Лекция 17 (2 часа)

Тема 17. Основы калькулирования себестоимости продукции.

17.1 Сущность и назначение калькулирования. Виды калькуляций и способы

калькулирования.

17.2 Учет и распределение косвенных расходов.

17.3 Основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

17.1 Сущность и назначение калькулирования. Виды калькуляций и способы

калькулирования.

Учет и распределение расходов по видам продукции, работ, услуг (носителям затрат) - заключительный этап их группировки, при ко­торой учтенные по видам и местам формирования издержки соотно­сятся с объемом деятельности, ради которой они осуществлялись.

Калькуляция (лат. са/си/о - считаю) в первичном значении - ком­плекс затрат, калькулирование - процесс их исчисления. В действую­щей практике калькулuрованuе представляет собой систему расчетов, главная цель которых состоит в определении себестоимости единицы калькуляционной совокупности. В качестве последней могут рассмат­риваться отдельные виды готовой продукции, ее составные части, разновидности прио6ретаемых материальных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг. Данные калькуляций используют при оценке выполнения плана по себестоимости, в расчетах экономической эф­фективности инноваций, при определении величины затрат в незавер­шенном производстве и потерь от брака, в ценообразовании и контро­ле рентабельности.

С позиций управленческого учета калькулирование следует рас­сматривать как исчисление себестоимости материальных результатов деятельности организации и ее подразделений для целей управления производством, экономического обоснования цен, плановых показа­телей и проектных предложений. В широком смысле процесс кальку­лирования заключается в соизмерении затрат с совокупностью объек­тов калькулирования. К ним помимо продукции и ее составных частей относятся объем заготовленного сырья, материалов, топлива, полу­фабрикатов, хозяйственных предметов и инвентаря, количество вре­мени работы (человеко-часы, машино-часы), условные единицы (на­пример, машинокомплекты) и т.п. Особенностью группировки затрат по объектам калькуляции является их непосредственная зависимость от вида продукции и характера производства.

Калькуляции чаще всего составляют для исчисления себестоимос­ти изделий, услуг, видов работ или мероприятий. Однако круг объектов калькулирования значительно шире и должен включать, например, ме­роприятия технического прогресса (механизацию и автоматизацию процессов производства и управления, реконструкцию и модерниза­цию оборудования и т.д.), проекты инвестирования, социально-куль­турные мероприятия и т.п.

В общем виде следует различать калькуляцию себестоимости про­дукции (изделий, полезных ископаемых), калькуляцию мероприятий (процессов, работ) и калькуляцию цены. Калькуляция себестоимости и цены исчисляется на единицу продукции, калькуляция мероприя­тий - в расчете на совокупность соответствующих работ и издержек или на единицу их измерения. В калькуляцию цены входит расчет ве­личины прибыли на объект калькулирования.

В управленческом учете калькулирование представляет собой группировку издержек по их носителям.

В качестве объектов калькулирования - носителей затрат обычно выступают конечные продукты, работы и услуги, производство и реализация которых являются целью деятельности данного предприятия.

Продукция подразделяется на материальную и нематериальную (электро- и теплоэнергия, транспортные услуги, ремонт и т.п.), еди­ничную, массовую, серийную, сортовую. Соответственно этому разли­чают индивидуальные и групповые объекты калькулирования. В одну калькуляционную группу следует объединять однородные изделия и виды услуг, для производства которых требуются одни и те же или однородные материаJ1Ы и виды оборудования. Кроме выпуска готовой продукции и полуфабрикатов калькулироваться могут единицы изме­рения затраченного времени, трудоемкости, машиноемкости и т.д.

Разновидности калькуляций себестоимости продукции отраслей материального производства можно представить в виде следующей классификации.

1. В зависимости от времени составления:

а) до начала производства, изготовления, выпуска продукции:

- сметные (проектно-сметные) калькуляции;

- плановые калькуляции;

-нормативные калькуляции;

б) после завершения производства и продаж изделий, работ, услуг: отчетные, фактические калькуляции;

- трансфертные (внутренние) калькуляции.

2. В зависимости от полноты включения затрат в калькуляционные расчеты:

- калькуляции переменных (прямых) затрат;

- калькуляции цеховой себестоимости;

- калькуляции полной себестоимости предприятия-изготовителя;

- калькуляции консолидированной себестоимости продукции фирмы, компании, корпорации предприятий.

3. В зависимости от степени детализации калькуляционных расче­тов:

- кумулятивные (без детального раскрытия статей затрат) калькуляции;

- элективные (детально развернутые) калькуляции.

4. В зависимости от объекта калькулирования:

- калькуляции себестоимости изделий и полуфабрикатов;

- калькуляция себестоимости работ и услуг;

- параметрические калькуляции;

5. В зависимости от длительности периода охвата издержек:

- годовые калькуляции себестоимости продукции;

- квартальные калькуляции;

- ежемесячные калькуляции;

- оперативные (ежедневные, еженедельные) калькуляции себестоимости продукции.

Для управленческого учёта особое значение имеет классификация калькуляций в зависимости от времени их составления:

- предварительные (заданные) калькуляции

- проектные, сметные, проектно-сметные калькуляции

- плановые калькуляции

- нормативные калькуляции

- трансфертные (хозрасчётные) калькуляции

- кумулятивные калькуляции

- элективные калькуляции

Особое место в управленческом учёте занимают параметрические калькуляции.

С помощью итоговой (фактической) калькуляции исчисляют действительно имевшие место расходы на создание той или иной Продукции в течение отчетного периода, определяют фактическую рентабельность отдельных изделий и услуг. Если калькуляция составляется по данным чета всех затрат предприятия за определенный период, она считается конечной, если по данным о затратах только части мест издержек- промежуточной.

Калькуляции могут быть рассчитаны на базе всех затрат (прямых, пропорциональных и косвенных общих, как правило, постоянных) или только части затрат (прямых, пропорциональных, переменных). Система полной калькуляции предполагает отнесение косвенных затрат на виды продукции.

Калькуляция сокращённой себестоимости (маржинальная калькуляция) предназначена для исчисления ставки покрытия (маржи) по каждому изделию, услуге и по предприятию в целом. Для этого необходимо:

- в каждом месте затрат учесть прямые издержки по видам продукции;

- для каждого изделия исчислить прямые расходы в резерве мест затрат;

- определить ставки покрытия по каждому виду продукции как разницу между ценой продажи и прямыми затратами.

17.2 Учет и распределение косвенных расходов.

Основанием для распределения косвенных расходов может служить такая ценностная или количественная единица, увеличение или уменьшение которой пропорционально изменению соответствующих издержек.

Ими могут быть: количество израсходованного сырья, материалов, топлива; стоимость переработанного сырья и материалов; затраты на обработку без стоимости сырья и материалов; количество готовой продукции и полуфабрикатов; заработная плата производственных рабочих; рабочее время на изготовление продукции; машинное время на изготовление продукции; число работающих; величина потребленной энергии всех видов; площадь помещения и его объём; величина производственной мощности отдельных установок; комбинированные и условные величины, например тонно-километры, кило-номера пряжи и т.п.

При выборе и обосновании расчетной базы необходимо исходить из того, что в любом случае нельзя найти точного способа распределе­ния общей суммы косвенных комплексных расходов по видам продук­ции. Это вызывается главным образом двумя причинами. Во-первых, в состав себестоимости входят затраты прошлых и будущих отчетных периодов, которые непосредственно не связаны с реальными издерж­ками времени калькулирования и функционально от них не зависят. Во-вторых, слагаемые комплексных расходов определяются различны­ми переменными величинами, процесс их формирования является стохастичкским .

Известно, что в математической интерпретации стохастический процесс рассматривают как семейство величин x(t), зависящих от одного параметра. В большинстве случаев, в том числе и для издержек предприятия, t - время. Для возможных моментов времени t1, t2, ... tn , где n>О, стохастический процесс может быть охарактеризован совокуп­ностью совместных законов распределения для X(t1), X(t2)…Следова­тельно, распределение косвенных комплексных расходов пропорцио­нально одной базе никогда не дает безупречных результатов. Для по­вышения точности калькулирования нужно стремиться к тому, чтобы степень комплексности издержек была минимальной и каждое слагае­мое этих расходов распределялось пропорционально индивидуальной базе распределения.

Калькуляционные расчеты на базе анализа стохастических зависи­мостей реальны на практике лишь в условиях применения электрон­ных вычислительных машин. Такой анализ необходим при определе­нии степени комплексности отдельных статей расхода и обосновании базиса их распределения.

Содержание, полнота и точность калькулирования во многом оп­ределяются назначением и характером использования калькуляцион­ных расчетов. Проектно-сметные, технические, плановые, норматив­ные, отчетные и трансфертные калькуляции различаются не только по назначению, но и по степени приближения к реальным затратам. Все виды калькуляций, кроме отчетной и трансфертной, основываются на предполагаемых издержках и объеме выпуска продукции. Амплитуда их отклонений от фактической себестоимости может быть различной. Для проектно-сметных и технических калькуляций она, как правило, выше, чем для плановых и нормативных, что объясняется большей приближенностью проектно-сметных и технических расчетов. Основ­ное их назначение состоит в том, чтобы исчислить экономическую эффективность изготовления планируемых к выпуску изделий или предстоящего обновления эксплуатируемой техники. Из-за недоста­точной определенности конкретных условий производства большин­ство расчетных параметров для калькулирования себестоимости в этих случаях ориентировочны.

Плановые и нормативные калькуляции служат для контроля эко­номичности производства тех или иных видов продукции, являются своего рода эталоном затрат на их изготовление и реализацию. Они более детально и полно учитывают реальные условия производства и сбыта, основываются на конкретных технологических процессах, за­ранее установленных нормативах и сметах прямых и косвенных рас­ходов.

17.3 Основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Метод калькулирования включает совокупность приемов доку­ментирования и отражения затрат на производство, позволяющих контролировать затраты и определять фактическую себестоимости продукции.

Отечественные организации применяют попроцессный, попередельный, позаказный и нормативный методы калькулирования себестоимости продукции.

Попроцессный метод, также называемый простым, или однопередельным методом, применяется в производствах, вырабатывающих (добывающих) один или небольшое количество однородных видов продукции в одном технологическом переделе; при этом остатки неза­вершенного производства в которых незначительны (стабильны) либо отсутствуют. Попроцессный метод применяется в отраслях добы­вающей и энергетической промышленности, вспомогательных произ­водствах машиностроения. Особенностями попроцессного метода являются однородность и массовость добываемой или вырабатываемой продукции, что позволяет учитывать затраты на производство в целом, без подразделения на прямые и косвенные.

Условия производства организаций предполагают применение разных вариантов попроцессного метода. В отраслях с длительным циклом производства предусматривается распределение затрат между готовой продукцией и незавершенным производством. Учет затрат ведется по процессам; себестоимость, каждого процесса не кальку­лируется. Фактическую себестоимость определяют прямым расчетом. В установленные сроки про водится инвентаризация незавершенного производства по каждому процессу.

Организации, выпускающие несколько видов продукции, но име­ющие незначительный объем незавершенного производства (отсут­ствие незавершенного производства), учет затрат ведут по процессам. Обособленно учитываются затраты, относящиеся к определенному виду продукции. Общие затраты распределяются между видами продукции пропорционально установленной базе или коэффициентным способом.

В некоторых отраслях затраты суммируют по процессам, а затем распределяют на объем выпущенной продукции.

При попроцессном методе объекты учета затрат и калькулирова­ния совпадают и в себестоимость продукции затраты включаются пря­мым путем на основании первичных документов. Калькуляция состав­ляется по статьям или экономическим элементам затрат. Распределение косвенных расходов условным способом снижает достоверность каль­куляции, поэтому обоснование метода распределения является одной из составляющих учетной политики организации.

Попередельный метод калькулирования себестоимости продук­ции, работ, услуг применяется в массовых и крупносерийных произ­водствах, где технологический процесс включает несколько последова­тельных стадий (переделов), а также в производствах с комплексным использованием сырья. Затраты учитываются по видам продукции, статьям калькуляции и технологическим стадиям (переделам).

Передел - это совокупность технологических операций, которая предусматривает изготовление полуфабрикатов или выпуск готовой продукции. При попередельном методе затраты учитываются отдельно по каждому переделу и виду продукции. Объектом учета затрат явля­ется каждый передел; объектом калькулирования - полуфабрикаты или продукция каждого передела. Система формирования и учета за­трат на производство, оценка незавершенного производства определя­ются технологическим процессом. Прямые затраты распределяются по переделам и видам продукции непосредственно на основании пер­вичных документов. Общепроизводственные расходы учитываются по каждому переделу и ежемесячно распределяются косвенным путем в соответствии с установленной базой. Общехозяйственные расходы относятся на затраты последнего передела или также распределяются косвенным путем.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вы­рабатываемую продукцию различных сортов и марок приводят к услов­ному сорту при помощи коэффициентов.

Попередельный метод предусматривает возможность применения полуфабрикатного и бесполуфабрикатного вариантов учёта затрат на производство.

При бесполуфабрикатном варианте ведется оперативный учет движения полуфабрикатов в натуральном выражении. По каждому переделу учитываются только его собственные производственные рас­ходы без стоимости полуфабрикатов, полученных из других переделов. Себестоимость полуфабрикатов каждого передела не определяется, а рассчитывается себестоимость готовой продукции как совокупность затрат всех переделов.

Полуфабрикатный вариант предполагает калькулирование гото­вой продукции организации, а также полуфабрикатов собственного производства. В условиях полуфабрикатного варианта увеличивается число объектов учета затрат и калькулирования.

Позаказный метод учета затрат на производство применяют в обрабатывающей промышленности, при выполнении ремонтных и экспе­риментальных работ, изготовлении опытных образцов продукции.

Под заказом понимают изделие, серию одинаковых изделий, работы, услуги. При изготовлении изделий с длительным процессом производ­ства заказы выдают на отдельные узлы, и другие конструкции изделия. Все прямые затраты при позаказном методе, учитывают на сновании первичных документов в разрезе статей по отдельным производствен­ным заказам на выполнение определенных видов продукции, работ, услуг. Косвенные затраты учитывают по метам возникновения и на­значению и в себестоимость отдельных видов продукции включают в со­ответствии с установленной базой распределения.

Объектом учета затрат и объектом калькулирования является про­изводственный заказ. Фактическую себестоимость отдельных видов продукции определяют после закрытия заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной продукции. До выполнения зака­за все относящиеся к нему затраты учитывают как незавершенное про­изводство. В единичных производствах при изготовлении крупных изделий с длительным производственным циклом затраты учитывают не по изделию в целом, а по отдельным узлам и другим конструктив­ным элементам. В мелкосерийных производствах заказы открывают на количество изделий, планируемых к выпуску в течение месяца.

В случае определения себестоимости части выпущенной продук­ции при позаказном методе используют условную оценку готовой продукции.

Нормативный метод учета затрат на производство применяется в массовом и крупносерийном производствах с большой номенклату­рой продукции. Использование нормативного метода предполагает:

- наличие нормативных калькуляций по каждому изделию, состав­ляемых на основе действующих в организации текущих норм и смет;

- учет изменений норм для корректировки нормативной себе­стоимости;

- учет фактических затрат с подразделением на расходы в преде­лах норм и отклонения от норм;

- расчет фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы затрат по нормам, отклонений от норм и изменений норм затрат по каждой калькуляционной статье.

Нормативные калькуляции составляют на базе действующих (текущих) на начало месяца норм расхода материалов, трудовых и дру­гих затрат. Нормативные калькуляции могут составляться на изделие в целом и на отдельные детали и узлы.

При составлении нормативных калькуляций на отдельные детали и узлы в нормативную себестоимость включают только прямые затра­ты; если берется изделие в целом,- косвенные затраты.