Novikova_T_Yu__Koroleva_G_A_Audit_Razdel_1_Teoria_audita_Ucheb_posobie_Yaroslavl_2005

много лет подряд в одной и той же организации. В связи с имевшимися за последние годы случаями участия аудиторских организаций в сокрытии мошеннических действий со стороны клиентуры в некоторых странах (например, в США и Италии) принято законодательство об обязательной дотации аудиторских фирм, осуществляющих проверку бухгалтерской отчетности компаний.

Этические стандарты рекомендуют определенные правила оплаты услуг не только аудиторских фирм клиентами, но и труда самих аудиторов, а также привлекаемых ими других работников. Считается, что эта оплата должна быть справедливым отражением стоимости профессиональных услуг, предоставляемых клиенту с учетом:

-навыков и знаний, необходимых для конкретного вида выполняемых работ;

-уровня подготовки и опыта лиц, необходимых и нанятых для оказания профессиональных услуг;

-времени, затраченного на выполнение необходимой работы по ведению учета или проверки его качества и достоверности;

-степени ответственности, которую подразумевает оказание таких услуг.

Величина оплаты аудиторских услуг обычно определяется на основе соответствующих часовых или дневных ставок применительно к плановому или фактическому бюджету времени, затраченному каждым специалистом, занятым их оказанием. Ставки оплаты для разных клиентов могут различаться.

Эти же правила в основном действуют и при оплате труда профессиональных бухгалтеров и аудиторов, но здесь могут использоваться и общепринятые в данной стране системы заработной платы: сдельная, повременная, аккордная, премиальная и т.п.

Влюбом случае командировочные расходы сотрудникам бухгалтерии и аудиторских фирм рекомендуется возмещать отдельно.

В отношениях с бухгалтерами проверяемых организаций необходимо сохранять принципы профессионального партнерства и взаимопонимания. Аудитор должен воздерживаться от профессиональной критики уровня профессионализма работающих в организации работников учета, а им вменяется в обязанность оказывать необходимое содействие внешнему аудиту.

51

Некоторые специфические требования предъявляются к рекламе и предложению аудиторских услуг клиентами. Вопрос о том, разрешать ли такую рекламу, относится к компетенции стран, где находится аудиторская организация. При этом учитываются правовые, социальные и экономические условия данного государства. Если реклама и предложения услуг публично практикующих профессиональных бухгалтеров и аудиторов разрешены, то они должны быть направлены на объективное информирование общественности и удовлетворять требованиям порядочности, честности, достоверности и тактичности. Запрещается предложение услуг с элементами принуждения или навязывания.

Международными стандартами этики профессионального бухгалтера не разрешается:

-обещать клиенту ожидание благоприятных результатов аудиторской проверки, оказания консалтинговых услуг, и т.п.;

-намекать на возможность влиять на решение любого суда, органа регулирования или должностного лица;

-заниматься самовосхвалением, сообщать в рекламе положительные факты своей деятельности, не поддающиеся проверке;

-проводить сравнение с другими публично практикующими профессиональными бухгалтерами и аудиторами;

-включать в рекламу своей деятельности свидетельства и подтверждения других лиц;

-утверждать, что рекламируемое физическое или юридическое лицо является единственным или наиболее квалифицированным экспертом или организацией в данной области бухгалтерского учета.

Кроме того, профессиональным бухгалтерам и аудиторам не рекомендуется рекламировать свои услуги в издаваемых ими книгах, статьях, выступлениях по радио и телевидению. Они могут сообщать общественности о своих ученых степенях и званиях, правительственных наградах и назначениях, почетных званиях, но не должны использовать это для своей личной профессиональной выгоды, в своих оценках и заключениях.

Как уже было указано выше на основе Международного кодекса этики профессиональных бухгалтеров в РФ было принято два документа: Кодекс профессиональной этики аудиторов, утвержденный Аудиторской палатой России 04.12.1996, и Кодекс

52

этики аудиторов России, принятый Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ 28.08.2003. Эти два документа существенно различаются по объему и по содержанию. Их основные сходства и различия приведены в приложении 6.

Тесты к теме

1.Главный бухгалтер организации "А" для проведения обязательной аудиторской проверки пригласила аудиторскую организацию, где работает аудитором ее дочь, которая была включена руководителем аудиторской организации в группу аудиторов, направленных на проверку организации "А". Это случай, когда:

а) нарушается принцип независимости аудитора; б) между аудитором и клиентом уже сложились доверитель-

ные отношения; в) родственные связи помогают бизнесу.

2.Принцип аудита, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов, в поддержании высокой репутации профессии и воздержании от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг и способных подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии, нанести ущерб ее общественному имиджу, называется:

а) принцип профессиональной компетенции; б) принцип профессионального поведения; в) принцип объективности.

3.При защите интересов клиента в суде аудитор получил информацию, что защищаемые им интересы возникли в нарушение закона. Аудитор, исходя из принципа соблюдения общественных интересов:

а) продолжит защищать интересы клиента; б) разгласит полученную информацию, предоставив под-

тверждающие документы суду; в) откажется от защиты клиента.

53

4.Аттестованный аудитор за последние полгода поменял пять аудиторских фирм. Каждое место работы он покидал внезапно, ссылаясь на плохие условия работы. Заявление на увольнение он направлял руководителю в установленные законом сроки – за две недели до увольнения. Оцените действия аудитора:

а) аудитор, внезапно покидая аудиторскую фирму, наносит ей определенный ущерб, в связи с чем нарушает профессиональную этику;

б) аудитор действует в рамках закона и не нарушает никаких этических принципов.

5.По окончании договора на проведение аудиторской проверки организация сделала аудиторской фирме выгодное предложение по предоставлению в аренду помещений. Какие возможные действия предпримет руководитель аудиторской фирмы:

а) отклонит предложение; б) примет предложение на условиях организации;

в) примет предложение на условиях, сложившихся на рынке данных услуг.

6.Учредитель по рекомендации бухгалтера заключил с аудиторской фирмой договор на подтверждение бухгалтерской отчетности. Руководитель аудиторской фирмы после составления отчета старшего аудитора по результатам проверки выявил, что последний является родственником старшего кассира проверяемой организации. Какие действия предпримет руководитель аудиторской фирмы:

а) откажет в выдаче заключения; б) проведет повторный анализ бухгалтерской отчетности без

участия ранее назначенного аудитора; в) подтвердит бухгалтерскую отчетность на основании пред-

ставленного отчета.

54

Ситуации к теме

Ситуация 1

Во время проведения проверки годовой отчетности аудитор узнал о том, что его заказчик собирается купить конкурирующее предприятие. Если данный факт станет известным, то поднимется курс акций конкурирующего предприятия. Аудитор, найдя посредника, приобретает акции этого предприятия и тем обеспечивает себе высокую прибыль.

Определить, нарушает ли аудитор при этом свои профессиональные обязанности.

Ситуация 2

Клиент по окончании проверки попросил сделать ему копии рабочих бумаг аудитора, чтобы к проверке следующего года он мог заранее подготовить всю требуемую документацию.

Определить, какая должна быть реакция аудитора на подобную просьбу.

Ситуация 3

Один из учредителей фирмы "К" требует заключить договор с аудиторской фирмой на оказание услуг по проверке правильности организации бухгалтерского учета с целью дать обоснование отстранению от занимаемой должности генерального директора. Объем платы за услуги учредитель предлагает определить в зависимости о степени достижения поставленной цели.

Определите действия аудиторской фирмы.

55

Тема 5. Организация аудиторской проверки

Вопросы для подготовки к семинарским занятиям

1.Процедуры выбора клиентов аудиторами.

2.Письмо-обязательство аудитора, условия его подготовки, форма и содержание.

3.Договор на оказание аудиторских услуг, его условия, содержание и оформление. Оценка стоимости аудиторских услуг.

4.Планирование аудита, его назначение и принципы.

5.Понятие существенности и оценка ее уровня.

6.Аудиторский риск и его составляющие. Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском.

7.Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

8.Разработка общего плана и программы аудита.

9.Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

10.Виды и содержание аудиторских заключений.

5.1. Процедуры выбора клиентов аудиторами

В экономической литературе всех клиентов принято подразделять на две группы:

1)формально-официальные клиенты, желающие получить положительное аудиторское заключение с минимальными трудозатратами и более короткими сроками проведения;

2)неформальные клиенты. К ним относятся клиенты, заинтересованные в достоверной информации о финансово-хозяйст- венной деятельности организации. В этом случае аудиторы выступают и как внешние, и как внутренние.

Чтобы снизить риск неудачи аудиторской проверки, аудиторы должны иметь надлежащие критерии оценки потенциальных клиентов. К ним относятся:

– оценка характера отрасли,

56

–оценка целей аудиторской проверки у данного клиента и возможного использования его результатов;

–предварительная оценка потенциальной трудоемкости и сложности аудита, а также аудиторского риска;

–оценка причин смены аудиторов;

–знакомство с оговорками прежних аудиторских заключе-

ний;

–аналитическая проверка отчетности;

–предварительное знакомство с состоянием бухучета и отчетности, а также с текущими и предстоящими проблемами клиента;

–выяснение характера и проблем взаимоотношений с налоговыми органами, банками, партнерами, акционерами и другими потребителями информации;

–оценка собственной способности аудиторской фирмы или аудитора к выполнению работы с точки зрения наличия соответствующего персонала, знания отрасли клиента.

В крупных аудиторских фирмах используются контрольные листы, на основании которых осуществляется оценка потенциальных клиентов по шкале риска (от низкого до высокого). Если результаты перечисленных или других процедур обнаруживают высокий риск аудита или задача оказывается слишком сложной и трудоемкой, клиенту отказывается в аудите.

5.2. Составление письма-обязательства аудиторской организации

на проведение аудита

Письмо-обязательство является офертой. Письмо-обязатель- ство составляется в соответствии со стандартом "Письмо-обяза- тельство аудиторской организации о согласии на проведении аудита". Ему предшествует официальное обращение экономического субъекта, содержащее просьбу об оказании аудита или сопутствующих услуг. Письмо-обязательство предназначено для письменного подтверждения договоренностей, взаимных прав, обязательств и ответственности, достигнутых на переговорах.

57

Оно направляется исполнительному органу клиенту до заключения договора. Экономический субъект должен письменно подтвердить согласие на условия аудита, предложенные аудиторской организацией. Если подтверждение получено, то условия письма остаются в силе в течение действия соглашения о проведении аудиторской проверки.

Если цель и масштаб аудита определены между сторонами в долгосрочном договоре, то письмо-обязательство может не составляться, либо его содержание должно представлять дополнительную информацию для экономического субъекта.

Письмо-обязательство должно содержать обязательные

указания:

1) По условиям аудиторской проверки:

-об объекте и цели аудиторской проверки, в частности о порядке аудита филиалов и подразделений экономического субъекта, дочерних компаний в случае их наличия;

-должно ли аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента включать заключение о достоверности бухгалтерской отчетности филиалов, подразделений и дочерних компаний;

-о законодательных актах и нормативных документах, на основании которых проводится аудит;

-о дополнительных вопросах, решаемых в ходе аудита.

2) По обязательствам аудиторской организации:

-о форме отчетности аудиторской организации по результатам проведенной работы;

-об ответственности аудиторской организации за оказываемые услуги;

-обязательство аудиторской организации по соблюдению коммерческой тайны;

-о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в связи с выборочным характером применяемых аудиторских процедур и несовершенством системы внутреннего контроля экономического субъекта.

3)По обязательствам экономического субъекта:

-об ответственности экономического субъекта и его исполнительного органа за полноту и достоверность представленной

58

документации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;

-об обеспечении свободного доступа к первичным документам и бухгалтерским регистрам, компьютерной базе данных и любой другой документации и информации, необходимой для проведения аудиторской проверки;

-о направлении экономическим субъектом по указанию аудиторской организации писем в адрес его дебиторов и кредиторов о подтверждении (неподтверждении) ими соответствующей задолженности;

-о неоказании давления на аудиторскую организацию в любой форме с целью изменения ее мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

4) Дополнительные условия:

-общие сведения об услугах аудиторской организации, квалификации ее персонала, крупных клиентах и др.;

-календарный план аудита и состав аудиторов;

-общая характеристика применяемых методов проверки;

-условия оплаты;

-предложение об использовании услуг других аудиторов и независимых экспертов;

-согласие экономических субъектов на использование результатов, полученных предыдущей аудиторской фирмой;

-описание ограничений ответственности аудиторской организации;

-рекомендации по целевому использованию аудиторского заключения;

-предложения по дальнейшему развитию договорных отношений.

Данный документ составляется в основном при первоначальном аудите. При повторном аудите письмо-обязательство направляется, когда:

-необходимо разъяснить цели и масштабы аудита, ответственность аудитора и клиента;

-изменен состав руководства и условия проверки;

-изменен профиль фирмы или масштаб ее деятельности;

-изменено законодательство, влияющее на содержание письма-обязательства.

59

После подписания письма-обязательства представителями фирмы-клиента аудиторская фирма продолжает планирование аудита. Составляется "Задание на планирование аудита", в котором определяются экономический субъект, сумма планируемых затрат на проверку, сумма фактических затрат на проведение предварительного планирования, выражается мнение ответственного по планированию.

5.3. Планирование аудита, его назначение и принципы

Назначение планирования состоит в следующем:

-разработке общего плана аудита с определением ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита;

-подготовке аудиторской программы с установлением объема, видов и последовательности проведения аудиторских процедур, достаточных для сбора аудиторских доказательств и формирования обоснованного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия.

Согласно правилу (стандарту) "Планирование аудита" планирование должно проводиться аудиторской организацией в соответствии с общими и частными принципами.

Общие принципы проведения аудита изложены в ФЗ "Об аудиторской деятельности". Частные принципы приведены в правиле (стандарте) "Планирование аудита". К ним относятся: комплексность, непрерывность, оптимальность планирования. "Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования – от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита".

Принцип непрерывности выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке планирования со сроками. Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что следует разработать несколько вариантов плана

изатем выбрать оптимальный.

Частные принципы реализуются на практике, если:

60