01 перечислены условия отнесения объектов к основным средствам:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

в) организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Активы стоимостью не более 40 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, под которым понимается:

- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое для выполнения определенной работы

Пример 1. Подвижной состав автомобильного транспорта (автомобили всех марок и типов, автомобили-тягачи, трейлеры, прицепы, полуприцепы всех видов и назначений, мотоциклы и мотороллеры) - в инвентарный объект по указанной группе включаются все относящиеся к нему приспособления и принадлежности. В стоимость автомобиля включается стоимость запасного колеса с покрышкой, камерой и ободной лентой, а также комплекта инструментов.

Классификация основных средств. К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и т.д.

В составе основных средств учитываются земельные участки, недра, лесные и водные угодья, являющиеся собственностью организации, капитальные вложения на их коренное улучшение (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств. Капитальные вложения в многолетние насаждения и коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям независимо от даты выполнения всего комплекса работ. В составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

К основным средствам не относятся машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей или как товары на складах торгующих организаций; предметы, сданные в монтаж или подлежащие сдаче в монтаж, находящиеся в пути; капитальные и финансовые вложения, иные долгосрочные инвестиции.

Основные средства классифицируются по различным признакам (рис. 1).

Признаки классификации основных средств

┌────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┐

│ │ │

│ Отрасль использования │ Назначение │

│ ┌──────────────┴───────────────┐ │

├─────────────────────┤Классификация основных средств├────────────────────┤

│ └──────────────┬───────────────┘ │

│ Степень использования │ Правоотношение │

│ │ │

└────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┘

Рис. 1

По назначению основные средства в зависимости от участия в хозяйственном обороте подразделяются на две категории:

- производственные (производственные здания, сооружения, рабочие машины, станки, транспорт и др.);

- непроизводственные, не принимающие прямого участия в производстве, но активно влияющие на процесс производства продукции (здания, дома культуры, общежития, бани, столовые, прачечные и др.).

Оптимальным соотношение между указанными группами ОС можно считать, если удельный вес непроизводственных фондов составляет 20 - 30% от общей стоимости основных средств.

По степени использования основные средства подразделяются на четыре категории:

- действующие;

- запасные;

- бездействующие;

- находящиеся в стадии достройки.

По наличию прав на объекты основные средства подразделяются на следующие группы:

- принадлежащие организации;

- находящиеся у организации в оперативном управлении или в хозяйственном ведении;

- полученные организацией в аренду.

По отраслевой принадлежности основные средства подразделяются на основные средства промышленности, торговли, сельского хозяйства, строительства и пр.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются по первоначальной, остаточной, восстановительной и ликвидационной стоимости.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому и налоговому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальная (балансовая) стоимость складывается в момент поступления объекта в эксплуатацию. Она определяется для объектов:

- изготовленных в самой организации, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств;

В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 в первоначальную стоимость включаются невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.

Постоянно поднимается вопрос о том, следует ли включать в первоначальную.

В бухгалтерском учете госпошлина за регистрацию прав на недвижимое имущество с 2011 г. в первоначальную стоимость включаться не должна.

В бухгалтерском учете таможенная пошлина, уплаченная при ввозе объекта основных средств на территорию РФ, включается в его первоначальную стоимость на основании п. 8 ПБУ 6/01.

В бухгалтерском учете пошлина за регистрацию автомобиля в ГИБДД должна включаться в первоначальную стоимость приобретенного автомобиля.

- внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал - по договоренности сторон (договорная стоимость);

- полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения - по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы;

Пример 2.8. Организация по договору дарения в марте получила от физического лица копировальный аппарат. Его рыночная цена составляет 46 000 руб.

Срок полезного использования - 40 месяцев. Способ начисления амортизации - линейный.

В бухгалтерском учете организации в марте делаются следующие записи:

Д-т счета 08 К-т счета 98 - 46 000 руб. - отражена рыночная стоимость

безвозмездно полученного копировального

аппарата;

Д-т счета 01 К-т счета 08 - 46 000 руб. - копировальный аппарат принят

к учету в составе основных средств.

Начиная с апреля в учете ежемесячно делаются проводки:

Д-т счета 26 (другие

счета) К-т счета 02 - 1150 руб. - начислена амортизация

(46 000 руб. : 40 мес.);

Д-т счета 98 К-т счета 91 - 1150 руб. - признан доход в сумме, равной

сумме начисленной амортизации.

- приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств - по стоимости обмениваемого имущества, исходя из цены аналогичных товаров в сравнимых обстоятельствах;

- зачисленных в состав основных средств по оценочной стоимости ранее полученных организацией-залогодержателем в залог, если залогодержателем залог не возвращен в установленные сроки и пролонгированные сроки;

- принятых основных средств, признанных излишками по результатам инвентаризации - по текущей рыночной стоимости на дату бухгалтерского учета.

Текущая (восстановительная) стоимость - это сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть уплачена по рыночным ценам в случае необходимости замены какого-либо объекта на аналогичный новый объект.

Остаточная стоимость - первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.

Ликвидационная стоимость - сумма полезных отходов (металлолом, запасные части, дрова), полученных после ликвидации и продажи объектов и принятых к учету в условной оценке.

Учет наличия и движения основных средств

Синтетический учет основных средств ведется в денежной оценке. Для этого используются балансовые счета: 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 02 "Амортизация основных средств", 91 "Прочие доходы и расходы", а также забалансовые счета (при необходимости) - 001 "Арендованные основные средства", 011 "Основные средства, сданные в аренду", 010 "Износ основных средств".

Аналитический учет представляет собой пообъектный учет основных средств и ведется в инвентарных карточках по ф. N ОС-6. Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект или на группу однотипных объектов, которым присваивается инвентарный номер. Заполнение инвентарных карточек (книг) производится на основе первичной документации: актов (накладных) приемки-передачи(ф. N ОС-1), актов на списание основных средств (ф. N N ОС-4,ОС-4а), технических паспортов и других документов. В инвентарные карточки не следует вносить все показатели технической документации. Заполненные инвентарные карточки регистрируются в описях типовой формы. Описи инвентарных карточек ведутся бухгалтерией в одном экземпляре по классификационным группам (видам) объектов основных средств.

Инвентарные карточки (индивидуальные и групповые) составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии организации. Если в результате реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, частичной ликвидации и переоценки объекта ОС произведены изменения, отражение которых в старой карточке невозможно, заполняется новая инвентарная карточка, а старая сохраняется как справочный документ.

Основные средства учитываются на счете 01 "Основные средства" по первоначальной стоимости. Источниками приобретения основных средств являются:

- собственные (доходы организации, включая вклады учредителей в уставный капитал, дарение, безвозмездное поступление от юридических и физических лиц и субсидии правительственного органа);

- заемные (кредиты, займы и кредиторская задолженность).

При поступлении в организацию основных средств, приобретенных за плату, составляются проводки, основные из которых представлены в табл. 1.

Таблица 1

Записи на счетах бухгалтерского учета операций поступления

основных средств

Хозяйственная операция	Документ- основание	Номер счета
		Дебет	Кредит
Получены приобретенные объекты основных средств	Накладная, счет-фактура	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Отражен НДС по стоимости приобретенных основных средств	Накладная, счет-фактура	Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "НДС при приобретении основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Отражена стоимость работ и услуг сторонних организаций по доставке, установке основных средств и т.п.	Акт о выполненных работах (оказанных услугах)	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Отражен НДС по стоимости работ и услуг сторонних организаций	Акт о выполненных работах (оказанных услугах), счет- фактура	Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "НДС при приобретении основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Отражены суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств	Акт об оказанных услугах	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Отражены государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств	Документы об уплате - квитанции, платежные поручения и т.д.	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Оплачены расчетные документы поставщиков и иных организаций, чьи работы и услуги использовались при приобретении основных средств	Выписка банка из расчетного счета, платежное поручение	Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"	Счет 51 "Расчетные счета", счет 52 "Валютные счета", счет 55 "Специальные счета в банках"
Выданы наличные деньги для приобретения объектов основных средств	Расходный кассовый ордер	Счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами"	Счет 50 "Касса"
Начислена амортизация объектов основных средств и объектов нематериальных активов, используемых при приобретении объектов основных средств	Расчет амортизации основных средств, расчет амортизации нематериальных активов	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 02 "Амортизация основных средств", счет 05 "Амортизация нематериальных активов"
Списана стоимость материалов, использованных при приобретении объектов основных средств	Акт о списании материалов	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 10 "Материалы", счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"
На увеличение капитальных вложений списаны расходы по доставке и установке	Накладная, акт	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 44 "Расходы на продажу"
Начислена заработная плата рабочих, занятых на работах, связанных с приобретением объектов основных средств	Расчетно- платежные ведомости (ф. N N Т-49, Т-51, Т-53)	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование на заработную плату работников, занятых на работах, связанных с приобретением основных средств	Расчетно- платежная ведомость (форма N Т-49), индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленных страховых взносов	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
Уплаченный НДС включен в инвентарную стоимость объектов основных средств (непроизводственной сферы и в прочих случаях, установленных законодательством)	Счет-фактура	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"	Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "НДС при приобретении основных средств"
Отражение в учете ввода объектов основных средств в эксплуатацию (для объектов недвижимости - при условии государственной регистрации)	Акт (накладная) приемки- передачи основных средств (ф. ОС-1)	Счет 01 "Основные средства"	Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств"
Предъявлен к вычету НДС, отраженный в расчетных документах поставщика при приобретении объектов основных средств и осуществлении сопутствующих затрат	Счет-фактура	Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 68-1 "Налог на добавленную стоимость"	Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "НДС при приобретении основных средств"

Коммерческие организации не чаще одного раза в год могут переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей стоимости путем пересчета первоначальной или текущей стоимости и суммы амортизации, начисленной за время использования объекта.

Пример 2. Организация провела переоценку бумагорезательной машины. В результате ее первоначальная стоимость увеличилась на 19 000 руб., а сумма амортизации - на 2000 руб.:

Д-т сч. 01 "Основные средства" К-т сч. 83 "Добавочный капитал" - 19 000 руб. - произведена дооценка, т.е. увеличение стоимости активов, числящихся на счетах бухгалтерского учета основного средства;

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал" <*> К-т сч. 02 "Амортизация основных средств" - 2000 руб. - колебание амортизации.

--------------------------------

<*> Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет 84 "Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток". Сумма уценки основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие годы. Превышение сумм уценки над суммой дооценки этого же объекта относится на счет 84.

Остаточная стоимость основного средства увеличилась на 17 000 руб.

Пример 3. Организация провела переоценку бумагорезательной машины. В результате ее первоначальная стоимость уменьшилась на 6000 руб., а сумма амортизации - на 1000 руб.:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал" К-т сч. 01 "Основные средства" - 6000 руб. - произведена уценка, т.е. уменьшение стоимости основного средства;

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств" К-т сч. 83 "Добавочный капитал" - 1000 руб. - колебание амортизации.

Остаточная стоимость основного средства уменьшилась на 5000 руб.