4.2. Облік операцій на рахунках у банках

Підприємства зберігають свої грошові кошти на поточних рахунках в банках України на договірних засадах. Розрахунки здійснюються у безготівковій формах у порядку, визначеному нормативними актами Національного банку України. для відкриття поточних та поточних бюджетних рахунків підприємства подають установам банків такі документи:

1) заяву на відкриття рахунка встановленого зразка (взірця), за підписом керівника та головного бухгалтера підприємства;

2) копію документа про створення підприємства (засновницької угоди), засвідчену нотаріально;

3) копію свідоцтва про державну реєстрацію в органі державної виконавчої влади, іншому органі, уповноваженому здійснювати державну реєстрацію, засвідчену нотаріально чи органом, який видав свідоцтво про державну реєстрацію;

4) копію належним чином зареєстрованого статуту (положення), засвідчену нотаріально чи органом, який реєструє;

5) копію документа, що підтверджує взяття підприємства на податковий облік;

6) картку із зразками підписів осіб, яким відповідно до чинного законодавства чи установчих документів підприємства надано право розпорядження рахунком та підписання розрахункових документів (у картку включається також зразок відбитка печатки підприємства);

7) довідку про реєстрацію в органах Пенсійного фонду України.

Поточні рахунки закриваються в установах банку на підставі:

1. заяви власника рахунка;

2. рішення органу , на який законом покладено функції щодо ліквідації або реорганізації підприємства;

3. рішення суду або господарського суду про ліквідацію підприємства;

4. в інших випадках, передбачених чинним законодавством України чи договором між установою банку та власником рахунка.

За бажанням клієнта банки відкривають два поточні рахунки – за місцем реєстрації або в іншому банку за погодженням сторін.

У випадку коли банк, в якому відкрито рахунок підприємства, не має ліцензії НБУ на здійснення валютних операцій, а підприємству необхідно відкрити рахунок в іноземних валютах, то відкривається кореспондентський рахунок в банку, який таку ліцензію має.

Для зберігання грошових коштів і здійснення всіх видів розрахунків та касових операцій юридичні особи відкривають банківські рахунки на умовах, викладених в Інструкції „Про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті”, яка затверджена постановою Правління НБУ від 25 квітня 2001 р. № 368/5559, та в договорі між установою банку і власником рахунка.

У банківській практиці використовують різноманітні види рахунків:

- поточні в національній валюті;

- поточні в іноземній валюті”

- інші рахунки для організацій та установ, які не займаються виробничою, науково-дослідною та іншою комерційною діяльністю з метою отримання прибутку, мають основні й оборотні кошти та складають самостійний баланс (бюджетні організації, громадські фонди тощо);

- поточні бюджетні;

- позикові для зарахування наданих позик;

- депозитні для зарахування коштів підприємств на зберігання й отримання процентів від установ банку;

- рахунки для акумуляції коштів для виїзду за кордон, для лікування громадян;

- субрахунки для підприємств і організацій, які мають філії, представництва, відділи та інші відособлені підрозділи, виділені на самостійний баланс.

Поточні рахунки відкриваються підприємством усіх видів власності, а також відокремленим підрозділам для зберігання грошових коштів та здійснення усіх видів операцій за цими рахунками відповідно до чинного законодавства України.

Поточні бюджетні рахунки відкриваються підприємствам (їх відокремленим підрозділам), яким виділяються кошти за рахунок державного або місцевого бюджету для цільового їх використання.

Депозитні рахунки підприємства та їх відокремленим підрозділам відкриваються на підставі укладеного депозитного договору між власником рахунка та установою банку на визначений у договорі строк. Кошти на депозитні рахунки перераховуються з поточного рахунка і після закінчення строку зберігання повертаються на поточний рахунок.

Проценти за депозитними рахунками можуть перераховуватися на поточний рахунок відповідно до умов депозитного договору або зараховуватися на поповнення депозиту. Проведення розрахункових операцій та видача коштів готівкою з депозитного рахунка забороняється.

Рахунки для зберігання грошових коштів і здійснення усіх видів банківських операцій відкриваються у будь-яких банках України за вибором клієнта і за згодою цих банків.

У разі відкриття (закриття) або зміни номерів усіх видів рахунків (крім рахунків фізичних осіб та офіційних представництв) установа банку зобов’язана повідомити про це податковий орган за місцем реєстрації власника рахунка протягом трьох робочих днів із дня відкриття або закриття рахунка (включаючи день відкриття або закриття). Повідомлення про відкриття (закриття) чи зміну рахунка надсилається також до НБУ для включення до зведеного електронного реєстру власників рахунків.

До отримання повідомлення про взяття рахунків суб’єктів підприємницької діяльності на податковий облік на них здійснюються лише операції із зарахування коштів. Датою початку операцій за видатками з рахунків суб’єктів підприємницької діяльності в установі банку є дата реєстрації отримання банком зазначеного повідомлення.

У разі відкриття двох і більше поточних рахунків у національній валюті власник рахунка протягом трьох робочих днів з дня відкриття або закриття рахунка визначає один основний, на якому обліковуватиметься заборгованість, що списується (стягується) у безспірному порядку. І повідомляє номер цього рахунка податковому органу, в якому він обліковується як платник податків, за місцем реєстрації та банкам, у яких відкриті додаткові рахунки в національній та іноземній валютах.

Розрахунки між підприємствами здійснюються в безготівковому порядку шляхом списання коштів з рахунка одного підприємства і зарахування на рахунок іншого на основі документів, які подаються в банк. Розрахунки в межах країни здійснюються виключно у національній валюті України – гривні, копійки.

Кошти у валюті іноземних держав обліковуються окремо за кожною валютою з обов’язковим перерахунком на національну валюту, що обумовлено законами України про банки і банківську діяльність, зовнішньоекономічну діяльність, валютне регулювання , облік і звітність тощо.

Документування операцій із зарахування або списання коштів із рахунків у банках здійснюється за типовими формами розрахунків та документів.

Розрахункові документи – це складні за встановленою формою документи, що подаються до банку юридичними та фізичними особами і містять письмове доручення (чи вимогу) про перерахування певної суми грошей у безготівковій формі за отримані товари, роботи, послуги та різні платежі (до бюджету фондів та ін.).

Розрахункові документи повинні вміщувати такі реквізити:

• назву документа;

• номер документа, число, місяць, рік його виписки;

• назва платника й одержувача коштів, їх ідентифікаційні коди номери рахунків в установах банків;

• назви банків платника та одержувача, їх місцезнаходження та умовні номери за МФО (код банку);

• суму платежу цифрами та літерами;

• призначення платежу;

• на першому примірнику – відбиток печатки та підписи осіб платника або (та) одержувача коштів;

• підрозділи бюджетної класифікації та строк настання платежу (у разі перерахування коштів до бюджету);

• суму податку на додану вартість або напис „без податку на додану вартість”.

Якщо хоча б один із вищезазначених реквізитів не заповнений або заповнений неправильно, банк такий документ до виконання не приймає. Клієнт, виходячи зі своїх технічних можливостей, може подавати до банку розрахункові документи у паперовій формі або у вигляді електронних розрахункових документів (електронних повідомлень).

Паперові розрахункові документи, як правило, виписуються з використання технічних засобів або від руки під копірку у двох примірниках.

Банк платника приймає документи від клієнта протягом операційного дня, час якого регламентується режимом роботи банку. Розрахунки за документами, що надійшли до банку протягом операційного дня, здійснюються банком того ж дня. Розрахунки за документами, які надійшли після завершення операційного дня, банк здійснює наступного дня.

Юридичною підставою для входження клієнта в систему електронних платежів „клієнт-банк” й обробки його електронних документів є окремий договір між ним і банком.

Основними платіжними документами є:

• об’ява на внесення готівки;

• гроші та розрахункові чеки;

• платіжні доручення;

• платіжні вимоги-доручення;

• акредитиви;

• інші документи (авізо, ордери тощо).

Розрахунки дорученнями. Платіжне доручення – документ, який є письмово оформленим дорученням клієнта банку, що його обслуговує, на перерахування визначної суми коштів зі свого рахунка.

Доручення застосовуються в розрахунках за платежами товарного і нетоварного характеру.

Розрахунки дорученнями можуть здійснюватись:

• за фактично відвантажену продукцію (виконані роботи, надані послуги);

• в порядку попередньої оплати;

• для завершення розрахунків за актами звірки взаємної заборгованості підприємств;

• для перерахування підприємствами сум, які належать фізичним особам (заробітна плата, пенсії, грошові доходи тощо),на їх рахунки, відкриті в установах банків;

• в інших випадках за згодою сторін.

Доручення приймаються до виконання від платника протягом 10-ти календарних днів. День заповнення доручення не враховується.

1. Відвантаження продукції (виконання робіт, надання послуг) та отримання товару і рахунка-фактури на оплату покупцем. 2. Оплата товару платіжним дорученням (оформлення доручення і передача його в обслуговуючий банк).

3. Банк платника надсилає документи про перерахування коштів на рахунок у банк постачальника.

4. Банк постачальника зараховує відповідну грошову суму на рахунок постачальниками і повідомляє його випискою з рахунка.

Розрахунки вимогами-дорученнями. Платіжна вимога-доручення – це комбінований розрахунковий документ, який складається з двох частин:

• верхня – вимога постачальника (одержувача коштів) безпосередньо до покупця (платника) сплатити вартість поставленої йому за договором продукції (виконання робіт, наданих послуг);

• нижня – доручення платника своєму банку перераховувати з його рахунка суму постачальникові.

Вимога-доручення заповнюється одержувачем коштів і надсилається безпосередньо платникові. Доставку платіжних вимог-доручень може здійснювати банк одержувача через банк платника.

1. Постачальник відвантажує продукцію (виконує роботи, надає послуги), виписує вимогу-доручення і разом із товарно-транспортними документами, які передбачені угодою, надсилає платникові.

2. Платник, отримавши платіжну вимогу-доручення та інші документи, при згоді оплатити її заповнює нижню частину вимоги-доручення і здає її в обслуговуючий банк.

3. Банк платника перераховує кошти в банк постачальника в день їх списання.

4. Банк постачальника проводить зарахування коштів на рахунок свого клієнта у день їх надходження.

У разі згоди оплатити вимогу-доручення платника заповнює нижню частину цього розрахункового документа і здає його в банк, що його обслуговує.

Платіжні вимоги-доручення приймаються банками протягом двадцяти календарних днів із дня виписки. День заповнення вимоги-доручення не враховується.

Банк приймає до оплати вимоги-доручення в сумі, яка може бути сплачена за наявними коштами на рахунку платника.

У разі відмови сплатити вимогу-доручення про її мотиви платник повідомляє безпосередньо одержувача коштів у порядку і в строки зазначені в договорі.

Розрахунки чеками. Чек – це документ, що містить письмове розпорядження власника рахунка (чекодавця) установі банку (банку-емітенту), яка веде його рахунок, списати чекотримачеві зазначену в чеку суму коштів.

Чеки застосовуються для здійснення розрахунків у безготівковій формі між юридичними особами, а також фізичними та юридичними особами з метою скорочення розрахунків готівкою за отримані товари та надані послуги. Не дозволяються розрахунки чеками між фізичними особами.

При розрахунках чеками в економічні відносини між собою вступають такі об’єкти:

• чекодавець – юридична або фізична особа, яка здійснює оплату за допомогою чека та підписує його;

• чекотримач – підприємство, яке є одержувачем коштів за чеком;

• банк-емітент – банк, що видає чекову книжку (розрахунковий чек) підприємству або фізичній особі.

Потрібно зазначити, що у сфері безготівкових розрахунків використовуються розрахункові чеки. Чеки, які використовуються для одержання готівки з рахунків, відкритих у банках, називаються грошовими. Термін дії чекової книжки – один рік. За погодженням з установою банку термін дії невикористаної чекової книжки може бути продовжений.

Чек містить такі елементи:

• назву „розрахунковий чек”;

• назву власника чекової книжки та номер його рахунка;

• назву банку емітента і його номер МФО;

• ідентифікаційні коди чекодавця та чекотримача;

• назву чекотримача;

• доручення чекодавця банку-емітенту сплатити конкретну суму;

• призначення платежу;

• число, місяць, рік та місце складання чека;

• підписи чекодавця та відбиток печатки.

Чек на якому відсутній будь-який із зазначених реквізитів, вважається недійсним і повертається банкові чекодавця без виконання.

Чек із чекової пред’являється до виконання в банк чекотримача протягом десяти календарних днів (день виписки чека не враховується).

Для отримання чекової книжки підприємство подає до банку-емітента заяву в одному примірнику.

1. Платник подає до банку-емітента заяву для отримання чекової книжки, а також платіжне доручення на депонування коштів.

2. Банк-емітент депонує кошти на окремому аналітичному рахунку „Розрахунки чеками”.

2. платник на основі заяви отримує в своєму банку чекову книжку.

3. Платник, одержавши рахунок постачальника на товар або послуги, виписує і передає постачальникові чек.

4. Постачальник відвантажує покупцеві товар.

5. Постачальник здає в обслуговуючий банк чек разом із трьома примірниками реєстрів.

6. Банк чекотримача, перевіривши правильність складання реєстру і реквізитів чека та своєчасність пред’явлення його до оплати, приймає чек із реєстром та разом із другим і третім примірниками реєстру, інкасує чек до банку-емітента.

7. Банк-емітент списує суму чека з рахунка покупця, на якому вона була депонована.

8. Банк-емітент перераховує кошти на рахунок чекотримача.

9. Банк постачальника зараховує суму, вказану в чеку, на рахунок постачальника.

У заяві й талоні до неї чекодавець проставляє номер рахунка, з якого сплачуватимуться чеки.

Гарантована оплата чеків забезпечується депонуванням коштів на окремому рахунку „Розрахунки чеками”. Для цього разом із заявою на видачу чекової книжки в банк подається платіжне доручення на перерахування коштів на аналітичний рахунок „Розрахунки чеками”.

Розрахунки акредитивами. Акредитив – це форма рахунків, при якій банк-емітет за дорученням свого клієнта (заявника акредитива) зобов’язаний:

• виконати платежі третій особі (бенефіциару) за поставлені товари, виконані роботи й надані послуги;

• надати повноваження іншому (виконуючому) банкові здійснити цю оплату.

При розрахунках акредитивами виникають економічні відносини між чотирма суб’єктами:

• заявник акредитива – платник, який звернувся до банку, що його обслуговує, для відкриття акредитива;

• банк-емітет – банк платника, що відкриває акредитив своєму клієнтові;

• бенефіциар – юридична особа, на користь якої виставлений акредитив (продавець, виконавець робіт або послуг тощо);

• виконуючий банк – банк бенефіциара або інший банк, що за дорученням банку-емітета виконує акредитив.

Умови та порядок проведення акредитивної форми розрахунків передбачаються у договорі бенефіциара і заявника акредитива.

Кожний акредитив призначається для розрахунків тільки з одним бенефіциаром і не може бути переадресований. Для відкриття акредитива підприємство подає банку-емітентові заяву.

У випадку відкриття акредитива, депонованого у виконуючому банку, банк-емітент перераховує кошти платника на аналітичний рахунок „Розрахунки акредитивами.

Строк дії акредитива в банку емітенті встановлюється у межах 15-ти днів з дня відкриття, не враховуючи нормативного терміну проходження документів спеців’язком між банками.

Керівник установи банку-емітенту має право за поданням заявника акредитива у разі необхідності продовжити строк його дії на10 днів якщо це викликано зміною умов постачання та відвантаження продукції. Банк-емітент, у свою чергу, повідомляє про це виконуючий банк, а останній – бенефіциара

1. Між постачальником і платником укладається договір

2. Платник подає банку-емітентові заяву для відкриття акредитива.

3. Банк-емітент на підставі заяви перераховує кошти з рахунка платника на аналітичний рахунок „Розрахунки акредитивами”.

4. Банк-емітент повідомляє банк бенефіциара про відкриття акредитива.

5. Банк бенефіциара повідомляє його про відкриття й умови акредитива.

6. Бенефіциар відвантажує платнику товар, виконує роботи або послуги.

7. Бенефіциар подає необхідні документи, передбачені умовами акредитива, в обслуговуючий банк.

8. Банк бенефіциара надсилає спецзв’язок реєстр документів разом з іншими документами за акредитивом до банку-емітента.

9. Банк-емітент після перевірки виконання всіх умов акредитива на підставі реєстру документів списує кошти з аналітичного рахунка „Розрахунки акредитивами”.

10. Банк-емітент перераховує кошти на рахунок бенефіциара.

Дата зазначена в акредитиві, є останнім днем для оплати виконуючим банком документів за акредитивом.

Документи, які надходять в банк, є підставою для списання або зарахування коштів на поточні рахунки.

Банк обліковує рух грошових коштів клієнта й уся інформація про операції на рахунку зосереджена у відділенні обслуговуючого банку. Останній періодично повідомляє клієнта про стан рахунка, рух коштів і залишки на ньому за допомогою виписки (роздрукованої на принтері або надісланої електронним повідомленням).

Уповноважений представник підприємства (бухгалтер, касир) періодично отримує виписки банку з відповідними документами, на основі яких відбувалося зарахування або списання коштів із рахунків. Виписка банку має певні реквізити, частина яких кодується. Обов’язковими реквізитами виписки є:

• номер поточного рахунка клієнта;

• дата попередньої виписки;

• залишок коштів на початок дня;

• суми надходжень і списань;

• номери платіжних документів;

• банківські й ідентифікаційні реквізити платників:

• залишок (сольдо) коштів на кінець дня.

При обробці виписок треба пам’ятати що для банків їх клієнти є кредиторами, тобто банки виступають боржниками клієнтів, зараховуючи та зберігаючи їх гроші. Зараховані гроші від покупців на поточні рахунки банк кредитує поточні рахунки, а списуючи – дебетує.

У підприємств поточний рахунок є активним, тому при отримані грошей рахунок дебетується, а при витрачанні – кредитується. Таким чином, у виписці банку необхідно поміняти місцями обороти: дебетовий, показний у виписці, вважати кредитовим і навпаки (кредитовий оборот вважати дебетовим).

Отримані виписки банку перевіряються (підбираються виправдні документи, підраховуються обороти і сальдо) та обробляються (за кожною операцією визначаються кореспондуючі рахунки). Прикладені до виписки документи погашаються штампом із написом „ПОГАШЕНО”.

Якщо у виписці виявлено помилки, то бухгалтер зобов’язаний письмово повідомити банк про допущену помилку та її суму. В наступних виписках банк робить виправлення, що засвідчується печаткою, а бухгалтер – відповідну проводку на суму виправлень.

Виписка банку є основним зведеним документом для записів у регістри бухгалтерського обліку. Кореспондуючі рахунки у виписках вказується на полі навпроти кожної операції. Кореспонденція рахунків наведена у таблиці.

№ п-п	Зміст господарських операцій (фактів, подій)			Проводка
				Дебет	Кредит
1	2			3	4
Надходження грошей
1.	Надходження коштів від покупців: за реалізацію продукції, робіт і послуг; відшкодування транспортних витрат і вартості тари		311 311		361 361
2.	Отримано позики від дебіторів		311		377
3.	Надходження коштів які на початку місяця находилися „в дорозі”		311		333
4.	Повернуто невикористаний акредитив або його залишок		311		331
5.	Отримано кошти на цільове фінансування		311		48
6.	Отримано для фінансування науково дослідних робіт, соціальний захист громадян, які потерпіли від Чорнобильської катастрофи, допомогу на дітей тощо		311		48
7.	Зараховано кошти, внесені з каси підприємства		311		301
8.	Отримано від реалізації цінних паперів на фондовій біржі та на нефондованому ринку		311		712
9.	Отримано від реалізованої іноземної валюти		311		711
10.	Отримання в погашення дебіторської заборгованості, яка раніше була списана на збитки		311		719
11.	Отримано вклади (депозити) банків		311		35
12.	Отримано в результаті повернення авансу		311		371
13.	Надійшли суми для погашення претензій		311		374
14.	Отримано від дебіторів на погашення відшкодування завданих збитків		311		375
15.	Отримано від засновників, які раніше підписалися на акції		311		46
16.	Отримано від орендарів плату за оренду, за виконавчими листами		311		377
17.	Надходження від своїх підрозділів, виділених на окремі баланси		311		683
18	Зараховано пені, штрафи, неустойки		311		715
19.	Надійшло в рахунок майбутніх періодів (оренда, квартирна плата, комунальні послуги)		311		69
20.	Надійшла спонсорська допомога від організацій та осіб		311		745
21.	Отримано позики банку: довгострокову; короткострокову		311 311		501 601
. списання грошей
22.	Перераховано постачальникам за основні засоби, нематеріальні активи	631				311
23.	Перераховано інвестиції (грошові кошти) на території України	141-143				311
24	Перераховано підрядникам кошти на фінансування капітального будівництва для власних потреб	151				311
25	Перераховано за придбане устаткування, будівельні матеріали	631				311
26	Перераховано аванс за проектні роботи, послуги	371				311
27	Перераховано за інформаційні послуги	377				311
28	Перераховано митний збір	377				311
29	Перераховано постачальникам за придбані запаси (матеріали, тару, паливо, запасні частини, малоцінні та швидкозношувані предмети тощо)	631				311
30	Перераховано транспортним організаціям за перевезення вантажів	631				311
31	Видано на заробітну плату, премії, відрядження та ін.	301				311
32	Оплачено проценти за оренду	684				311
33	Погашено позики банка: Довгострокові Короткострокові	50 60				311 311
34	Оплачено за придбані акції інших підприємств	142				311
35	Перераховано аванси постачальникам за матеріали	681				311
36	Погашення довгострокового векселя	511				311
37	Погашення (викуп) облігацій	521				311
38	Погашено заборгованість із довгострокової оренди	53				311
39	Оплачено короткострокові векселі	621				311
40	Сплачено податок на додану вартість	641				311
41	Перераховано до бюджету суми недоїмки, пені та фінансової санації	641				311
42	Оплачено адміністративні штрафи	685				311
43	Перераховано до бюджету прибутковий податок	641				311
44	Перераховано у Пенсійний фонд	651				311
45	Перераховано збір на соціальне страхування	652				311
46	Перераховано збір до фонду зайнятості	653				311
47	Оплачено за розрахунково-касове обслуговування	92				311
48	Перераховано орендну плату орендодавцю	685				311
49	Перерахування засновникам дивідендів	671				311
50	Перераховано в погашення кредиторської заборгованості	68				311
51	Оплачено витрати, пов’язані зі збутом продукції	93				311
52	Оплачено за рахунок коштів цільового фінансування	48				311

Синтетичний та аналітичний облік операцій в національній валюті на поточних рахунках ведеться на рахунку 311 „ Поточні рахунки в національній валюті” в журналі 1 розділ ІІІ за кредитом рахунка 31 та у відомості 1.2 розділ ІV (записи робляться подібно до касових операцій наведених у таблиці.

Для відображення операцій, здійснених в іноземній валюті, використовується журнал 1 і відомості до нього, які заповнюються у валюті здійснення операції. Для кожної іноземної валюти ведеться журнал 1 і відповідно до нього, в яких зазначається назва іноземної валюти. Аналітичний облік в іноземній валюті ведеться у гривнях і одночасно, у тій валюті, в якій здійснюється операція.

Записи журналу 1 і відомості можуть здійснюватися за 2-3 дні в хронологічному порядку на основі нагромаджу вальних допоміжних відомостей із наступним перенесенням підсумків оборотів до журналу 1 і відомостей.

Облік операцій на валютних рахунках

Облік операцій на валютних рахунках в банках регламентується декретами Кабінету Міністрів України, правилами НБУ та положеннями Міністерства фінансів України.

Для обліку грошових коштів використовуються такі субрахунки:

• 312-1 „Валютний рахунок в країні”;

• 312-2 „Валютний рахунок за рубежем”;

• 312-3 „ Транзитний валютний рахунок”.

Аналітичні рахунки відкриваються з такою установкою, щоби можна було забезпечити дані про залишки і рух коштів за кожною валютою окремо (валютні рахунки в доларах США, англійських фунтах стерлінгів, індійських рупіях, китайських юанях, євро тощо). Записи на рахунку 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” здійснюється на підставі виписок банку та доданих до них розрахунково-платіжних документів:

• технічної документації – паспортів на машини й устаткування, інструкцій з монтажу;

• товарно-супровідної документації – сертифікатів якості, пакувальних листів, комплектуючих відомостей;

• транспортної, експедиторської та страхової документації – залізничних накладних, коносаментів, накладних повітряного, морського, авіаційного та автомобільного транспорту, страхових полісів;

• складської документації – приймальних актів порту, докових розписок про приймання товарів тощо;

• митної документації – вантажних митних декларацій, довідок про сплату мита і зборів, податку на додану вартість;

• розрахункової документації – рахунків-фактур, розрахункових специфікацій, перевідних векселів; банківської документації – доручення на оплату, відкриття акредитивів, чекових книжок тощо.

При обробці первинних документів необхідно їх вартісні показники, що наведені в іноземній валюті, перерахувати в національну валюту України за курсом Національного банку України на дату здійснення операцій (виписки доручення на перерахування коштів іноземному партнеру, виписка прибуткових чи видаткових касових ордерів, митного оформлення експортно імпортних операцій та ін.).

У регістрах бухгалтерського обліку записи робляться одночасно в іноземній валюті та у гривнях (у чисельнику зазначається іноземна валюта, а в знаменнику – гривні за курсом на день здійснення операції).

Дата перерахунку іноземної валюти у гривні залежить від змісту операції:

• реалізація продукції і товарів іноземному партнеру – дата митного оформлення;

• імпорт сировини, матеріалів, робіт і послуг – дата митного оформлення;

• банківські операції – дата зарахування чи списання іноземної валюти;

• касові операції – дата оприбуткування чи видачі грошей;

• погашення заборгованості, виданої під звіт – дата затвердження авансового звіту;

• формування статутного фонду – дата установчого договору;

• складання бухгалтерського звіту – останній курс котирування у звітному періоді.

Коливання курсу іноземних валют по відношенню до гривні виключають курсові різниці, які потрібно відображати в обліку за всіма активами і пасивами балансу.

Курсові різниці виникають й обліковуються у випадках зміни курсу валют у період між:

• відвантаженням продукції та отримання платежу;

• отримання запасів і датою погашення заборгованості постачальнику;

• отримання позик та їх погашенням;

• отримання векселя та його оплатою;

• видачею коштів на відрядження та отримання авансового звіту;

• оцінкою окремих видів отриманого майна на дату реєстрації в обліку та оцінкою на дату складання балансу.

Якщо курс гривні змінився, то виникають курсові різниці, які обліковуються у складі операційної діяльності підприємства і відображаються записом у дебет рахунка 945 „Витрати від операційної курсової різниці” з кредиту різних рахунків (при зниженні курсу), або у кредит рахунка 714 „Доходи від операційної курсової різниці” (при зростанні курсу).

Облік курсових різниць здійснюється відповідно до положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 „Вплив змін валютних курсів”, який набрав чинності з 1 січня 2001р.

Якщо при експорті товарів першою подією було отримання передоплати, то будують зроблені записи:

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” (надійшло в порядку передоплати S 1000 по 5 грн. за 1 долар = 5000 грн.);

К 681 „Рахунки з авансів отриманих”.

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” (не курсову різницю на дату складання балансу при курсі 5,5 грн. за 1 долар (5- 5,5) х 1000 = 500 грн.);

К 714 „Дохід від операційної курсової різниці”.

На суму відвантаження продукції (5000грн.) робиться такий запис:

Д 681 „Розрахунку з авансів отриманих”;

К 702 „Доход від реалізації товарів”.

Якщо першою подією є відображення товарів, то проводки будуть такими:

1. Відвантаження товару на експорт за курсом гривні на дату відвантаження (S 1000 х 5 грн.):

Д 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”;

К 702 „Доход від реалізації товарів”.

2. Відображення курсової різниці при перерахунку валюти на дату балансу (курс гривні 5,5 грн. за один долар) (5,5 – 5,0) х 1000 = 500 грн.:

Д 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”;

К 714 „Доход від операційної курсової різниці”.

3. отримано оплату за раніше відвантажені товари (курс гривні складав 5,8 грн. за 1 долар. Отже, 5,8 х 1000 = 5800 грн.):

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті”;

К 362 „розрахунки з іноземними покупцями”.

4. Відображено курсову різницю, що виникла у зв’язку зі зміною валютного курсу на дату отримання грошей (5,5 – 5,8) х 1000 = 300 грн.:

Д 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”;

К 714 „Доходи від операційної курсової різниці”.

При імпорті товарів операції відображаються записами:

1.Оприбутковані імпортні товари за курсом 5 грн. за 1 долар (5 грн. х S 1000 ) = 5000 грн.:

Д 281 „Товари на складі”:

К 632 „Розрахунки з іноземними постачальниками”.

2. відображено курсову різницю, що виникла у зв’язку з перерахунком валюти на дату балансу (при курсі валют 5,5 грн. за 1 долар. Отже , (5,0 – 5,5) х 1000 = 500грн.):

Д 945 „Витрати від операційної курсової різниці”;

К 632 „Розрахунки з іноземними постачальниками”.

3. Перераховано гроші за товар за курсом 5,8 грн. за 1 долар (5,8 х 1000 = 5800грн.):

Д 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”;

К 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті”.

4. Відображено курсову різницю, яка виникла у зв’язку із зміною курсу валют на дату оплати (5,5 – 5,8) х 1000 = 3000 грн.

Д 945 „Витрати від операційної курсової різниці”;

К 632 „Розрахунки з іноземними постачальниками”.

Крім курсових різниць, у підприємства можуть виникнути різниці при придбанні або продажу іноземної валюти, якщо фактично списуються суми за курсом валют, які відрізняються від офіційно встановленого курсу Національного банку.

При купівлі валюти складаються записи:

1. На загальну вартість закупки валюти орієнтовно перераховується банку – 58300 грн.

Д 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті”:

К 311 „Поточні рахунки в національній валюті” – 58300грн.

2. Нараховано пенсійний збір – 570 грн.:

Д 92 „Адміністративні витрати”;

К 651 „Розрахунки із пенсійного страхування” -570 грн.

3. Перераховано суму пенсійного збору – 570 грн.:

Д 651 „Розрахунки з пенсійного страхування” -570 грн.;

К 311 „ Поточні рахунки в національній валюті”.

4. Нараховано суму комісійної винагороди банку -1140 грн.:

Д 92 „Адміністративні витрати”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” – 1140 грн.

5. Перераховано банку за послуги з придбання валюти -1140 грн.:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті” – 1140 грн.

6. Зараховано на поточний рахунок в іноземній валюті за курсом 5,5 грн. за 1 долар, що становить 55000 грн.:

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” – 55000 грн.;

К 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті”.

7. Відображенно різницю між курсом купівлі та валютним курсом 2000 грн. (57000 – 55000):

Д 949 „Інші витрати операційної діяльності” – 2000 грн.;

К 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті”.

8. Повернуто банком суму невикористаних коштів (58300 – 58140 = 160 грн.):

Д 311 „Поточні рахунки в національній валюті” – 160 грн.;

К 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті”.

При продажу валюти складаються записи:

1. На суму списаної на продаж іноземної валюти за курсом, що діяв на момент здійснення операції (5,4 грн. за 1 долар, реалізовано S 2000) (5,4 х 2000 = 10800 грн.):

Д 334 „Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”;

К 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” – 10800 грн.

2.Доход від реалізації іноземної валюти за курсом 5,6 грн. за 1 долар (5,6 х 2000 = 11200 грн.):

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 711 „Доход від реалізації іноземної валюти” – 11200 грн.

3. Нараховано винагороду банку (2% х 11200 / 100 = 224 грн.):

Д 942 „Собівартість реалізації іноземної валюти”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” – 224 грн.

4. Зараховано на поточні рахунки за реалізовану іноземну валюту за мінусом комісійної винагороди (11200 – 224 = 10976 грн.):

Д 311 „Поточні рахунки в національній валюті”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” – 10976 грн.

5. Відображено різницю між курсом валют на дату списання та дату продажу (офіційний курс 5,5 грн. за 1 долар) ((5,4 – 5,6) х 2000 = 400 грн.):

Д 334 „Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”;

К 714 „Доход від операційної курсової різниці” – 400 грн.

6. списано собівартість проданої валюти (5,45 за 1 долар х 2000 = 10900 грн.):

Д 942 „Собівартість реалізації іноземної валюти” – 10900 грн.;

К 334 „Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”.

7. Визначено фінансовий результат від реалізації валюти порівнянням доходів та витрат:

Д 711; К 79 – 11200 грн. (операція 2),

Д 79; К 942 – 224 грн. (операція 3),

Д 79; К 942 – 10900 грн. (операція 6),

Д 714; К 79 – 400 грн. (операція 5).

Різниця між оборотами рахунка 79 показує результат, який оформлюється записом:

Д 79; К 44 – на суму 476 грн.

Рахунок 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті” кореспондує з тими ж рахунками, що й поточні рахунки в національній валюті.

Облік ведеться в журналі 1 та відомості 1.2 й аналітичних даних до цього рахунка. Основою для записів у регістри синтетичного й аналітичного обліку є оброблені виписки банку, в яких за кожною господарською операцією визначається кореспондуючий рахунок. Аналітичний облік ведеться за кожною з валют на окремому аркуші відомості 1.2.

ОБЛІК ІНШИХ ГРОШОВИХ КОШТІВ

Одним з об’єктів фінансового обліку є інші грошові кошти. Їх особливість вважається те, що вони не можуть бути використані в якості засобів платежу, а виконують роль грошових документів вузького і спеціального призначення. До них належать поштові марки, марки гербового збору, акцизні марки, оплачені проїзні документи на метро, автобус, тролейбус, трамвай, оплачені путівки в санаторно-курортні заклади, будинки відпочинку, лотерейні білети, трудові книжки та інші документи, а також гроші які знаходяться в дорозі (здані у відділення поштового зв’язку, ощадного банку для зарахування на поточні рахунки в банках).

Для обліку операцій, які відображають рух та наявність вказаних коштів, призначений рахунок 33 „Інші грошові кошти”, котрий має такі субрахунки:

- 331 „Грошові документи в національній валюті”;

- 332 „Грошові документи в іноземній валюті”;

- 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті”;

-334 „Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”.

Основні операції, що характеризують рух коштів на рахунку 33 „Інші кошти”.

Дані про рух інших грошових коштів відображаються в журналі 1 в дебет рахунка 33 „Інші кошти” з кредиту різних рахунків, розділі VІ та VІІ – аналітичні дані до субрахунків 333 „Грошові кошти в дорозі в національній валюті” і 334 „Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”.

Необхідно визначити, що для менеджменту цінними є дані розділу VІІ – аналітичні дані до рахунків 30 „Каса”, 31 „Рахунки в банках” та 33 „Інші кошти”, які наводяться в розрізі субрахунків за такими показниками: надходження за місяць (від операційної діяльності, в тому числі нереалізовані курсові різниці інвестиційної та фінансової діяльності), надходження з початку року, витрачання за місяць та з початку року.

Аналіз даних руху грошових та інших коштів дає можливість деталізувати зведені дані за джерелами їх надходження й витрачання, структуру й зміни у витрачанні грошей, їх вплив на ефективність господарювання.

Гроші є найбільш мобільним і цінним ресурсом підприємства, тому аналіз їх руху і динаміки дозволяє виявити резерви раціонального використання, нові тенденції, зміни джерел надходження та напрямів витрачання, маневрувати коштами з найбільшою ефективністю.

Операції з надходження і списання інших грошових коштів

№ п/п	Зміст господарських операцій (фактів, подій)	Проводка
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1.	Надходження банківського кредиту, оформленого у вигляді строкових зобов’язань для проведення розрахунків чеками, акредитивами та іншими грошовими документами	331	501
2.	Надходження від небанківських кредитних установ зобов’язань, чеків тощо	331	505
3.	Отримання банківського кредиту для проведення міжнародних розрахунків (чеків, акредитивів тощо)	332	502
4	Отримання від банківських кредитних установ зобов’язань, чеків та інших документів в іноземній валюті	332	506

5.	Погашено заборгованість із фінансової оренди для зарахування грошових коштів у національній валюті	333	16
6.	Погашено заборгованість із фінансової оренди для зарахування грошових коштів в іноземній валюті	334	16
7.	Виставлено акредитивів у відділені банку, що обслуговує постачальника: а) за рахунок власних коштів; б) за рахунок короткотермінових позик	331 331	311 601
8.	Отримано в банку розрахункову чекову книжку	331	311
9.	Оплачено постачальнику за рахунок виставленого акредитива	63	331
10.	Оплачено чеком за перевезення продукції, що відшкодовано покупцем	36	331
11.	Оплачено чеком за доставку запасів, М Ш П	20,22	331
12.	Зараховано невикористаний залишок акредитива	311	331
13.	Погашено кредит за рахунок залишку акредитива	601	331
14	Зараховано кошти, що знаходились у дорозі: а) в національній валюті; б) в іноземній валюті.	311 311	333 334
15	Викуплено власні акції в акціонерів	331	301
16.	Надійшли путівки санаторно-курортних установ	331	311
17.	Видано санаторно-курортні путівки працівникам: а) за рахунок підприємства; б) за рахунок працівників.	949 301	331 331
18	Анульовані викуплені підприємством власні акції	40	331
19	Зараховано на валютний рахунок іноземну валюту (S 1000), придбану за гривні (курс НБУ на час придбання 5,5 грн. за 1 долар США, курс купівлі – 5,6 грн.) на 5500 грн.	312	333
20.	Курсова різниця між курсом купівлі та валютним курсом на момент зарахування валюти – 100 грн.	949	333

ОБЛІК ЦІННИХ ПАПЕРІВ

Дедалі вагомішим елементом економіки країни стають цінні папери. Формування ринку цінних паперів пов’язується з позиковим капіталом, коли здійснюється емісія та купівля-продаж цінних паперів. Через ринок цінних паперів (банки, фондова біржа, спеціальні біржові кредитні установи) акумулюються грошові нагромаджування юридичних і фізичних осіб, які спрямовуються на інвестування в економіку. З іншого боку, грошовий капітал чи майно, що надається в позику, захистити заощадження від втрат унаслідок інфляції, зберегти капітал й отримати доход у вигляді від позики. Якщо підприємство має тимчасово вільні грошові кошти, то економічно доцільно вкладати їх у цінні папери, які іноді можуть принести власнику доход у більшому розмірі, ніж його операційна діяльність.

Бухгалтеру необхідні знання, які пов’язані з класифікацією, придбанням, продажем цінних паперів і відображенням доходу.

Цінний папір – це грошовий документ, який засвідчує право володіння або відносини між юридичною особою, що його випустила, та власником , що його викупив.

В Україні можуть випускатися й обертатися на ринку такі види цінних паперів:

1) акції;

2) облігації внутрішніх державних і місцевих позик;

3) облігації підприємств;

4) казначейські зобов’язання держави;

5) ощадні сертифікати;

6) векселі;

7) приватизаційні папери;

8)національні лотереї.

Також можуть знаходитися в обігу похідні цінних паперів (форвардні та ф’ючерсні контракти, опціони тощо), цінні папери іноземних інвесторів, які допущені до обігу на території України. випуском цінних паперів займається емітент – юридична особа яка від свого імені продає цінні папери і виконує обов’язки, що випливають з умов їх випуску. Емітент повинен виконувати всі зобов’язання, що виникають у зв’язку з випуском цінних паперів, в строки і в порядку, які передбачені ЗУ „Про цінні папери та фондову біржу” та іншими нормативними документами.

За видами сплати доходу цінні папери можна поділити на дві категорії:

- цінні папери з визначеним прибутком, які дають процентний доход (купонні цінні папери) або не дають (цінні папери з нульовим купоном). Процентна ставка за цінними паперами може бути постійною або індексованою на показник інфляції;

- цінні папери з невизначним прибутком, до яких належать акції та папери, які засвідчують право на акції. До цієї категорії також належать інші цінні папери з невизначеним прибутком, які не відповідають характеристиці, визначеній першим підпунктом.

За формою випуску цінні папери поділяють на: - цінні папери в паперовій (документальній) формі;

- цінні папери у вигляді електронних записів на ДЕПО-рахунках (без документальна форма).

Випуск облігацій підприємств для формування і поповнення статутного фонду емітентів, а також для покриття збитків, пов’язаних із їх господарською діяльністю, не допускається. Облігації усіх видів громадяни отримують лише за рахунок їх особистих коштів. Доход від облігацій усіх видів виплачується відповідно до умов їх виписку. Доход від облігацій цільових позик (безпроцентних) не виплачується. Власникові такої облігації надається право на придбання відповідних товарів або послуг, під які випущено позики.

З облігацій підприємств доходи виплачуються за рахунок коштів, що залишаються після розрахунків з бюджетом і сплати інших обов’язкових платежів. Порядок викупу облігацій усіх видів, крім цільових, визначається при їх випуску.

Бланки акцій та облігацій підприємства зберігаються й обліковуються як бланки сурової звітності. На всі бланки цінних паперів складаються списки, в яких вказується вид цінних паперів, номер, серія, номінальна вартість і строк погашення. При погашенні цінних паперів у списку роблять відмітку про дату виписки банку або іншого документа, на основі якого оприбутковано гроші. Якщо придбані цінні папери здаються в банк на зберігання, то у регістрах аналітичного обліку роблять посилання на документ, одержаний від банку.

Облік акції

Акція – цінний папір без визначеного терміну обігу, засвідчує певну участь його власника у статутному капіталі акціонерного товариства. Акція дає право на участь в управлінні товариством, одержання частини прибутку у вигляді дивідендів, на участь у розподілі майна при ліквідації акціонерного товариства.

Акції можуть бути іменними та на пред’явника, привілейовані чи прості.

Власники привілейованих акцій мають переважне право на отримання дивідендів та розподіл майна акціонерного товариства при його ліквідації, але не мають права брати участь в управлінні товариством.

Привілейовані акції можуть випускатися з фіксованими (у % до номінальної вартості) щорічно виплачуваними дивідендами. Якщо акціонер із будь-яких причин хоче позбутися своїх акцій, то може повернути їх товариству за плату або продати на ринку цінних паперів. На акції вказується її номінальна вартість, а при продажу визначається її курс – продажна вартість.

Випускаються також акції трудового колективу, які є іменними емітованими підприємством (організацією, установою) для поширення лише серед членів трудового колективу. Такі акції не змінюють організаційної форми та форми власності. За своєю суттю вони подібні до облігацій і служить засобом залучення додаткового капіталу.

Випуск (емісія) акцій здійснюється акціонерним товариством у розмірі його статутного капіталу або у розмірі вартості приватизованого підприємства (переведення його на акціонерне товариство). Додаткова емісія акцій можлива, якщо всі раніше випущені акції повністю оплачені не нижче їх номінальної вартості.

Реєстрація випуску акцій відкритим акціонерним товариством у процесі приватизації здійснюється державною комісією з цінних паперів ринку(при випуску акцій на суму більшу від 21,5 млн. грн..) або територіальними відділами цієї комісії (при випуску акцій на суму меншу від 21,5 млн. грн.).

Державна комісія з цінних паперів і фондового ринку розробила „Положення про придбання, реалізацію та анулювання акціонерним товариством власних акцій” від 19.04 2000 р. № 42, яким передбачено, що здійснити викуп власних акцій до повної оплати всіх раніше випущених акцій товариство не має права. Загальні збори товариства можуть прийняти рішення про придбання власних акцій, але для цього треба повідомити акціонерів про таке рішення, прийняття пропозицій про умови реалізації акцій, укладення угоди цивільно-правового характеру з придбання товариством власних акцій та її виконання.

Придбання акцій здійснюється товариством тільки за рахунок сум, що перевищують розмір статутного капіталу, а термін оплати визначається загальними зборами товариства.

При продажу вартість цінних паперів визначається за їх справедливою вартістю (поточна ринкова вартість на фондовому ринку) або за експертною оцінкою, якщо поточна ринкова вартість не встановлена.

Витрати на емісію акцій підприємства (замовлення у встановленому порядку бланків, комісійна винагорода, підписка на акції та ін.) здійснюються за рахунок емітента складання проводки:

Д 952 „Інші фінансові витрати”;

К 31 „Рахунки в банках”.

На суму емісії акцій при створенні акціонерного товариства та оголошену підписку на акції (номінальна вартість):

Д 46 „Неоплачений капітал”;

К 40 „Статутний капітал” (не більше вартості статутного капіталу).

Після закінчення підписки на акції отриманий емісійний доход відображається:

Д 46 „Неоплачений капітал”;

К 421 „Емісійний доход”

Оприбуткування коштів з погашення підписки на акції іншим майном акціонерів:

Д 30 „Каса”;

Д 31 „Рахунки в банках”;

Д 20 „Виробничі запаси”;

Д 12 „Нематеріальні активи”;

Д 10 „Основні засоби”;

К 46 „Неоплачений капітал”.

Викуплено акції як за номінальною вартістю, так і за ринковою (нижчою чи вищою від номінальної):

Д 451 „Вилучені акції”;

К 30 „Каса та 31 „Рахунки в банках”.

Анульовано акції, які викуплені товариством:

Д 40 „Статутний капітал” (на номінальну вартість акцій);

Д 421 „Емісійний доход” (продано акції за ціною нижчою від номінальної);

К 451 „Вилучені акції”.

Нарахування дивідендів здійснюється два рази на рік за рахунок прибутку. Дивіденд акціонера розраховується за формулою:

Д = Ан х Дс х К х Т / 100 х 365,

де Д – сума дивідендів;

Ан – номінальна вартість акцій (грн..);

Дс - дивідендна ставка (%);

К - кількість акцій (шт..);

Т - термін володіння акціями (дні).

Нарахування дивідендів відображається в обліку:

Д 443 „Прибуток, використаний у звітному періоді”;

К 67 „Розрахунки з учасниками”.

Підприємство – емітент після прийняття рішення про нарахування дивідендів акціонерам повинно нарахувати й утримати податок у розмірі 30% від загальної суми дивідендів.

Із суми дивідендів не утримується прибутковий податок і не робляться відрахування на соціальні заходи.

Облік облігацій

Цінні папери які засвідчують внесення певних коштів і підтверджують зобов’язання емітента відшкодовувати пред’явнику номінальну вартість цього паперу в указаній в ньому термін із виплатою фіксованого процента, називаються облігаціями.

Облігації можуть випускатися державою (державна позика), підприємствами, організаціями, установами або їх об’єднаннями з метою залучення коштів. Облігації є однією з форм кредитування емітентів покупцями цінних паперів.

Акціонерні товариства можуть випускати облігації на суму, що не повинна перевищувати 25% статутного капіталу.

Операції щодо обліку облігацій власної емісії в бухгалтерському обліку відображаються так:

Господарські операції з обліку облігацій власної емісії

№ п/п	Зміст господарських операцій (фактів, подій)	Проводка
		Дебет	Кредит
1. довгострокові (термін обігу – більше 1-го року)
1.	Випущені облігації з дисконтом: - на продажну вартість випущених облігацій (/ номінальна вартість – дисконт/ помножити на кількість облігацій); - на загальну вартість дисконту (розмір дисконту, помножений на кількість облігацій)	301, 311 523	521 521
2.	Нараховані проценти на облігації з дисконтом	952	684
3.	Відображено списання (амортизація) дисконту (одночасно з нарахуванням процентів)	952	523
4.	Сплачені проценти за облігаціями з дисконтом	684	301, 311
5.	Випущені облігації з премією: - на номінальну вартість випущених облігацій (номінальна вартість, помножена на їх кількість) - на загальну вартість премії (розмір премії, помножений на кількість облігацій)	301, 311 301, 311	521 522
6.	Нараховані проценти на облігації з премією: - за рахунок амортизації премії; - за рахунок фінансових витрат періоду	522 952	684 684
7.	Сплачені проценти за облігаціями з премією	684	301, 311
8	Погашені облігації за номінальною вартістю (після повної амортизації премії або дисконту)	521	301, 311
2. короткострокові (термін обігу - менше року)
1.	Випущені облігації з премією: - на номінальну вартість облігацій; - на вартість премії	301, 311 301, 311	685 733
2.	Нараховано проценти за облігаціями з премією	952	684
3.	Погашено проценти за облігаціями	684	301, 311
4.	Погашено короткострокові облігації з премією	685	301, 311
5.	Випущено облігації з дисконтом: - на продажну вартість облігацій; - на суму дисконту	301, 311 952	685 685
6.	Погашено облігації з дисконтом	685	301, 311

Облік ощадних сертифікатів

Зручною формою зберігання вільних коштів є депонування грошей на ощадних сертифікатах, які обігові не підлягають, а їх продаж (відчуження) іншим особам є недійсним. Доход виплачується власнику ощадного сертифіката після його пред’явлення банку-емітенту. Якщо власник вимагає повернення коштів раніше за вказаний в ощадному сертифікаті термін, то йому виплачується нижчий процент, ніж той, що визначений під час оформлення депозиту.

Ощадний сертифікат – це письмове свідоцтво банку-емітенту про депонування грошових коштів, яке засвідчує право вкладника чи його правонаступника на одержання після закінчення встановленого терміну суми депозиту і процентів за ним.

Ощадні сертифікати видаються строкові (під договірний процент на визначний строк) або до запитання, імені та на пред’явника.

Іменні сертифікати обігу не підлягають, а їх продаж (відчуження) іншим особам є недійсним.

Ощадні сертифікати повинні мати такі реквізити:

• найменування цінного паперу – „ощадний сертифікат”;

• найменування банку, що випустив сертифікат та його місцезнаходження;

• порядковий номер сертифіката;

• дата випуску;

• сума депозиту;

• строк вилучення вкладу (для строкового сертифіката);

• найменування або ім’я тримача сертифіката (для іменного сертифіката);

• підпис керівника банку або іншої уповноваженої особи;

• печатка банку.

Доход за ощадними сертифікатами виплачується при пред’явленні їх до оплати в банк, що їх випустив.

У бухгалтерському обліку операції з руху коштів на депозиті оформляються записами.

Оформлено в банку ощадний сертифікат:

Д 313 „Інші рахунки в банку в національній валюті”;

К 311 „Поточні рахунки в національній валюті”;

К 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті”.

При вилучені сум, депонованих у банку:

Д 311 „Поточні рахунки в національній валюті”;

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті”;

К 313 „Інші рахунки в банку в національній валюті”.

Одержані доходи за ощадними сертифікатами:

Д 311 „Поточні рахунки в національній валюті”;

Д 312 „Поточні рахунки в іноземній валюті”;

К 732 „Проценти отримані”.

Доходи від іменних сертифікатів звільняються від оподаткування, а з доходів від неіменних сертифікатів відділення банку утримується прибутковий податок у розмірі 20% і перераховується до бюджету.

Облік приватизаційних паперів

З метою виконання державної програми приватизації майна державних підприємств, ЗУ „Про приватизаційні папери” та забезпечення участі громадян України в приватизації з використанням приватизаційних чеків підприємства залучають до роботи посередників, які виконують свої функції на основі затвердженої Інструкції про умови та правила здійснення посередницької діяльності з приватизаційними паперами і контролю за їх додержанням.

Приватизаційна діяльність із приватизаційними паперами здійснюються шляхом їх обміну на паї, акції і проводиться посередником від свого імені, за дорученням, за рахунок і на ім’я власника приватизаційних паперів.

Посередницька діяльність із приватизаційними паперами здійснюється тільки за наявності ліцензії Фонду державного майна України.

Посередницьку діяльність із приватизаційними паперами мають право здійснювати фізичні та юридичні особи, у майні котрих державна частка не перевищує 25%. Посередники мають право здійснювати посередницьку діяльність з приватизаційними паперами на всій території України з моменту видачі дозволу (ліцензії) протягом трьох років. Посередники-громадяни для такої діяльності повинні відкрити особовий рахунок в установі комерційного банку і скласти з ним договір на відкриття за балансових рахунків для посередника та обслуговування операцій з приватизаційними паперами.

Посередники-юридичні особи мають право займатися відповідною діяльністю при наявності договору з комерційним банком на обслуговування операцій з приватизаційними паперами. При цьому вони здійснюють посередницьку діяльність у розмірі, що не перевищує розміру їх зареєстрованого статутного фонду, й одержують не менше 50% прибутку від діяльності з цінними паперами.

Посередники-громадяни здійснюють посередництво щодо приватизаційних паперів у розмірі особового рахунка в установі банку. Посередницькі операції з приватизаційними паперами здійснюються виключно за наявності з клієнтом договору, який повинен містити положення про предмет договору, реквізити сторін.

За балансові рахунки в комерційному банку на обслуговування власників приватизаційних паперів відкриваються за наявності відповідної ліцензії Фонду державного майна України.

Контроль за додержанням посередниками умов та правил здійснення посередницької діяльності з приватизаційними паперами здійснюється Фондом державного майна України та Антимонопольним комітетом України.

Облік векселів

Вексельний обіг в Україні здійснювався до кредитної реформи 1930-1932 рр., а після незначної перерви було затверджено положення про переказний та звичайний вексель від 7 серпня 1937 р. № 104/1341, проте у внутрішньому обороті він практично не використовувався. Відновлення вексельного обороту в Україні почалося в 1992 р., коли було прийнято постанову Верховної ради України „Про використання векселів у господарському обігу України” від 17 червня 1992 р., ЗУ „Про цінні папери і фондову біржу” від 18 червня 1992 р., Ліст Міністерства фінансів України „Про бухгалтерський облік вексельного обігу” № 18-4116 від 12 серпня 1992 р.

Вексель – це цінний папір, який засвідчує безумовне грошове зобов’язання векселедавця (боржника) сплатити після настання строку платежу певну суму грошей власнику векселя (векселетримачу).

Особливостями векселя є: відсутність в ньому причин виникнення боргу; безперечність оплати у визначний строк.

Векселі бувають прості і переказні. Звичайний (простий) вексель виписує і підписує боржник, а переказний (тратту) – кредитор (трасант). Вексель є наказом боржникові (трасату) оплатити у визначний строк певну суму третій особі. Для того, щоби наказ кредитора-трасанта мав силу, боржник-трасант повинен підтвердити свою згоду здійснити платіж у певний строк. Така згода у письмовій формі на титульній стороні векселя називається акцептом. Акцептант переказного векселя, як і векселедавець звичайного, є головним вексельним боржником, або „боржником першого порядку”.

Вексельний бланк має розмір 105 Х 297 мм і виготовляється методом офсетного або високого друку; скріпляється у блоки по 25 або 50 примірників. Після виписки векселя він засвідчується керівником і головним бухгалтером юридичної особи і завіряється печаткою. На відміну від звичайного векселя, переказний обов’язково акцептується.

Будь-який вексель можна передати шляхом передавального напису-індосаменту на зворотному боці векселя. Наприклад: „замість мене заплатіть комерційному банку..., що розміщений за адресою...”, „замість мене заплатіть пред’явникові цього векселя” та ін.

Платіж за переказним векселем можна гарантувати за допомогою аваля. „Аваль” – це вексельна запорука, на підставі якої аваліст (як правило – банк) гарантує оплату в строк методом запису на векселі. Вексель може видаватися на різні строки: до пред’явлення, на конкретний день після пред’явлення, на відповідний день після виписки, на конкретну дату. При відмові заплатити в обумовлений строк векселетримач повинен заявити протест, що означає офіційне засвідчення факту відмови від оплати.

Перевага вексельної форми розрахунків перед іншими полягає в тому, що посилюється мобільність і гнучкість грошового обороту, розширюється можливість кредитування шляхом комерційного кредиту.

При отримані векселів на відвантажену продукцію (товари), виконані роботи і послуги в обліку робляться такі записи:

Д 34 „Короткострокові векселі одержані”;

К 36 „Розрахунки з покупцями та замовниками”.

Одночасно списується фактична собівартість реалізації готової продукції,товарів, робіт чи послуг:

Д 90 „Собівартість реалізації”;

К 28 „Товари”;

К 26 „Готова продукція”;

К 23 „Виробництво” (на вартість робіт чи послуг та ін.).

Сума процентів за відстрочку продавцем платежу відображається записом:

Д 34 „Короткострокові векселі одержані”;

К 69 „Доходи майбутніх періодів”.

При погашені заборгованості, забезпеченої векселями робиться запис:

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 34 „Короткострокові векселі одержані”.

При отримані позики банку під заставу векселя робиться запис:

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 60 „Короткострокові позики банку”.

На сплачені проценти за позику:

Д 951 „Процент за кредит” (сума дисконту);

К 60 „Короткострокові позики банку”.

Заборгованість за розрахунками з постачальниками, підрядниками та іншими кредиторами відображається на рахунку 62 „короткострокові векселі видані”. Видача векселів на суму отриманої продукції товарів і послуг відображається:

Д 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

Д 68 „Розрахунки за іншими операціями”;

К 62 „Короткострокові векселі видані”.

Сума процентів за відстрочку платежів векселедавець відображає так:

Д 951 „Проценти за кредит”;

К 62 „Короткострокові векселі видані”.

Оплата банку комісійних за послуги зі збереження та індексації векселів:

Д 949 „Інші витрати операційної діяльності”;

К 31 „Рахунки в банках”.

При погашені виданих векселів складається проводка:

Д 62 „Короткострокові векселі видані”;

К 31 „Рахунки в банках”.

Якщо виданий вексель індосується (передається) на користь векселедавця або платника в оплату за відвантажену продукцію, роботи або послуги, то в бухгалтерському обліку сторін заборгованість списується.

У векселедавця:

Д 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками”;

К 62 „Короткострокові векселі видані”.

У платника:

Д 62 „Короткострокові векселі видані”;

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

К 68 „Розрахунки за іншими операціями”.

Позики які отримує векселетримач у комерційних банках під гарантію векселів, відображаються в загальноприйнятому порядку. Витрати, пов’язані з протестом за векселями, відносяться на фінансові результати.

При здійснені дисконтних операцій (продаж векселів банку) записи на суму проданих векселів відображаються записами:

Д 31 „Рахунки в банках” (на суму, отриману від обліку векселя);

К 60 „Короткострокові позики банку” (на суму дисконту).

На суму процентів банку:

Д 951 „Процент за кредит”;

К 30 „Короткострокові позики банку” (на суму дисконту).

Векселі зберігаються в касі або передаються на зберігання в банк. На векселі, що зберігається на підприємстві, складаються описи, в яких вказується найменування платника, сума і строк погашення. При заборгованості робиться відмітка в опису (дата виписки банку). Якщо векселі зберігаються в банку, то на них також складається опис. Оплата векселів банком відображається:

Д 60 „Короткострокові позики банку” (на суму дисконту);

К 34 „Короткострокові векселі одержані”.

Списання векселів, за якими минули строки, оформляється:

Д 943 „Інші витрати операційної діяльності”;

К 34 „Короткострокові векселі одержані”.

Оперативний контроль ведеться окремо за одержаними та виданими векселями з допомогою картотеки, упорядкованої за строками погашення заборгованості.

Синтетичний облік за рахунками 34 „Короткострокові векселі одержані” та 62 „Короткострокові векселі видані” ведеться в журналі 3, аналітичний – у відомості 3.4 аналітичного обліку векселів у вигляді оборотної відомості. Записи за дебетом і кредитом робляться відповідно до вексельних номерів (векселедавців та векселетримачів).

ОБЛІК РОЗРАХУНКІВ ІЗ ДЕБІТОРАМИ

У процесі господарської діяльності підприємства (операційної, інвестиційної та фінансової) неминуче виникають зв’язки з різними юридичними та фізичними особами:

- постачальниками ресурсів;

- покупцями продукції (робіт, послуг);

- бюджетом щодо податків і платежів;

- пенсійним фондом, організаціями страхового профілю;

- банком (обслуговування, кредитування);

- пов’язаними особами (спільна діяльність, участь у капіталі);

- іншими організаціями (науково-дослідними, консалтинговими, юридичними, з надання послуг – зв’язку, охорони, пошти, інформаційного забезпечення та ін.);

- фізичними особами (щодо оплати праці, розрахунків за підзвітні суми, відшкодування матеріальних збитків).

В обліку відображаються лише зв’язки, що мають матеріальне вираження у грошовій оцінці.

Дебіторами називаються юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів оцінених у грошовому вимірнику.

Дебіторською вважається заборгованість, яка виникає в ході взаємовідносин підприємства з економічними агентами (юридичними і фізичними) і належить даному підприємству на певну дату. Боржники зобов’язані погасити дебіторську заборгованість на основі укладених між економічними агентами договорів.

Відповідно до положень стандарту бухгалтерського обліку 10 „Дебіторська заборгованість” активом можна вважати лише таку заборгованість, за якою існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена їх сума. Тобто економічні вигоди (гроші) підприємство отримає, якщо боржник не відмовиться від оплати і погашення боргу в установлені строки позовної давності (3роки).

Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи і послуги визначається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції та оцінюється за первинною вартістю. Отже, датою виникнення заборгованості є дата документа, який засвідчує відправку продукції, коли покупцю передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію, підприємство не здійснює управління реалізованою продукцією та контроль за нею, сума виручки може бути достовірно визначена, підприємство отримає економічні вигоди від реалізації, які можна достовірно визначити.

Якщо покупцю надається відстрочка платежу за продукцію, то різниця між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою (вказаною в документі постачальника) визначається також дебіторською заборгованістю. Різниця визначається за нарахованими доходами (процентами) у період їх нарахування (нараховуються в документі, яким оформлено реалізацію продукції).

У балансі дебіторська заборгованість показується загальною сумою за чистою реалізаційною вартістю (сума заборгованості за продукцію (роботи, послуги)за мінусом резерву сумнівних боргів).

Резерв сумнівних боргів нараховується з метою покриття не повернутих дебіторами з різних причин сум заборгованості (банкротство, закриття за рішенням суду, форс-мажорні обставини – не передбачувані, непереборні перешкоди (війни, блокади, страйки стихійні лиха, техногенні катастрофи)).

Резерв сумнівних боргів можна розрахувати двома методами:

• виходячи з платоспроможності окремих дебіторів;

• на основі класифікації дебіторської заборгованості.

Перший метод базується на інформації про платоспроможність дебіторів, яка оприлюднюється в засобах масової інформації, а підприємство веде досьє на кожного з них. Вивчення динаміки показників балансу дебіторів дозволяє, у певному діапазоні ймовірності, визначити рівень неповернення боргів. Процент неповернення боргів необхідно розрахувати і затвердити підписом керівника організації.

Другий метод ґрунтується на припущені, що тенденція неповернення боргів, яка визначається за минулий період, збережеться надалі. Період спостереження за тенденціями неповернення боргів може становити від півроку до трьох років. Процент сумнівності визначається так

Резерв сумнівних боргів за 200_ р.

Квартал	Сальдо дебіторської заборгованості			Фактично списано дебіторські заборгованості за продукцією
	1 група	2 група	3 група	1 група	2 група	3 група
І	498315	95344	95680	18332	6923	10244
ІІ	518310	80679	95680	25671	5825	11523
ІІІ	396837	95899	98926	13217	6917	13808
ІV	352369	123478	110021	16369	8119	15287
Разом	1765831	395400	400307	73859	27784	50862

У таблиці згруповано заборгованість за строками до 6-ти, до 9-ти, до 12-ти місяців. Суми дебіторської заборгованості аналізуються за минулий рік.

Процент сумнівності боргів за квартал розраховують так:

- перша група дебіторів:

[(18322 / 498315) х 100] + [(25617 / 518310) х 100] + [(13217 / 396837) х 100] + [(16369 / 352369) х 100] : 4 = 4,196%;

• друга група:

[(6923 / 95334) х 100] + [(5825 / 80679) х 100] + [(6917 / 95899) х 100] + [(8119 / 123478) х 100] : 4 = 7,068%;

- третя група

[(10244 / 95680) х 100] + [(11523 / 95680) х 100] + [13808 / 98926) х 100] +[(115287 / 110021) х 100] : 4 = 12,65%.

Для визначення суми резерву сумнівних боргів за поточний квартал і відображення в балансі робиться розрахунок.

Нарахування резерву сумнівних боргів знаходиться шляхом множення суми сальдо дебіторської заборгованості на визначений процент боргів: (534796 х 4,196) / 100 = 22440 грн.

На суму резерву сумнівних боргів складається проводка:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 38 „Резерв сумнівних боргів” – 42172 грн.

Резерв сумнівних боргів за І квартал 200_ р.

№ п/п	Групи дебіторської заборгованості за продукцію	Сальдо дебіторів на 01.04.200_ р (грн..)	% боргів	Резерв сумнівних боргів
І	До 6 місяців	534796	4,196	22440
ІІ	До 9 місяців	109831	7,068	7763
ІІІ	До 12 місяців	94620	12,65	11969
Разом		739247	х	42172

Сума резерву відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат. списання безнадійної дебіторської заборгованості за продукцію, роботи, послуги проводиться за рахунок використання резерву сумнівних боргів:

Д 38 „Резерв сумнівних боргів”;

К 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками”.

Безнадійною вважається заборгованість, відносно якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якої минув термін позовної давності.

Якщо резерву виявиться недостатньо для списання безнадійної дебіторської заборгованості за товари, роботи і послуги, то сума відноситься безпосередньо на інші операційні витрати:

Д 949 „Інші витрати операційної діяльності”;

К 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками”.

Сума, що надійшла від дебіторів і була раніше визнана безнадійною, включається до складу інших операційних доходів з одночасним зменшенням резерву сумнівних боргів”;

Д 38 „Резерв сумнівних боргів”;

К 716 „Відшкодування раніше списаних активів”.

Поточна дебіторська заборгованість, яка не пов’язана з реалізацією продукції (робіт, послуг) і визнана безнадійною, списується з балансу на інші операційні витрати.

Якщо створення резерву фінансовий стан боржника покращився, то складається запис методом червоного сторно:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 38 „Резерв сумнівних боргів”.

Дострокова дебіторська заборгованість, яка виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу, передбачає нарахування процентів. Вона відображається в балансі за її теперішньою вартістю, визначення якої залежить від виду та умов погашення довгострокової дебіторської заборгованості.

Списання дебіторської заборгованості, визнаної безнадійною, оформляється проводками:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками”;

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”;

К 377 „Розрахунки з різними дебіторами”.

Дебіторська заборгованість групується за окремими видами, що викликано застосуванням різних форм розрахунків між покупцями та продавцями і характером господарських операцій, форм платежів (готівкові чи безготівкові). Отже, необхідно розглядати методику обліку за окремими видами дебіторської заборгованості.

Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги

Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги, відвантажені покупцями, відображається на рахунку 36 „Рахунки з покупцями та замовниками”, у дебеті якого показується продажна вартість реалізованої продукції чи наданих послуг (робіт), в тому числі й виконання бартерних контрактів. Продажна вартість продукції (робіт, послуг) визначається на основі цін та умов договорів на поставку з включенням податку на додану вартість, акцизного та інших зборів і платежів. У кредиті показується сума платежів, які надійшли на рахунки в банках, в касу або на інші рахунки, зокрема при бартерних угодах.

Сальдо (дебетове) показує заборгованість покупців і замовників за відвантажену продукцію.

Операції на рахунку 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками” відображаються такими записами:

Реалізація продукції (робіт, послуг) покупцям:

Д 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

Д 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”;

К 701 „Доход від реалізації готової продукції”;

або К 702 „Доход від реалізації товарів”;

або К 703 „Доход від реалізації робіт і послуг”.

Повернута покупцями продукція, надання покупцям знижок після дати реалізації продукції, відмова покупців від оплати частини продукції у зв’язку з виявленими помилками в сумі до оплати та інші випадки, коли покупці відмовляються від оплати на законних підставах, оформляються записи:

Д 704 „Вирахування з доходу”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

К 362 „Розрахунки з іноземними покупцями”.

На суму належних платежів із доходу від реалізації продукції (податок на додану вартість, акцизний та інші збори й обов’язкові платежі) робиться проводка:

Д 701 „Доход від реалізації готової продукції” або 702, 703;

К 641 „Розрахунки з податків”.

Крім реалізації продукції (робіт , послуг), підприємства можуть мати доходи від іншої операційної діяльності – реалізації інших оборотних активів (матеріалів, запасних частин, малоцінних предметів тощо). Відшкодування раніше списаних активів оформляється як сума доходів від іншої операційної діяльності складанням запису:

Д 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

К 712 „Доход від реалізації інших оборотних активів”.

Перерахування покупцям невикористаних коштів:

Д 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

К 31 „Розрахунки в банках”.

Списання кредиторської заборгованості покупця у зв’язку з тим, що минув строк позовної давності, оформляється так:

Д 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

К 717 „Доход від списання кредиторської заборгованості”.

Бартерні операції відображаються записами:

На суму отриманих матеріалів від покупця нашої продукції:

Д 20 „Виробничі запаси”;

Д 28 „Товари”;

Д 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”;

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками” (на суму придбаних цінностей без податку на додану вартість).

На податок на додану вартість:

Д 641 „Розрахунки з податками”;

К 631 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”.

Відвантажена покупцю продукція замість отриманих від нього матеріальних цінностей:

Д 901 „Собівартість реалізованої готової продукції”;

К 26 „Готова продукція”.

На суму реалізації:

Д 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”;

К 701 „Доход від реалізації готової продукції”.

Пере зарахування заборгованості покупця і постачальника:

Д 631 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Отримання готівки від покупця:

Д 30 „Каса”;

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Оплата покупцем заборгованості за рахунок передачі цінних паперів:

Д 35 „Поточні фінансові інвестиції”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Списується безнадійний борг покупця:

Д 38 „Резерв сумнівних боргів”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Погашення заборгованості векселями:

Д 51 „Довгострокові векселі видані”;

Д 62 „Короткострокові векселі видані”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Нарахування резерву сумнівних боргів на дебіторську заборгованість реалізованої продукції, робіт і послуг:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 38 „Резерв сумнівних боргів”.

Списання сумнівних боргів покупців за рахунок резерву:

Д 38 „Резерв сумнівних боргів”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Списання сумнівних боргів, непов’язаних із реалізацією продукції, робіт, послуг, і при нестачі резерву:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

№ п/п	Дебет рахунків	16	34	36	37	38	...	Разом
1.	Капітальні інвестиції	Х	х	х	20754	х		20754
2.	20 „Виробничі запаси	Х	х	х	159745	х		159745
3.	22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети	Х	х	х	30610	х		30610
4.	23 „Виробництво”	Х	х	х	45498	х		45498
5.	28 „Товари”	Х	х	х	-	х		-
6.	30 „Каса”	-	-	-	-	х		-
7.	31 „Рахунки в банках”	48980	56300	914751	24000	х		1044031
8.	63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками	Х	20000	89533	54732	х		164265
9.	64 „Розрахунки за податками і платежами”	Х	-	-	-	х		-
10.	68 „Розрахунки за іншими операціями”	Х	-	-	-	х		-
11.	80 „Матеріальні витрати”	Х	х	х	-	х		-
12.	84 „Інші операційні витрати”	-	-	-	-			-
13.	85 „Інші витрати”	-	-	-	-	х		-
14.	91 „Загальновиробничі витрати”	Х	х	х	-	х		-
15.	93 „Витрати на збут”	Х	х	х	-	-		-
16.	94 „Інші витрати операційної діяльності”	Х	-	-	-	42172		42172
17.	10,11, 12, 14, 16	-	-	-	-	-		-
18	24, 25, 26 та ін.	-	-	-	-	-		-
19.	разом	48980	76300	1004284	335299	42172		1507075
20.	Відмітки

Синтетичний облік розрахунків з покупцями і замовниками ведеться в журналі 3, записи в якому робляться на основі групувальних відомостей аналітичного обліку (відомість 3.1 аналітичного обліку розрахунків із покупцями та замовниками (до рахунка 36).

Як видно із записів, у відомості 3.1 на 1 травня 200_ р. заборгованість покупців становила 614918 грн., за місяць було реалізовано продукції на 957671грн.; в оплату заборгованості від постачальників надійшов 1004284 грн. Сальдо на кінець місяця виводиться за кожним покупцем і підраховується загальна сума за місяць. Для перевірки сальдо треба зробити такий розрахунок:

614918 + 957671 – 1004284 = 568305 грн.

дані з відомості аналітичного обліку за кредитом рахунка 36 переносяться в журналі 3 в дебет рахунків 31 – (914751 грн.) і 63 – (89533грн.).

Списання боргів покупця внаслідок надзвичайних подій (форсмажорних обставин):

Д 99 „Надзвичайні витрати”;

К 361 „Розрахунки з вітчизняними покупцями”.

Надходження коштів із заборгованості, яка була раніше з писана на витрати:

Д 31 „Розрахунки в банках”;

К 716 „Відшкодування раніше списаних активів”.

Одночасно сторнується на цю суму резерв сумнівних боргів:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 38 „Резерв сумнівних боргів”.

Розрахунки зрізними дебіторами обліковується на рахунку 37 в розрізі таких субрахунків:

• 371 „Розрахунки за виданими авансами”;

• 372 „Розрахунки з підзвітними особами”;

• 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”;

• 374 „Розрахунки за претензіями”;

• 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”;

• 376 „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”;

• 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”.

Потрібно відзначити, що відкриття одного рахунка для різних дебіторів, з одного боку, є доцільним, оскільки за узагальненою сумою дебітори відображаються в балансі, а з іншого – треба мати інформацію за видами дебіторської заборгованості для їх контролю та аналізу, тому на синтетичному рахунку відкрито сім вищенаведених субрахунків. Облік на кожного із них має свої особливості.

Фрагмент відомості 3.1 аналітичного обліку до рахунку 36 за травень 200_ р.

№ п/п	№ док-та	Найменування покупця	Сальдо на початок місяця		В дебет рахунка 36 з кредита рахунків 30, 31, 70, 71, 76				З кредита рахунку 36 в дебет рахунків 30, 31, 34, 35, 37, 38, 50, 51				Сальдо На кінець місяця
			Дата виникнення заборгованості	дебет	Дата відвантаження	№ 70	№ _	Разом з дебетом	Дата оплати	№ 31	№ 63	Разом з кредитом
1.	209	м. Київ швейна фабрика	2.04	39240					10.05	39240		39240	-
2	210	м. Одеса радіозавод			5.05	153200		153200	25.05	153200		153200	-
3.	211	м. Львів завод сільмаш	15.02	210000	12.05	86341		86341	28.05	260000		260000	36341
		інші		...		...	...			...	...	...	...
Разом				614918		957671		957671		914751	89533	1004284	568305

„__” ______________ 200_ р. Виконавець _____________

підпис

У цій відомості сальдо на початок місяця переноситься з аналогічної відомості минулого місяця. В графах „В дебет рахунку 36 з кредита інших рахунків” зазначаються суми на основі наказів-накладних на відвантаження продукції, а в графах „З кредита рахунку 36 в дебет інших рахунків” записи роблять на підставі виписок банку, активів пере зарахувань заборгованості тощо.

Субрахунок „Розрахунки за виданими авансами”

Субрахунок 371 „Розрахунки за виданими авансами” використовується для відображення операцій з надання авансів різним організаціям відповідно до умов договору. Окремі організації не можуть почати виконання робіт до моменту отримання авансу від замовника. Це стосується будівельних, науково-дослідних, юридичних, аудиторських організацій та подібних до них, які вимагають від замовника часткової оплати (авансу), щоби розпочати виконання роботи на перших етапах, а також розрахунків із постачальниками в порядку передоплати за виробничі запаси.

Оплата авансом відображається у платника:

Д 371 „Розрахунки за виданими авансами”;

К 31 „Рахунки в банках”.

На суму додаткового кредиту з податку на додану вартість:

Д 641 „Розрахунки за податками”;

К 644 „Податковий кредит”.

Отримання виробничих запасів та малоцінних предметів, за які раніше було перераховано аванс:

Д 20 „Виробничі запаси”;

Д 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”;

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”.

На суму податкового кредиту з податку на додану вартість:

Д 644 „Податковий кредит”;

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”.

Зарахування передоплати (авансу), раніше виданої постачальнику:

Д 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”.

Погашення боргу постачальнику (загальна сума за мінусом авансу):

Д 63 „розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

К 31 „Розрахунки в банках”.

При надходженні основних засобів за рахунок попередньої оплати у випадку, якщо об’єкт не вимагає монтажу і зразу вводиться в експлуатацію:

Д 10 „Основні засоби”;

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”.

Отримано оплачене авансом устаткування, що вимагає монтажу, а також прийняті роботи і послуги, віднесені на капітальні вкладення:

Д 15 „Капітальні інвестиції”

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”.

Прийнято вартість послуг сторонніх організацій, отримання яких пов’язано з виробництвом продукції, виконання робіт чи послуг, оплачених за рахунок авансів:

Д 23 „Виробництво”;

К 371 „Розрахунки за виданими авансами”.

Дебетовий і кредитовий обороти за субрахунком 371 відображаються у відомості 3.1 (дебет 371 з кредита інших рахунків) та в журналі 3 (кредит 371 у дебет рахунків).

Субрахунок „Розрахунки з підзвітними особами”

Субрахунок 372 „Розрахунки з підзвітними особами” призначений для відображення операцій, пов’язаних із наданням готівки фізичним особам даного підприємства для виконання завдань під час відрядження, а також із видачею грошей на господарські потреби або закупівлю дрібним оптом матеріальних цінностей (канцелярських, поштових та ін.).

Порядок видачі коштів під звіт і звітування за їх використання регламентується Інструкцією про службові відрядження в межах України і за кордоном, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. № 59, та змінами до неї від 10. 06. 1999р. № 146.

Службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства на певний строк в інший населений пункт для виконання службового доручення не за місцем його постійної роботи.

Направлення працівника у відрядження оформляється наказом керівника підприємства на строк до 30 – ти календарних днів у межах України та 60 – ти – за кордоном.

Особи що відбувають у відрядження, реєструється в спеціальному журналі, в якому зазначається дата від’їзду і повернення, прізвище, місце роботи і посада, номер і дата посвідчення про відрядження, номер наказу, місце відрядження.

Витрати на відрядження відшкодовуються на основі авансового звіту, який повинна скласти особа, повернувшись із відрядження, у такі строки:

• протягом 3-х робочих днів при відряджені;

• протягом 10-ти робочих днів при видачі грошей на закупівлю сільгосппродукції та вторинної сировини (крім металобрухту);

• на наступний день при видачі грошей на господарські потреби.

До авансового звіту прикладається посвідчення про відрядження з відмітки про вибуття з місця роботи, прибуття в місце відрядження і відбуття з нього та про повернення до місця роботи. Такі відмітки підтверджуються відповідальними особами (підписом і печаткою), без того посвідчення про відрядження недійсне. До авансового звіту прикладаються також виправдні документи на витрачені кошти (про наймання житла, проїзні білети, копії товарних чеків, матеріальні прибуткові ордери на оприбуткування на склад закуплених цінностей, квитанції поштових відділень тощо).

Оплата проїзду до місця відрядження і назад відшкодовується тільки за наявності документів, а при їх відсутності бухгалтерія може відшкодувати проїзд з дозволу керівника за рахунок прибутку підприємства. При цьому ця сума включається до сукупного оподатковуваного доходу, з якого утримується прибутковий податок і збори на соціальне страхування.

Якщо суми, видані під звіт з каси підприємства, не повністю використані, то вони повинні вноситись у касу при подачі авансового звіту. Чергові видачі грошей під звіт не дозволяються до повного погашення попередньої заборгованості.

Добові за час перебування особи у відряджені нараховуються за всі дні (включаючи день від’їзду і день приїзду) перебування у відряджені в межах України, включаючи вихідні, святкові і не робочі дні, під час перебування у дорозі (разом із вимушеними зупинками).

На відряджену особу поширюється режим робочого часу, тому замість днів відпочинку, не використаних за час відрядження, інші не надаються, за винятком випадку, коли вихідним був день вибуття у відрядження.

Добові встановлені в розмірі 18-ти грн. і не потребують спеціального документального підтвердження, крім відміток про прибуття у місце відрядження і виїзд з нього. Добові можуть виплачуватися і понад встановлену норму, розмір й умови таких доплат повинні вказуватися у колективному договорі. Якщо в ньому не передбачено порядку таких виплат, то їх можна зафіксувати у вигляді додатка. Розмір виплат добових понад граничні норми включається до складу місячного сукупного оподаткованого доходу, з якого береться прибутковий податок і збори на соціальні заходи.

До авансового звіту прикладаються проїзні білети, рахунки готелів у розмірі фактичних витрат з урахуванням наданих послуг (прання, чистка, прасування), бронювання місць у готелях в розмірі 50 % вартості місця за добу, за користування холодильником і телевізором, білизною у вагонах. Відшкодовується також витрати на службові телефонні переговори, телеграми. Якщо відрядження оформлено на один день або відряджений може щодня вертатися додому, йому також оплачується проїзд та добові, як за повну добу.

У випадках харчування в готелях і включення його в оплату за проживання добові оплачуються в пониженому розмірі від норми:

- при одноразовому харчуванні – 80 % (14 грн. 40 коп.);

- при дворазовому – 60 % (10 грн. 80 коп.);

- при триразовому – 40 % (7 грн. 20 коп.).

облік розрахунків з підзвітними особами ведеться на рахунку 372 в розрізі фізичних осіб, яким видано гроші під звіт. Дебетове сальдо показує суму заборгованості, за якою не подано в бухгалтерію авансового звіту або не внесено невикористаної суми в касу підприємства.

Видача із каси коштів під звіт і відшкодування перевитрат підзвітної особи оформляється записом:

Д 372 „Розрахунки з підзвітними особами”;

К 30 „Каса”.

Придбання через підзвітних осіб матеріальних цінностей:

Д 201 „Сировина і матеріали”;

Д 203 „Паливо”;

Д 207 „Запасні частини”;

Д 22 „Малоцінні та швидкозношувані матеріали”;

Д 28 „Товари”;

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Суми використані на відрядження, списуються на такі рахунки, з якими було пов’язано відрядження:

Д 92 „Адміністративні витрати”;

Д 93 „Витрати на збут”;

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Видача під звіт експедитору чекових книжок:

Д 372 „Розрахунки з підзвітними особами”;

К 331 „Гроші документи в національній валюті”.

Перераховано гроші підзвітній особі в іншу місцевість:

Д 372 „Розрахунки з підзвітними особами”;

К 31 „Рахунки в банках”.

Внесення в касу невикористаного залишку підзвітних грошей:

Д 30 „Каса”;

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Утримання підзвітних сум із заробітної плати працівника:

Д 66 „Розрахунки з оплати праці”;

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Суми, виплачені понад установлені норми граничних добових й оплата проїзду без подання документів із дозволу керівника:

Д949 „Інші витрати операційної діяльності”;

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Придбання через підзвітних осіб необоротних і нематеріальних активів, які не вимагають монтажу:

Д 10 „Основні засоби”;

Д 11 „Інші необоротні матеріальні активи”;

Д 12 „ Нематеріальні активи”;

Д 15 „Капітальні інвестиції” (вимагають монтажу);

К 372 „Розрахунки з підзвітними особами”.

Аналітичний облік розрахунків із підзвітними особами ведеться у відомості 3.2, з якої загальна сума переноситься як кредитовий оборот рахунка 37 „Розрахунки з різними дебіторами” в журнал 3.

Відомість 3.2 має таку ж будову, як і відомість 3.1, в ній наводяться такі графи:

1. реєстраційний номер запису;

2. номер і дата документа;

3. найменування дебіторів, рахунків (підзвітна особа, назва організації тощо);

4. дата виникнення заборгованості;

5. сальдо на початок місяця (дебет);

6. сальдо на початок місяця (кредит);

7-13) у дебет рахунка 37 з кредита рахунків (10, 11, 14, 15, 16, 19, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 28, 30, 31, 33, 36, 39, 50, 64, 68, 69, 70, 71, 73, 74, 75);

14) разом за дебетом;

15-21) з кредита рахунка 37 у дебет рахунків (10, 11, 12, 14, 15, 16, 20, 22, 23, 25, 26, 28, 30, 31, 33, 34, 35, 48, 50, 51, 60, 61, 62, 64, 65, 66, 67, 68, 80, 84, 85, 91, 92, 93, 94, 99);

22) разом за кредитом;

23) сальдо на кінець місяця (дебет);

24) сальдо на кінець місяця (кредит).

Записи у відомості 3.2 відображаються на підставі звітів касира (дебет рахунка 372) та авансових звітів (кредит 372). Сальдо на кінець місяця виводиться за алгоритмом – сальдо на початок дебетове плюс оборот дебетовий мінус оборот кредитовий, у випадку, якщо сальдо буде дебетовим, або сальдо на початок кредитове плюс кредитовий оборот мінус дебетовий оборот. Сальдо за рахунком 372 може бути як дебетовим, так і кредитовим, тому в балансі його треба відображати окремо в активі (дебетове) і пасиві (кредитове).

У відомості 3.2 розрахунки з підзвітними особами відображаються лінійно-позіційним способом, коли кожна особа за кожним авансовим звітом записується у відповідному рядку, де показують сальдо початкове, дебетовий і кредитовий оборот та сальдо кінцеве.

Субрахунок „Розрахунки за нарахованими доходами”

Субрахунок 373 „Розрахунки за нарахованими доходами” призначений для відображення нарахованих дивідендів, процентів, роялті, які належить отримати підприємству від спільної діяльності, володіння корпоративними правами в порядку участі в капіталі, в асоційованих і неасоційованих підприємствах.

Дивіденди – це доходи, які отримуються за корпоративними правами у вигляді частини прибутку, включаючи доходи, нараховані як проценти на акції, придбані у юридичних осіб чи на внески до їх статутних капіталів.

Проценти – це доходи, пов’язані з платежами позичальника (дебітора) на користь кредитора у вигляді плати за використання залучених ним на певний термін коштів чи майна. До процентів належать платежі за:

• використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит на умовах комерційного кредиту;

• використання коштів, залучених на депозит;

• придбання населенням товарів у кредит;

• використання майна, зданого в оренду (лізинг, рента);

• придбані акції, облігації, ощадні сертифікати тощо.

Роялті – це періодичні відрахування продавцеві (ліцензіарові), які згідною угодою сплачує ліцензіат за право користуватися предметом ліцензійної угоди – винаходом, патентом, записами на різних носіях інформації, товарним знаком, правом на промислові та наукові зразки, виданням книги, прокатом кінофільму, постановкою п’єси, виконанням авторської музики тощо.

До роялті відноситься плата за право розробки природних ресурсів (в тому числі й за договорами концесії), яку перераховує користувач (концесіонер) власнику землі або надр; частина доходів від ренти, отриманих за використання авторських і суміжних прав, патентів чи інших видів інтелектуальної власності, а також авторський гонорар.

Дивіденди підприємство отримує у вигляді доходів від інвестицій:

- у спільні підприємства;

- в асоційовані підприємства;

- в дочірні підприємства.

Дивіденди від спільного підприємства інвестор отримує внаслідок збільшення його частки в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема в наслідок отримання спільними підприємствами прибутку або збільшення їх власного капіталу та інших подій (переоцінка необоротних активів, інвестицій тощо).

Нарахування доходів від спільної діяльності оформляється:

Д 14 „Довгострокові фінансові інвестиції”;

К 722 „Доходи від спільної діяльності”.

Дивіденди від асоційованих підприємств (об’єднаних юридичних осіб) та від дочірніх, що належать інвестору, нараховуються так:

Д 14 „Довгострокові фінансові інвестиції”;

К 721 „Доход від інвестицій в асоційовані підприємства”;

К 723 „Доход від інвестицій в дочірні підприємства”.

На суму належних інвестору доходів складається запис:

Д 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”;

К 14 „Довгострокові фінансові інвестиції”.

Отримання дивідендів оформляється:

Д 31 „Розрахунки в банках”;

К 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”.

Отримані збитки від діяльності спільних, асоційованих і дочірніх підприємств списуються на витрати від участі в капіталі за рахунок зменшення інвестицій:

Д 961 „Витрати від інвестицій в асоційовані підприємства”;

Д 962 „Втрати від спільної діяльності”;

Д 963 „Втрати від інвестицій в дочірні підприємства”;

К 14 „Довгострокові фінансові інвестиції”.

Отримані дивіденди та проценти від неасоційованих підприємств відображаються на рахунку 73 „Інші фінансові витрати” на таких субрахунках:

• 731 „Дивіденди отримані” (від різних підприємств);

• 732 „Проценти отримані” (проценти за облігаціями та плата за оренду необоротних активів);

• 733 „Інші доходи від фінансової діяльності” (роялті).

Нараховані дивіденди, проценти, роялті відображаються таким записом:

Д 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”;

К 731 „Дивіденди отримані”;

К 732 „Проценти отримані”;

К 733 „Інші доходи від фінансової діяльності”.

Отримання нарахованих доходів відображається:

Д 30 „Каса”;

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”.

Витрати, пов’язані з фінансовими витратами, відображаються в дебеті рахунка 95 „Фінансові витрати”, який має два субрахунки;

• 951 „Проценти за кредит”;

• 952 „Інші фінансові витрати”.

На субрахунку 951 відображаються витрати, пов’язані з нарахуванням процентів банку за кредит:

Д 951 „Проценти за кредит”;

К 31 „Розрахунки в банках”;

К 30 „Каса”.

На субрахунку 952 відображаються інші витрати (нарахування процентів за договорами кредитування (крім банків), фінансового лізингу та ін.)

Д 952 „Інші фінансові витрати”;

К 30 „Каса”;

К 31 „Рахунки в банках”;

К 52 „Довгострокові зобов’язання за облігаціями”;

К 53 „Довгострокові зобов’язання з оренди”;

К 68 „Розрахунки за іншими операціями”.

Синтетичний облік розрахунків за нарахованими доходами відображається у журналі 3, аналітичний – у відомості 3.2 в розрізі кожного підприємства та видів інвестованого капіталу у спільну діяльність та цінні папери й інші види фінансової діяльності.

Субрахунок „розрахунки за претензіями”

Субрахунок 374 „Розрахунки за претензіями” служить для контролю за договірною дисципліною та відшкодуванням витрат при доставці вантажів й порушенні умов договорів поставок.

7на субрахунку 374 обліковуються претензії, які висуває підприємство постачальникам, підрядникам, транспортним організаціям, що визнані винними юридичними особами чи господарським судом.

На субрахунку 374 ведеться облік претензій за:

• завищення цін на виробничі запаси й інші цінності;

• арифметичні помилки при підрахунках сум у документах;

• невідповідність якості поставлених цінностей умовам договору;

• нестачу вантажів при прийманні на залізниці, на складі;

• браковану продукцію;

• оплату простоїв з вини постачальника;

• помилково списані чи зараховані на поточні рахунки суми з вини працівників банку;

• нестачі вантажів при їх перевезенні;

• пені, штрафи, неустойки за порушення умов договору;

• інші причини.

Суми претензій розраховуються на основі актів приймання матеріальних цінностей, письмової згоди постачальників відшкодувати збитки, рішень господарських судів, розрахунків бухгалтерії щодо нестач крадіжок у дорозі тощо.

У претензії обов’язково повинні відображатися такі пункти:

- повне найменування заявника та відповідача, їх місцезнаходження (поштові реквізити);

- дата і номер претензії, вимоги заявника;

- обставини пред’явлення претензії, вимоги заявника;

- розрахунок суми;

- платіжні реквізити заявника;

- перелік документів, що додаються до претензії;

- підпис керівника підприємства чи його заступника.

Претензія розглядається у місячний термін із дня її отримання. Про результати розгляду заявникові повідомляється письмово.

Виставлені до постачальників претензії оформляються записами:

Д 374 „Розрахунки за претензіями”;

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками” (нестачі);

К 68 „Розрахунки за іншими операціями” (простої, брак, завищення цін);

К 20 „Виробничі запаси” (арифметичні помилки, брак матеріалів);

К 31 Розрахунки в банках” (погашено суми недостач);

К 715 „Одержані штрафи, пені, неустойки” (з вини постачальників).

Задоволені претензії відображаються записами:

Д 20 „Виробничі запаси” (відшкодовані постачальником нестачі);

Д 30 „Каса” (внесені в касу суми нестачі);

Д31 „Розрахунки в банках” (погашено суми недостач);

К 374 „Розрахунки за претензіями”.

При відмові у задоволенні позову рішенням суду:

Д 944 „Сумнівні та безнадійні борги”;

К 374 „Розрахунки за претензіями”.

Синтетичний облік ведеться у журналі 3, аналітичний – у відомості 3.2 в розрізі постачальників, транспортних організацій та інших юридичних осіб і пред’явлених до них претензій.

Субрахунок „Рахунки за відшкодуванням завданих збитків”

Субрахунок 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків” призначений для розрахунків за шкоду, заподіяну в результаті нестач і витрат від псування цінностей, і крадіжок готівки, якщо винна особа не встановлена.

Факти розкрадань, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей є досить типовим для українських підприємств. При цьому виникає питання хто і якому розмірі повинен відшкодувати виявлені крадіжки, нестачі, псування.

Покриття працівниками шкоди у розмірі, що не перевищує середнього місячного заробітку, відбувається за розпорядженням власника чи уповноваженої ним особи, а в інших випадках – шляхом подання власником позову до районного (міського) суду.

Розмір шкоди визначається за фактичними витратами на підставі даних бухгалтерського обліку, виходячи з балансової вартості матеріальних цінностей за мінусом зносу за встановленими нормами. При розкраданні, нестачі, знищенні чи псуванні цінностей розмір шкоди визначається за цінами даної місцевості на день відшкодування збитків.

Щоби притягти особу до відповідальності треба врахувати:

• наявність і розмір шкоди;

• неправомірні дії та обставини, за яких заподіяно шкоду;

• чи входили до функції працівника відповідні обов’язки;

• чи були створені належні умови для зберігання цінностей;

• майновий стан працівника;

• ступінь вини працівника;

• правомірність застосування повної чи часткової матеріальної відповідальності.

Розглянувши ці фактори, суд, як правило, може пом’якшити покарання та знизити розмір відшкодування, якого вимагає керівник підприємства.

Власник підприємства має право вимагати від винних осіб відшкодування збитків у кратному обчислені, проте ніякий контролюючий орган не має права змушувати їх це робити.

У податківців немає законних підстав цікавитися тим, чи перерахував власник до бюджету суму різниці між розміром завданої шкоди та її відшкодування у кратному розмірі, а тому вона може повністю залишитися на підприємстві, за винятком випадків, коли виявлено нестачу дорогоцінних металів, іноземної валюти та деяких інших. Якщо податкові органи застосовують фінансові санкції за перерахування різниці між цінами до бюджету, то їх рішення треба оскаржити як такі, що суперечать ЗУ „Про порядок погашення платниками податку перед бюджетами та державними цільовими фондами” від 21.12 2000 р. № 2181-ІІІ.

Втрати матеріальних цінностей виявляються при інвентаризації. Якщо в момент виявлення нестачі винну особу не встановлено, то витрати списують проводкою:

Д 947 „Нестачі і витрати від псування цінностей”;

К 20 „Виробничі витрати” (нестача запасів);

К 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети” (нестача МШП);

К 10, 11, 12 (основні засоби, інші необоротні матеріальні активи, нематеріальні активи);

К 30 „Каса” (нестача або крадіжка готівки).

Виявлення нестач та віднесення їх на винних осіб:

Д 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”;

К 716 „Відшкодування раніше списаних активів”.

Погашення заборгованості (крадіжки, нестачі, псування):

Д 30 „Каса” (погашення готівкою через касу);

Д 31 „Рахунки в банках” (погашення внесенням у банк);

Д 20 „Виробничі витрати” (погашення внесенням матеріальних цінностей);

Д 66 „Розрахунки з оплати праці” (утримання із зарплати);

К 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”.

Якщо виявлено нестачу необоротних активів, то вони оформляються записами:

Д 375 „Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”;

К 746 „Інші доходи від звичайної діяльності”.

Перерахування різниці в цінах до бюджету:

Д 716 „Відшкодування раніше списаних активів”;

Д 746 „Інші доходи від звичайної діяльності”;

К 642 „Розрахунки за обов’язковими платежами”.

Синтетичний облік субрахунку 375 „Розрахунки за відшкодування завданих збитків” загальною сумою відображається в журналі 3 (кредитові обороти).

Аналітичний облік ведеться у відомості 3.2, де наводяться дані за прізвищами винних осіб та рахунок заборгованості за заподіяну шкоду (сальдо на початок місяця, дебетовий і кредитовий обороти і сальдо на кінець місяця). Дані з відомості 3.2 (кредитові обороти) переносяться в журнал 3.

Субрахунок „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”

Субрахунок 376 „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок” ведеться у кредитних спілках, які відкриваються на підприємствах, за місцем проживання громадян або за професійною ознакою та ін. кредитні спілки є добровільними об’єднаннями громадян, що належать до банківських кредитно-фінансових установ і вважаються неприбутковими організаціями.

Засновниками і членами (не менше 50-ти осіб) є громадяни не молодші 18-ти річного віку. Кредитні спілки створюються і діють на підставі статуту, погодженого з регіональним підрозділом НБУ щодо операцій кредитування членів кредитних спілок, надання позичок іншим кредитним спілкам й організаціям.

Типовий статут кредитної спілки передбачає такі пункти:

• мета створення;

• види діяльності (приймання членських внесків, надання позичок членам спілки та іншим спілкам, заснування засобів масової інформації, продаж товарів із власною символікою, проведення навчальних семінарів, лекцій, організація фестивалів, свято тощо);

• правовий статус, назва спілки, юридична адреса;

• склад, порядок утворення і діяльності органів управління спілки;

• умови членства та прийняття нових членів спілки, права та обов’язки членів спілки; кошти й фінансові послуги спілки;

• загальні положення (відкриття філій, ліквідація, внесення змін до статуту).

Кредитні спілки віднесені до неприбуткових організацій, тому не сплачують податку на прибуток із внесків членів спілки і з процентів за позики, а також не сплачують податку на додану вартість.

Відображення в обліку господарських операцій кредитних спілок:

1. Отримання членських внесків:

Д 30 „Каса”;

К 41 „Пайовий капітал”.

2. Видано позику членові спілки в розмірі 3000 грн. під заставу золотих виробів на 3500 грн.

На видачу позики робиться запис:

Д 376 „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок”;

К 30 „Каса” – 3000 грн.

Одночасно на суму застави:

Д 06 „Гарантії і забезпечення отримані” на 3500 грн.

3. Повернуто позику членам спілки – 3000 грн., сплачено 1% за користуванням позикою:

Д 30 „Каса” 3030 грн.;

К 376 „Розрахунки за позиками членам кредитних спілок” – 3000 грн.;

К 703 „Доход від реалізації робіт і послуг” – 30 грн.

Одночасно на суму застави:

К 06 „Гарантії і забезпечення отримані” – 3500 грн.

4. Видано позику іншій кредитній спілці – 8000 грн.:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 31 „Рахунки в банках”.

5. Отримано позику від іншої кредитної спілки – 10000 грн. :

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 505 „Інші довгострокові позики в національній валюті”.

6. Повернення позики іншою організацією – 8000 грн. і 15% за користуванням позикою:

Д 31 „Рахунки в банках” – 9200 грн.;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” – 8000 грн.;

К 703 „Доход від реалізації робіт і послуг” – 1200 грн.

7. Погашено взяту позику в іншої кредитної спілки – 10000 грн. і 20% за користування позикою.

Оплачено проценти:

Д 505 „Інші довгострокові позики в національній валюті” – 10000 грн.;

Д 951 „Проценти за кредит” -2000 грн.;

К 31 „Рахунки в банках” – 12000 грн.

8. Проценти на внески членів кредитної спілки – 1850 грн.:

Д 952 „Інші фінансові витрати” – 1850 грн.;

К 30 „Каса”.

9. Повернення члену кредитної спілки його внеску 2500 грн. та нараховані проценти 150 грн.:

Д 41 „Пайовий фонд” – 2500 грн.;

Д 52 „Інші фінансові витрати” – 150 грн.;

К 30 „Каса” – 2650 грн.

Якщо кредитна спілка проводить семінари, лекції, фестивалі, свята і реалізує пропагандистські матеріали, вироби зі своєю символікою, то операції будуть відображатися у звичайному порядку – як операційна діяльність промислового підприємства.

Синтетичний облік операцій кредитних спілок доцільно організувати в Журнал-Головній.

В Журнал-Головну записуються господарські операції і зразу ж складається проводка. Так, погашення позики записано в дебет рахунка 50 і в кредит рахунка 31 в однаковій сумі. Такий прийом дозволяє відобразити записи за всіма рахунками.

Наступний етап – визначення оборотів за рахунками. Так, на рахунку 30 „Каса” дебетовий оборот становить 4900 грн. (700 + 4200), а кредитовий – 5000 грн. (1000 + 4000).

Далі можна вивести сальдо на кінець місяця за кожним рахунком. Так, на рахунку 30 сальдо на кінець місяця дорівнює 400 грн. (500 + 4900 – 5000).

Завершальний етап – перевірка правильності ведення оборотів та сальдо на кінець місяця. Для цього за кожним рахунком підраховується дебетові і кредитові обороти і записуються в графу „Разом”. Загальна сума по дебету і кредиту всіх рахунків повинна дорівнювати 15900 грн., а обороти дорівнювати підсумку графи „Сума операцій;.

До Журнал-Головної відкриваються книги і відомості аналітичного обліку (до рахунків 41 „Пайовий фонд” – у розрізі внесків членів кредитної спілки, 50 „Довгострокові позики” – за окремими позикодавцями, до матеріальних рахунків та ін.).

Журнал-Головна за травень 200_ р.

№ п-п	Зміст господарських операцій (№ документа, дата)	Сума операцій (грн.)	Рахунки
			30 „Каса”		31 „Розрахунки в банках		50 „Довгострокові позики”		інші		Разом
			Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	кредит
	Сальдо на 01.05	-	500	-	48995	-	-	15000	25685	60180	75180	75180
1.	Погашено позику	6000				6000	6000				6000	6000
2.	Отримано касу	700	700			700					700	700
3.	Видано проценти членам спілки	1000		1000					1000		1000	1000
4.	Прийнято кошти від нових членів спілки	4200	4200							4200	4200	4200
5.	Здано в банк з каси	4000		4000	4000						4000	4000
6.	Отримано від покупців	24900			24900					24900	24900	24900
7.	Отримано з банку на заробітну плату	5736	5736			5736					5736	5736
8.	Видано заробітну плату працівникам	5236		5236					5236		5236	5236
9.	Депоновано заробітну плату	500							500	500	500	500
10.	Здано в банк депоновану заробітну плату	500		500	500						500	500
11.	Видано під звіт	700		700					700		700	700
	Разом - обороти	53472	11136	11436	29400	12436	6000	-	7436	29600	53472	53472
	Сальдо на 01.06	-	200	-	65959	-	-	9000	7221	64380	73380	73380

Субрахунок „Рахунки з іншими дебіторами”

Субрахунок 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” використовують для обліку розрахунків із таких операцій, які не можуть бути відображені на попередніх субрахунках (спільна діяльність без утворення юридичної особи, розрахунки з персоналом / крім розрахунків з оплати праці та підзвітними особами /, сплата мита й митних зборів, приватизація цілісних майнових комплексів, перерахування орендної плати до бюджету а також плати за оренду необоротних активів орендодавцям, нарахування концесіонером дотацій з бюджету тощо).

На субрахунку 377 ведеться облік розрахунків із персоналом підприємства за надані їм позики на будівництво житла та садових будинків, пошиття фірмового одягу, створення основних засобів для спільної діяльності тощо.

Такі операції оформляються записом:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 30 „Каса” (надання позик);

К 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”;

К 10, 11, 12 (здані для спільної діяльності основні засоби, інші необоротні малоцінні активи, нематеріальні активи).

Продаж об’єктів основних засобів або майнових комплексів різним юридичним особам (продаж інших необоротних та нематеріальних активів):

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (за договірною вартістю);

К 742 „Доход від реалізації необоротних активів”;

або

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (за договірною вартістю);

К 743 „доход від реалізації майнових комплексів”.

Оплачено за інформаційні, юридичні, консалтингові послуги та дослідні роботи сторонніх організацій:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 31 „Розрахунки в банках”;

К 30 „Каса”.

Переведено митниці нараховане мито:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 31 „Розрахунки в банках”.

Перераховано до бюджету нараховану орендну плату за майновий комплекс:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 31 „Рахунки в банках”.

Погашення дебіторської заборгованості відображається:

Д 31 „Рахунки в банках” (надійшли платежі від дебіторів);

Д 10, 11, 12 (повернуті зі спільної діяльності основні засоби, необоротні і нематеріальні активи);

Д 15 „Капітальні інвестиції” (передані дебіторами капітальні вкладення в погашення їх заборгованості);

Д 20 „Виробничі запаси” (повернуті дебіторами запаси, віднесені витрати сторонніх організацій, пов’язані з доставкою запасів);

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”.

Нарахування концесіонером дотацій із бюджету, що обумовлено договором:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 718 „Одержані гранти та субсидії”.

При одержанні дотацій:

Д 31 „Розрахунки в банках”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”.

Відображення суми доходу від здачі майна в оренду в орендодавця:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”;

К 713 „Доход від операційної оренди активів”.

Облік операцій із фінансової оренди за ціною придбання відображається в орендодавця так: 1. Д 152 „Придбання (виготовлення) основних засобів”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (отримано об’єкт від постачальника).

2. Д 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”;

К 152 „Придбання (виготовлення) основних засобів” (об’єкт передано орендарю).

3. Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (плата за устаткування);

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

Одночасно на суму нарахованих процентів:

Д 373 „Розрахунки нарахованими доходами”;

К 732 „Проценти отримані” (винагорода за розрахунком орендної плати);

4. Д 31 „Рахунки в банках”;

К 373 „Розрахунки за нарахованими доходами” (за проценти);

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (за устаткування).

Якщо об’єкт передається орендодавцем за ціною, нижчою від ціни придбання, то складаються записи:

1. Д 152 „Придбання (виготовлення) основних засобів”;

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (отримано об’єкт від постачальника).

2. Д 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”;

К 152 „Придбання (виготовлення) основних засобів” (об’єкт передано орендарю).

3. Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (нараховано до оплати);

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

4. Д 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”;

К 732 „Проценти отримані” (нараховано фінансовий доход).

5. Д 31 „Розрахунки в банках” (отримано плату за устаткування);

К 377 „Розрахунки з іншими дебіторами”.

6. Д 31 „Розрахунки в банках” (отримано фінансовий доход);

К 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”.

7. Д 732 „Проценти отримані”;

К 792 „Результат фінансових операцій”.

8. Д 977 „Інші витрати звичайної діяльності” (на суму негарантованої ліквідаційної вартості);

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

У випадку, коли об’єкт оренди підлягає викупу після закінчення строку оренди, на вартість викупу об’єкта оренди складається в орендодавця запис:

Д 377 „Розрахунки з іншими дебіторами” (на повну суму викупу з податку на додану вартість);

К 742 „Доход від реалізації необоротних активів”.

На собівартість реалізованого об’єкта:

Д 972 „Собівартість реалізації необоротних активів”;

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

Операції з різними дебіторами відображаються у відомості аналітичного обліку 3.2 за окремими юридичними та фізичними особами, а всередині них за видами розрахунків. Кредитові обороти переносяться загальною сумою рахунка 37 у журналі 3.

РОЗДІЛ 5

ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ ТА НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

Облік основних засобів

Виробничий процес в індустріальних та постіндустріальних державних неможливо уявити без такої складової, як основні засоби, або, іншими словами, технічна база підприємства. Саме вона визначає сучасний рівень виробництва та його ефективність. Механізація та автоматизація виробничих процесів вивільняє людей від важкої рутинної роботи, здешевлює виробництво продукції, підвищує її якість.

Основні засоби мають значну питому вагу в загальній сумі активів підприємства, є одним із найважливіших об’єктів фінансового обліку, що вимагає контролю за їх рухом, організації синтетичного й аналітичного обліку, визначення зносу (амортизації), проведення ремонту, модернізації, оновлення застарілих і технічно недосконалих об’єктів.

За допомогою таких засобів людина впливає на предмет праці з метою трансформування вхідних матеріальних ресурсів у готовий продукт.

До основних засобів, завдяки яким у процесі виробництва працівник впливає на матеріальні ресурси, відносяться матеріальні об’єкти (виробничі будинки, споруди, машини, транспортні засоби), а також комунікації, що забезпечують виробничий процес (шляхи сполучення, мости, лінії електропередач та ін.).

Обслуговуючи виробництво і невиробничу сферу протягом тривалого часу, основні засоби поступово зношуються, переносять свою вартість на виготовлену продукцію частинами в міру зношування і зберігають свою натуральну форму до кінця строку служби.

Від рівня забезпеченості підприємства основними засобами залежить випуск готової продукції та створення належних умов для праці і соціального розвитку колективу. Сукупна вартість основних засобів визначає виробничу потужність підприємства, рівень фондовіддачі, фондомісткості, фондоозброєності й ряд інших технічно-економічних показників підприємства.

Бухгалтерський облік засобів праці повинен забезпечити таку інформацію: точну величину надходження, вибуття і переміщення основних засобів; своєчасне і правильне нарахування амортизації; визначення результату від реалізації і ліквідації окремих об’єктів ; розрахунок витрат на ремонти; отримання даних про рух основних засобів, їх початкову і залишкову вартість та інші показники використання основних засобів.

Основні засоби: визначення, класифікація, оцінка

Основні засоби розрізняються за призначенням та функціональною роллю у виробничому процесі, що викликає необхідність відповідної їх класифікації.

Для планування, обліку, контролю та аналізу найбільше зазначення має класифікація основних засобів, яка передбачена стандартом 7 „Основні засоби”.

Основні засоби поділяються на такі групи і підгрупи:

1. земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки (виробничі, адміністративні, склади), споруди (мости, греблі, автомобільні дороги) та передавальні пристрої (кабельні лінії, каналізації, лінії електромереж тощо).

4. Машини й устаткування, які поділяються за видами:

а) силові (котельні установки, електродвигуни, гідроагрегати, турбоагрегати, газотурбінні установки, двигуни внутрішнього згорання, трактори, електротехнічне устаткування);

б) робочі (металорізальні верстати, компресорні машини й устаткування, насоси, вантажно-розвантажувальні машини й устаткування для земельних і кар’єрних робіт);

в) вимірювальні та регулювальні прилади, лабораторне устаткування (контрольно-вимірювальна апаратура, геодезичні прилади, вагове устаткування, обчислювальна техніка);

г) інші машини й устаткування комунального господарства, спортивне, театральне, музичне устаткування.

Хоч у стандарті 7 „Основні засоби” вказані вище види машин й устаткування не виділяються, проте доцільність їх окремого обліку диктується аналізом ефективності використання, структури парку, їх вікового складу та іншими причинами.

У цій групі окремою позицією доцільно виділяти автоматичні машини та устаткування, що характеризують динаміку науково-технічного прогресу:

5. Транспортні засоби (залізничний рухомий склад – електровози, тепловози, дизель-поїзди, вагони; транспортні судна морського та річкового флоту; рухомий склад автомобільного транспорту; виробничий та комунальний транспорт).

6. Інструменти (бурильні і відбійні молотки, фарбопульти, вібратори, інструмент для обслуговування та ремонту залізничних колій), виробничий інвентар і пристосування (контейнери універсальні, меблі залів театрів та кінотеатрів, інвентарний одяг сцен, інвентар готелів) та господарський інвентар (столи, крісла, шафи, дивани).

7. Робоча і продуктивна худоба.

8. Багаторічні насадження.

9. Інші основні засоби (тварини цирків, зооцирків, зоопарків).

Наведена класифікація основних засобів має важливе значення для обліку, оскільки щодо неї складається звітність про рух основних засобів. Крім того, такі дані необхідні для глибокого аналізу використання основних засобів і пошуку резервів для підвищення фондовіддачі.

За характером участі у процесі виробництва основні засоби поділяються на групи: виробничі і невиробничі. Виробничі основні фонди призначені для використання у сфері матеріального виробництва, а невиробничі (об’єкти житлово-комунального господарства, охорони здоров’я, культури, освіти, спорту та ін.) – для обслуговування колективів підприємства. Хоча невиробничі фонди безпосередньої участі у виробничому процесі не беруть, про це не означає, що на них не треба виділяти кошти. Навпаки, забезпечення підприємства невиробничими фондами за встановленими нормативами має важливе соціальне значення для розвитку колективу. Однак сьогодні такі нормативи або взагалі не розроблені, або не відповідають вимоги часу.

Важливою є класифікація основних засобів за галузями економіки:

1. Промисловість;

2. Сільське господарство;

3. Лісове господарство;

4. Транспорт;

5. Зв’язок;

6. Будівництво;

7. Торгівля і громадське харчування;

8. Матеріально-технічне постачання і збут;

9. Заготівля та інші види діяльності сфери матеріального виробництва (редакції, видавництво, кіностудії, будинки звукозапису, заготконтори зі збору металобрухту й утилю, організації зі збору декоративних і лікарських рослин, плодів та ін.);

10. Житлово-комунальне господарство і побутове обслуговування населення;

11. Охорона здоров’я, фізична культура і соціальне забезпечення;

12. Освіта;

13. Культура;

14. Мистецтво;

15. Наука і наукове обслуговування;

16. Кредитування і державне страхування;

17. Управління;

18. Партійні й громадські організації.

Наведена класифікація має певне значення і для організації аналітичного обліку, тому що на промислових підприємствах одночасно функціонують основні засоби різних галузей. Зрозуміло, що найбільшу питому вагу займають засоби промисловості, але поряд з ними на підприємствах використовуються основні засоби будівництва, громадського харчування (буфети, їдальні), сільського господарства (підсобні господарства) та ін.

За рівнем використання основні засоби поділяються на діючі і недіючі. Діючі засоби беруть участь у виробничому процесі або в обслуговуванні колективу, а недіючі знаходяться в запасі , реконструкції, на консервації тощо. З економічної точки зору така класифікація дозволяє правильно організовувати нарахування амортизації (зносу) та включати витрати у собівартість продукції. Якщо амортизація на діючі основні засоби нараховується, то на засоби, які знаходяться в процесі реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та на консервації, не нараховується.

Залежно від права власності основні засоби поділяються на власні й орендовані. Власні засоби відображаються в балансі і звітності даного підприємства, орендовані – в них не показуються.

Основні засоби відображаються в балансі і звітності в грошовому вимірнику, що дає можливість визначити їх загальний обсяг, структуру, амортизацію, знос, зміни у складі окремих груп в динаміці та ряд техніко-економічних показників.

Основні засоби відображаються у балансі в першому розділі активу – „Необоротні активи”. Крім них, у цьому розділі показуються також необоротні матеріальні активи (рядки балансу 030-032), до яких відносяться:

1. Бібліотечні фонди.

2. Малоцінні необоротні матеріальні активи.

3. Тимчасові (не титульні) споруди.

4. Природні ресурси.

5. інвентарна тара.

6. Предмети прокату.

7. Інші необоротні матеріальні активи.

За цими групами необоротних активів облік ведеться окремо від основних засобів. Щоби виділити ці групи, треба встановити вартісні ознаки вказаних предметів. Підприємства можуть самостійно встановлювати вартісні ознаки. Якщо вартість будь-якої групи основних засобів (крім земельних ділянок)буде меншою від визначеного на підприємстві ліміту, то їх потрібно показувати у групі малоцінних необоротних активів. Характерною ознакою необоротних активів (основних засобів та інших необоротних матеріальних активів) є те, що вони утримуються на підприємстві з метою використання у процесі виробництва або постачання продукції (робіт, послуг), здавання в оренду або здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк їх експлуатації повинен перевищувати один рік (365 і більше днів) або операційний цикл (якщо він більший одного року).

Оцінка необоротних активів. Будь – який об’єкт необоротних активів визначається активом за умови, що існує імовірність отримання в майбутньому економічних вигод від його використання, вартість його може бути достовірно визначена і строк служби становить не менше одного року.

Створені (побудовані) або придбані основні засоби у балансі відображаються за їх первинною вартістю, яка складається з таких елементів

• сум сплачених коштів підрядним організаціям за виконані будівельно-монтажні роботи та постачальникам за придбані об’єкти (без податків);

• реєстраційних зборів, державного мита і подібних платежів, які засвідчують право власності на об’єкт;

• сум ввізного мита)

• витрат зі страхування ризику доставки об’єктів;

• сум податків у зв’язку з придбанням об’єктів (якщо податки не відшкодовуються підприємству);

• витрат на установку, монтаж, налагодження, пробний пуск об’єктів;

• інших витрат, які пов’язані з доведенням об’єкта до стану, в якому його можна експлуатувати.

Якщо надходить партія однотипних основних засобів (інвентар, прилади), то вартість одного об’єкта визначається діленням загальних витрат на їх придбання на 5ількість об’єктів.

При отриманні необоротних активів без оплати (від благодійних організацій, при об’єднані підприємств) у балансі треба показати їх за справедливою вартістю – за ціною обміну або оплати постачальнику об’єкта (ринкова або відновлювальна вартість). За також ж справедливою вартістю оцінюється об’єкт, який внесено у статутний капітал підприємства.

При обміні подібних об’єктів первинна вартість отриманого об’єкта дорівнює його залишковій вартості, а у випадку перевищення справедливої вартості об’єкта над його залишковою вартістю оцінка здійснюється за справедливою вартістю з включенням різниці до витрат звітного періоду. Обмін неподібними об’єктами здійснюється за їх справедливою вартістю, збільшеною (зменшеною) на суму грошей чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну. Первинна вартість необоротних активів збільшується на суму витрат, пов’язаних із модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням та реконструкцією. При частковій ліквідації об’єкта первинна вартість об’єкта зменшується на суму ліквідованої частини. Витрати, пов’язані з підтриманням об’єкта в робочому стані (ремонтні роботи, профілактичні огляди тощо), включаються до складу витрат поточного періоду.

Однією з важливих проблем обліку є оцінка основних засобів. На практиці використовується три види оцінки засобів: первинна (інвентарна), залишкова і відновлювальна.

Первинна вартість основних засобів показує вартість кожного об’єкта в момент його введення в експлуатацію. Дані про вартість об’єкта записуються в акті приймання основних засобів, а також в інвентарній картці, звідки й походить назва цієї вартості – інвентарна. Як правило, ця оцінка залишається сталою протягом тривалого часу. Первинна вартість лише при переоцінці, добудові, модернізації і реконструкції об’єкта в порядку проведення робіт за рахунок інвестицій. Такий порядок забезпечує стабільність оцінки засобів праці і дає можливість проведення аналізу їх використання у порівняних цінах.

Залишкова вартість показує ту частину вартості, яка ще залишилася після перенесення на готовий продукт вартості об’єкта внаслідок використання у виробничому процесі. Чим довше служить об’єкт і бере участь у виробництві, тим менша залишкова вартість.

Залишкова вартість основних засобів – це різниця між первинною вартістю об’єктів і нарахованим зносом, який визначається за даними бухгалтерського обліку. Знос визначається бухгалтером виходячи зі строку і норм амортизації.

Відновлювальна вартість основних засобів – це вартість відтворення об’єктів в сучасних умовах виробництва і діючих у даний момент цінах. Відновлювальна вартість вимагає переоцінки основних засобів на певну дату. Відомо, що при оцінці основних засобів за початковою вартістю в різний час діють різні ціни, отже у балансі вони показуються у непорівнянному вигляді.

Науково-технічний прогрес приводить до здешевлення будівництва, але ріст цін на будівельні матеріали – до подорожчання. Ці тенденції, переплітаючись, впливають на ефективність виробництва. Для аналізу динаміки структури основних засобів виникає необхідність привести вартість об’єктів, уведених в дію в різний час, у порівняний вигляд. Із цією метою розробляється методика переоцінки основних засобів на певну дату призначається переоцінка. Вартість об’єкта після переоцінки має назву відновлювальної.

Після проголошення Україною незалежності у 1991 р. почалась гіперінфляція, що призводило до постійного знецінювання основних засобів та необхідність періодичного уточнення балансової вартості об’єктів. З цією метою періодично проводиться індексація, при якій первинна вартість об’єкта, визначена раніше, множиться на коефіцієнт індексації і таким чином визначається нова індексована вартість. Сума зносу також уточнюється виходячи з коефіцієнта індексації.

Документальне оформлення руху основних засобів

Джерелом поповнення основних засобів є, насамперед, капітальні інвестиції (будівництво нових об’єктів, реконструкція та розширення існуючих основних засобів, придбання машин й устаткування). Існують й інші джерела – надходження від інших організацій (передача з балансу на баланс, придбання у державних і кооперативних організацій, оприбуткування лишків, виявлених при інвентаризації та ін.).

Надходження основних засобів у всіх названих випадках оформляється „Актом прийому-передач основних засобів” (ф. ОЗ-1), у якому вказується: номер, дата оформлення, комісія, яка приймає об’єкт, його найменування, коротка технічна характеристика, результати випробовування, висновок комісії про випробування об’єкта в роботі, початкова вартість і норма амортизації на повне відновлення, відмітка про відкриття інвентарної картки. До акту прикладається технічна документація і паспорт на об’єкт. В акті, як правило, вказується лише один об’єкт. Загальний акт для декількох однотипних об’єктів, які мають однакову вартість і прийняті в експлуатацію одночасно, може виписуватися лише на інструменти, інвентар або верстати.

Принципове значення має визначення об’єкта, який відображається в інвентарній картці на кожний об’єкт основних засобів (ф. ОЗ-6). Так, у групі „будинки” об’єктом обліку є кожний окремий будинок. Зовнішні прибудови до нього, які мають самостійне значення, а також відокремлені будинки котельних, складів, гаражів виступають самостійними об’єктами обліку.

У групі „споруди” об’єктом обліку є кожна споруда з усіма пристроями, як одне ціле – естакада, підвісна дорога, сховища (банки, басейни, цистерни на фундаментах), артезіанські свердловини та ін.

У групі „передавальні пристрої” об’єктами обліку є лінії електромереж від розподільного пристрою приймальних підстанцій або від клем генераторів до розподільних пристроїв приймальних підстанцій (фідерних і трансформаторних приміщень), трубопроводи, які мають самостійне значення, паропроводи, водорозподільні мережі водоканалу, каналізації та ін.

Об’єктом обліку для групи „машини й устаткування” є кожна окрема машина, включаючи пристосування, прилади, індивідуальні огорожі і фундамент.

За такими групами основних засобів, як транспортні засоби, інструмент, виробничий інвентар, робоча і продуктивна худоба об’єктом обліку є кожна окрема одиниця.

У групі „багаторічні насадження” об’єктом обліку виступають зелені насадження(молоді, а також ті, що досягли повного розвитку) по кожному парку, саду, скверу, бульвару, території незалежно від кількості, віку і породи насаджень.

Приймаючи основні засоби в експлуатацію, комісія повинна в акті приймання-передачі основних засобів (ф.ОЗ-1) дати детальне пояснення об’єкта, щоби на основі цього документа можна було відкрити інвентарну картку. Акт за формою ОЗ-1 виписується в одному примірнику, затверджується керівником організації і служить для бухгалтерської проводки з оприбуткування основних засобів і нарахування амортизації.

Внутрішнє переміщення основних засобів оформляється відповідним актом (ф. ОЗ-1). Внутрішнім переміщенням вважається рух основних засобів в бухгалтерському обліку з однієї дільниці (відділу) в іншу, а також їх передача зі складу (із запасу) в експлуатацію. Акт виписує та дільниця чи відділ, які передають основні засоби. Документ містить такі дані: номер, дата, хто передає, хто приймає, технічна характеристика об’єкта, початкова вартість, норма амортизації. Він виписується у двох примірниках, перший з яких, із розпискою одержувача і здавача, передається в бухгалтерію для відмітки в інвентарній картці або інвентарних книгах (ф. ОЗ-9) основних засобів і передачі картки у відповідне місце експлуатації об’єкта. Другий примірник акта залишається у здавача для відмітки про вибуття в інвентарному списку основних засобів за місцем попереднього знаходження.

У фінансовому обліку відображаються операції, які пов’язані з підтриманням основних засобів у робочому стані. Беручи участь у виробничому процесі, основні засоби зношуються, що вимагає заміни окремих частин, тобто ремонту. Операції з ремонту основних засобів повинні знайти відображення в обліку. Зрозуміло, що на час ремонту вони тимчасово вилучаються з процесу виробництва, а після його проведення знову відображаються у складі основних засобів.

При зупинці об’єкта на ремонт оформляється „Акт прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об’єктів” (ф. ОЗ-2). Він підписується працівником цеху (господарства), уповноваженим приймати основні засоби, і представником, який здає основні засоби на ремонт, реконструкцію чи модернізацію. В акті вказується номер, дата, технічна характеристика, вид ремонту, вартість об’єкта.

Якщо ремонт виконується власними силами, то акт виписується в одному примірнику, а при виконанні робіт сторонніми організаціями – у двох. Один із них передається в бухгалтерію даної організації, а другий – організації, яка виконує роботи.

При передачі основних засобів виписується акт здачі, а при прийманні з ремонту – акт приймання. На підставі вказаних документів (ф. ОЗ-2) бухгалтерія робить запис в інвентарних картках про виконання капітального ремонту, реконструкцію чи модернізацію, а в технічному паспорті зазначаються зміни у характеристиках об’єкта, які пов’язані з виконанням ремонтних робіт.

Зміни у складі основних засобів можуть виникати внаслідок вибуття об’єктів з різних причин – передачі іншим організаціям своєї системи, продажу державним і корпоративним організаціям, ліквідації внаслідок повного зносу, стихійних лих, недостач, аварій та ін. підприємства мають право продавати, передавати, обмінювати, здавати в оренду, давати в тимчасове користування, достроково списувати основні засоби як морально застарілі.

Передача та продаж основних засобів відображається актом передачі (ф. ОЗ-!), а ліквідація – актом на списання (ф. ОЗ-3). Морально застаріле, зношене і непридатне для подальшого використання устаткування, транспортні засоби, інвентар, інструмент списуються з балансу в тому випадку, коли вони не можуть бути відновлені, реалізовані або передані іншим організаціям.

Рух основних засобів відображається в картках обліку руху (ф. ОЗ-8). Витрати на транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи, зберігання зайвого устаткування, яке було в складі основних засобів до їх реалізації, відносяться на витрати, пов’язані з реалізацією основних засобів (транспортування, вантажні роботи), і відшкодовуються покупцями. Останні ці витрати включають у вартість основних засобів.

З балансу можуть списуватись об’єкти – будинки, споруди, які зносяться у зв’язку з новим будівництвом, а також об’єкти, які повністю амортизувалися.

Для визначення придатності основних засобів до подальшого використання, неможливості реалізації і неефективності їх відновлення створюється комісія, до складу якої входять: головний інженер, головний механік, головний енергетик, головний бухгалтер, головний технолог та інші особи. Комісія обстежує об’єкт, який підлягає списанню, встановлює його фізичний стан і можливість подальшої експлуатації, з’ясовує причини, які обумовили непридатність (знос, порушення правил експлуатації, аварія), винних осіб, можливість використання окремих вузлів, матеріалів і здійснює їх оцінку.

На основі обстеження об’єкта комісія складає акт про ліквідацію основних засобів (ф. ОЗ-3 або ОЗ-4 на списання об’єкта). В ньому вказується номер, дата, рік виготовлення або будівництва об’єкта, дата введення його в експлуатацію, початкова вартість, сума зносу, причини вибуття, вартість матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації, повністю чи частково ліквідовується об’єкт (будинки і споруди можуть бути ліквідовані частково). Акт виписується у двох примірниках – перший передається в бухгалтерію, а другий залишається у відповідальної особи і служить підставою для здачі на склад матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації. Акт затверджується керівником організації.

Витрати з ліквідації, а також вартість одержаних матеріальних цінностей від розбирання будинків, споруд, демонтажу машин й устаткування відображаються в акті про ліквідацію основних засобів у спеціальному розділі „Розрахунок ліквідації об’єкта”.

Для списання з балансу вартості машин, устаткування, транспортних засобів внаслідок аварій до акта про ліквідацію додається копія акта про аварію, складеного компетентними органами, в якому пояснюються її причини і вказуються винні особи.

АНАЛІТИЧНИЙ ОБЛІК ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Аналітичний облік є основною моделлю обліку основних засобів, оскільки у повсякденній роботі доводиться мати справу з окремими об’єктами щодо: оприбуткування, списання, переміщення, реалізації, а також нарахування амортизації, проведення капітального і поточного ремонту тощо. Отже, необхідно мати всі довідкові дані про кожний об’єкт основних засобів. Виходячи з цього й організовується аналітичний облік.

В картках на багаторічній насадження вказуються такі дані, як порода дерев чи кущів, площа (в кв.м, га), місце розташування насаджень та ін. В картках ф.ОЗ-6 відображається капітальний ремонт на основі акта ф.ОЗ-2. Переміщення машин, устаткування, інструменту, інвентарю з одного місця експлуатації в інше відображається в картках на основі акта ф.ОЗ-1.

Для контролю за збереженням основних засобів та організації облікового процесу кожному об’єкту присвоюють інвентарний номер, незалежно від перебування його в експлуатації чи в запасі.

Інвентарний номер об’єкту доцільно присвоювати за шестизначним кодом, у якому перші три цифри означають групу основних засобів, а наступні – номер об’єкта. Наприклад, 103078 читається так: група основних засобів 103 – „будинки”, 078 – приміщення складу готової продукції. Інвентарний номер повинен позначатися фарбою або прикріпленням до об’єкта металевого жетона. Не мають інвентарного номера лише земельні ділянки, багаторічні насадження, капітальні витрати на поліпшення земель. Якщо об’єкт складний, то інвентарний номер позначається на всіх його відокремлених елементах.

Інвентарні номери основних засобів залишаються незмінними протягом усього строку експлуатації, а при їх вибутті не повинні присвоюватись іншим об’єктам, що надійшли протягом даного часу (не менше 3-х років).

Інвентарні номери обов’язково наводяться в первинних документах з обліку основних засобів (акти ф.ОЗ-1, ф.ОЗ-2, ф.ОЗ-3, ф.ОЗ-4). На основі акта прийому основних засобів (ф.ОЗ-1) одразу ж відкривається інвентарна картка, яка служить своєрідним паспортом, де містяться дані про конкретний об’єкт, а також його інвентарний номер.

Для будинків, споруд і передавальних пристроїв у бухгалтерії відкриваються інвентарні картки обліку за ф.ОЗ-6 в одному примірнику на кожен об’єкт на основі акта прийому основних засобів (ф.ОЗ-1), технічної та іншої документації, яка прикладена до акта.

В інвентарній картці вказується номер, назва об’єкта, його адреса, місце експлуатації, початкова вартість, норма амортизації, дата і номер наказу про введення в експлуатацію, відмітка про оприбуткування та про вибуття, бухгалтерські записи про добудову, реконструкцію, капітальний ремонт, джерело придбання.

Для машин, устаткування, інструменту, виробничого і господарського інвентарю відкриваються інвентарні картки із зазначенням назви і призначення об’єкта, найменування заводу, що випускає основні засоби, паспорта, креслень, заводського номера, моделі, типу, марки, дати випуску. Також вказується початкова вартість, інвентарний номер, норма амортизації, акт про введення в експлуатацію (номер, дата) та ін.

У картках на тварин вказується рік народження, масть, ім’я (назва), маса та інші показники, що характеризують тварину.

У тих випадках, коли надходять однотипні предмети господарського інвентарю, інструментів, верстатів, які мають однакове найменування, виробниче або господарське призначення, технічну характеристику, однакову вартість і надійшли одночасно в один відділ (дільницю), може відкриватися інвентарна картка групового обліку основних засобів, але кожному з об’єктів присвоюється окремий інвентарний номер.

Заповнені інвентарні картки реєструються в описах інвентарних карток (ф.ОЗ-7), що дає можливість контролювати їх збереження. Описи ведуться бухгалтерією в одному примірнику на кожну групу основних засобів окремо. В описах інвентарних карток вказується період, за який складено опис, назва об’єкта, номер карток, інвентарний номер, відмітка про вибуття. Описи зберігаються в бухгалтерії.

Масив інвентарних карток зберігається в бухгалтерії у спеціальній картотеці. Вона побудована таким чином, що картки групуються за галузевими класифікаційними групами основних засобів (будівництво, промисловість, сільське господарство та ін.), а всередині цих груп – за місцем експлуатації (знаходження) об’єктів (дільниці, відділи, будівельні площадки), далі – за видами (будинки, споруди та ін.) з підрозділом на виробничі і невиробничі.

У місцях експлуатації основних засобів облік ведеться в інвентарних списках (ф.ОЗ-9), в яких вказується місце експлуатації, назва класифікаційної групи основних засобів, номер інвентарної картки, інвентарний номер, повна назва об’єкта, початкова вартість, вибуття (номер і дата документа, причина).

Дані інвентарного списку повинні відповідати даним записів інвентарних карток. Дозволяється замість інвентарних списків відкривати інвентарні картки. При цьому бухгалтерія виписує інвентарні картки у двох примірниках – один залишається в бухгалтерії, інший передається в місце експлуатації.

У картотеці в окремому розділі групуються картки на об’єкти, які надійшли, вибули або переміщувалися всередині організації протягом звітного місяця, що необхідно для коригування суми амортизаційних відрахувань. В окрему групу виділяють засоби, які знаходяться в запасі на консервації.

З метою одержання інформації про наявність і рух основних засобів (за місяць, квартал, рік) в розрізі класифікаційних груп використовуються картки обліку руху основних засобів (ф.ОЗ-8)

за формою, яка наведена в таблиці

Звітний період	Наявність основних засобів на початок періоду	Надійшло	Вибуло
			всього	У тому числі
				Внаслідок зносу	Внаслідок стихійного лиха
Січень	8 000 000	2 500 000	100 000	100 000	-
Лютий	10 400 000	500 000	900 000	700 000	200 000
Березень	10 000 000	1 400 000	500 000	500 000	-
Разом за І квартал	-	4 400 000	1 500 000	1 300 000	200 000

На підприємствах із невеликою кількістю об’єктів основних засобів замість інвентарних карток дозволяється вести інвентарну книгу основних засобів, в якій відображається перелік груп основних засобів із зазначенням інвентарних номерів і назв об’єктів, місця їх знаходження.

ОБЛІК АМОРТИЗАЦІЇ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Беручи участь у виробничому процесі, основні засоби поступово переносять по частинах свою вартість на готовий продукт. Завдання бухгалтерського обліку полягає в тому, щоби визначити суму цієї вартості. Отже, треба знати величину зносу кожного об’єкта у вартісному вираженні.

ЗНОС являє собою втрату основними засобами фізичних якостей або техніко-економічних властивостей і, внаслідок цього, вартості. Величина зносу залежить від виду основних засобів, їх функціональної ролі у виробничому процесі, строку й умов використання. В основному він визначається строком служби об’єктів з терміном експлуатації. На величину зносу діють такі фактори, як інтенсивність використання, агресивність середовища, кліматичні умови, правові або інші обмеження.

Розрізняють два види зносу – фізичний і моральний. До окремих частин машин, устаткування, інструменту й інвентарю та інших основних засобів, у результаті чого об’єкт не може надалі використовуватися у виробництві без ремонту.

Моральний знос буває двох видів: перший – пов’язаний із тим що науково-технічний прогрес веде до появи конструктивно більш досконалих і продуктивних машин й устаткування такої ж вартості, як і машин застарілих, малопродуктивних; другий вид обумовлений створенням дешевих та економічних конструкцій машин й устаткування, що робить експлуатацію старих машин невигідною.

Варто відзначити те, що визначити реальний розмір морального зносу надзвичайно складно. Його можна визначити лише в експертному порядку. Доцільно обирати такі методи нарахування зносу, які враховують тенденції науково-технічного прогресу, щоби штучно не знижувати амортизацію і цим не консервувати технічну відсталість України через завищення строків експлуатації застарілих об’єктів.

Строки експлуатації устаткування становлять у середньому 16-18 років для України, проти 10-12 –у США і 5-7 – в Японії.

Амортизація є систематичним розподілом первинної чи переоціненої вартості необоротних активів за мінусом їх ліквідаційної вартості протягом строку корисного їх використання (амортизації). Знос є сумою, що нагромаджується з податку корисного використання необоротних активів.

Знос і амортизація – взаємообумовлені категорії обліку. Якщо знос показує, наскільки змінилась вартість основних засобів у результаті їх участі у виробничому процесі, то амортизація – яка вартість включена у витрати за певний звітний період. Сума зносу завжди визначається в сумі амортизаційних відрахувань. Для визначення останньої використовуються різні методи розрахунків.

Розмір амортизаційних відрахувань визначається в процентах до інвентарної (балансової) вартості окремих видів основних засобів і називається нормою амортизаційних відрахувань.

Амортизаційні відрахування – це вартісне вираження зносу основних засобів, яке включається в собівартість продукції, виконаних робіт і послуг.

Сума амортизації за місяць визначається методом множення початкової вартості об’єкта на місячну норму амортизації. Амортизаційні відрахування включаються у собівартість продукції.

Перший метод нарахування амортизації називається прямолінійним. Річна сума амортизації визначається множенням первинної вартості об’єкта на норму амортизації.

Другий метод називається методом зменшення залишкової вартості. За ним річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок періоду та річної норми амортизації.

Річна норма амортизації розраховується за формулою:

__________________________

1 – n / ліквідація на вартість об’єкта,

\/ первинна вартість

де n - кількість років використання об’єкта.

Отриманий результат треба помножити на 100.

Третій метод називається прискореним і відрізняється від прямолінійного тим, що знайдений процент відрахувань нараховується на залишкову вартість і множиться на два.

Четвертий метод називається кумулятивним. При його використання сума амортизації розраховується за формулою:

сума років, що залишилися до кінця експлуатації

сума чисел років використання

п’ятий метод – виробничий – полягає в тому, що підприємство визначає обсяг продукції за плановий період і діленням вартості об’єкта на плановий обсяг продукції визначає ставку амортизації на одиницю продукції. Множенням цієї ставки на фактичний випуск продукції визначається сума амортизації.

Підприємства нараховують амортизацію на виробничі, невиробничі та безкоштовно отримані основні засоби. Нарахування амортизації здійснюється щомісячно за кожним об’єктом окремо.

Методи нарахувань амортизації вибираються самостійно. При цьому до кожної з груп основних засобів застосовуються свої методи, які протягом експлуатації можна змінювати, але тільки при зміні облікової політики з початку наступного року.

Амортизація нараховується з місяця, що настає після місяця введення об’єкта в експлуатацію, і припиняється у місяці наступному після виведення об’єкта з експлуатації. При поліпшенні якостей об’єкта (розширення, реконструкція, добудова, модернізація та консервація) нарахування амортизації призупиняється на строк виконання необхідних робіт.

Підприємство може застосовувати методи і норми нарахування амортизації, які передбачені податковим законодавством, але це недоцільно через спотворення реальної картини зносу, що відображається у балансі. Необхідно нагадати, що відповідно до ЗУ „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” метою обліку є надання користувачам достовірної та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності й рух грошових коштів (стаття 3), а податковий облік суттєво викривляє бухгалтерські дані, що може нашкодити користувачам інформації.

Нарахування амортизації здійснюється у спеціальному розрахунку, в якому наводяться такі дані: назва групи основних засобів, окремі об’єкти, вартість (первинна, залишкова, переоцінена), норми амортизації за місяць, виведені обраним методом, сума нарахування амортизації.

Нарахування амортизації на інші необоротні матеріальні активи здійснюється двома методами (крім малоцінних необоротних активів та бібліотечних фондів):

• прямолінійним;

• виробничим.

Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів нараховується також двома методами:

• у першому місяці використання об’єкта нараховується 50% вартості, а решта 50% вартості – у місяці їх виключення зі складу активів;

• у першому місяці нараховується 100% вартості об’єктів.

Нарахування амортизації відображається записами:

Д 23 „Виробництво” (якщо амортизація у складі витрат виділяється окремою статтею);

Д 91 „Загальновиробничі витрати” (необоротні активи цехового призначення);

Д 92 „Адміністративні витрати” (необоротні активи загальногосподарського призначення);

Д 93 „Витрати на збут” (необоротні активи, пов’язані із збутовою та маркетинговою діяльністю);

Д 94 „Інші витрати операційної діяльності” (необоротні активи обслуговуючих підприємств – соціально-культурного, житлового та іншого призначення, відділу досліджень і розробок);

Д 15 „Капітальні інвестиції” (необоротні активи, що використовують у капітальному будівництві, при виготовленні об’єктів власними силами, формуванні основного стада);

Д 39 „Витрати майбутніх періодів” (необоротні активи пов’язані з освоєнням нових виробництв);

Д 42 „До оцінка активів” (дооцінка вартості об’єктів);

Д 99 „Надзвичайні витрати” (об’єкти, що брали участь у ліквідації наслідків надзвичайних подій);

К 131 „Знос основних засобів”, або

К 132 „Знос інших необоротних матеріальних активів”.

Використання амортизації відображається записами:

1) Д 131 „Знос основних засобів” (на списання об’єктів у зв’язку з вибуттям);

К 10 „Основні засоби”.

2) Д 132 „Знос інших необоротних матеріальних активів” (на списання необоротних матеріальних активів);

К 11 „Інші необоротні матеріальні активи”.

3) Д 131 „Знос основних засобів”;

132 „Знос інших необоротних матеріальних активів”;

К 423 „Дооцінка активів” (зменшення суми зносу об’єктів, які раніше були дооцінені).

Облік ремонтів і модернізації основних засобів

Раціональне використання основних засобів та підтримання їх у робочому стані вимагає систематичного проведення ремонту. При цьому частково відтворюється ті якості основних засобів, які були втрачені внаслідок експлуатації (фізичний знос).

При плануванні й обліку необхідно забезпечити такі дані, як обсяг ремонтів і їх собівартість, використання коштів на проведення ремонтів, відхилення фактичних витрат від кошторису. Тільки повна інформація про технічно-економічні показники, що пов’язані з ремонтом, може забезпечити дані про ефективність проведених робіт.

Поняття ремонтів складне і включає ряд робіт, пов’язаних із технічним оглядом і обслуговуванням, виконанням поточного ремонту (усунення дрібних пошкоджень основних засобів, заміна окремих незначних частин, деталей, штукатурні й оздоблювальні роботи), атакож капітального ремонту (заміна цілих конструкцій будинків, споруд, вузлів і агрегатів машин тощо).

Втрата споживчих вартостей об’єктів основних засобів вимагає коштів, призначених на підтримання в нормі техніко-економічних параметрів об’єкта. Іншими словами, для забезпечення надійної експлуатації основних засобів треба мати кошти на підтримання їх у робочому стані. Через те, що в конструкції машин окремі деталі та вузли мають різний ступінь зношування, виникає необхідність у заміні окремих частин новими.

У складі підприємства відкриваються спеціалізовані ремонтні підрозділи – бригади, цехи. Виконання ремонтів (капітального та поточного) проводиться кількома способами: господарським, підрядним, змішаним.

При господарському способі ремонти виконують силами власних цехів, бригад. При підрядному – їх проводять спеціалізовані ремонтні заводи на основі укладених договорів. Змішаний спосіб передбачає виконання ремонтів одночасно господарським і підрядним способами.

Ремонт основних засобів проводиться відповідно до плану, розробленого службою головного механіка на підставі системи планово-попереджувального ремонту (ППР).

Система ППР передбачає розробку положення про ремонти та їх класифікацію (поточний, профілактичний, технічні огляди, незначні за обсягами непланові та планові ремонти, капітальний – ремонт значних частин об’єктів і ремонт із періодичністю понад один рік). Перелік робіт, які відносяться до поточного і капітального ремонтів, визначається в системі ППР із зазначенням виду ремонту за кожною групою основних засобів та окремими об’єктами.

Служба головного механіка визначає за окремими структурними підрозділами підприємства обсяг поточного та капітального ремонту на рік, квартал, місяць.

На капітальний ремонт певного об’єкта складається кошторис, в якому зазначається обсяг робіт, необхідні матеріальні витрати, заробітна плата та накладні витрати. Обсяг ремонту визначається на основі дефектної відомості, яка містить дані про заміну окремих частин об’єкта і необхідне фінансування.

Синтетичний облік ремонтів основних засобів здійснюється залежно від способу виконання та організації ремонтного господарства.

Підрядний спосіб передбачає укладання договорів зі спеціалізованими господарствами. Отримавши рахунок за виконаний ремонт від підрядника, треба зробити запис у дебет рахунків, на яких збираються витрати з експлуатації основних засобів.

При підрядному способі виконання ремонтних робіт підприємство приймає рахунки підрядних організацій за надані послуги і відносить їх на такі рахунки:

Д 23 „Виробництво” (вартість ремонтів виробничого призначення основного виробництва);

Д 39 „Витрати майбутніх періодів” (вартість ремонтів об’єктів, пов’язаних з освоєнням нових виробництв);

Д 91 „Загальновиробничі витрати” (вартість ремонтів об’єктів виробничого призначення);

Д 92 „Адміністративні витрати” (вартість ремонтів об’єктів загальногосподарського призначення);

Д 93 „Витрати на збут” (вартість ремонтів об’єктів, пов’язаних зі збутом продукції);

Д 94 „Інші витрати операційної діяльності” (вартість ремонтів об’єктів житлово-комунального та соц.-культ. Призначення);

К 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”.

На суму податку на додану вартість складається запис:

Д 641 „Розрахунки з податків”;

К 63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”.

При господарському способі кореспонденція рахунків ремонту основних засобів залежить від організації його проведення.

Якщо ремонти виконують допоміжні цехи (ремонтно-механічний, ремонтно-будівельний, енергетичний, таро-ремонтний), то витрати збираються за дебетом рахунка 23 „Виробництво” із визначенням субрахунків ремонтних цехів та кредиту рахунків:

Д 23 „Виробництво” – субрахунки ремонтних цехів;

К 131 „Знос основних засобів”;

К 132 „Знос інших необоротних матеріальних активів”;

К 201 „Сировина і матеріали (вартість списаних матеріалів);

К 203 „Паливо” (вартість спожитого палива);

К 205 „Будівельні матеріали” (вартість будівельних матеріалів);

К 207 „Запасні частини” 9вартість запасних частин);

К 22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”;

К 23 „Виробництво” (вартість послуг інших допоміжних підприємств);

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”;

К 65 „Розрахунки за страхуванням”;

К 66 „Розрахунки з оплати праці”;

К 91 „Загальновиробничі витрати” та інші рахунки.

Сума закінченого ремонту відноситься на замовників, для чого робиться запис:

Д 23 „Виробництво” (ремонт виконується для цехів основного і допоміжного виробництв);

Д 39 „Витрати майбутніх періодів” (ремонт об’єктів, пов’язаних з освоєнням нових виробництв);

Д 91 „Загальновиробничі витрати” (ремонт об’єктів загально виробничого призначення);

Д 92 „Адміністративні витрати” (ремонт об’єктів загальногосподарського призначення);

Д 93 „Витрати на збут” (ремонт об’єктів, пов’язаних зі збутом продукції);

Д 94 „Інші витрати операційної діяльності” (ремонт об’єктів житлово-комунального та соціально-культурного призначення);

К 23 „Виробництво” – субрахунки цехів допоміжного виробництва.

При проведені ремонту силами ремонтних бригад або окремих робітників витрати відносяться безпосередньо на ті рахунки і на тих замовників, які організували ремонт власними силами, із кредита різних рахунків, що характеризують витрати на ремонт (201, 203, 205, 207, 20, 13, 66, 65, 63, та ін.) в дебет 23, 91, 93, 94.

Витрати на ремонт протягом року змінюються – в окремі місяці вони значні, а в інші відступні, що приводить до коливання собівартості продукції. З метою рівномірного включення витрат на ремонт основних засобів у собівартість продукції доцільно створювати резерв забезпечення таких витрат. при цьому необхідно визначити розмір витрат, що включаються у собівартість в дебет того чи іншого рахунка. Щоби визначити розмір відрахувань у резерв, треба провести аналіз витрат на ремонт за попередні 2-3 роки і на його основі визначити суму, що відноситься на витрати поточного періоду. На визначені суми щомісячно робиться запис у дебет рахунків 23, 91, 92, 93, 94, 39 з кредита рахунка 47 „Забезпечення майбутніх витрат і платежів”.

Витрати, прийняті від підрядника або зібрані в ремонтних цехах або бригадах (кореспонденція наведена вище), необхідно списувати за рахунок забезпечення витрат на проведення ремонтів:

Д 47 „Забезпечення майбутніх витрат і платежів”;

К 23 „Виробництво” (якщо ремонт виконується спеціалізованими цехами);

К 91, 92, 93, 94, 39 (якщо ремонт виконується бригадами або окремими особами).

Перед складанням річного звіту потрібно провести інвентаризацію забезпечення витрат на виконання ремонтів. Зайві нараховані і невикористані суми слід сторнувати записом:

Д 23, 39, 91, 92, 93, 94 та ін.;

К 47 „Забезпечення майбутніх витрат і платежів”.

Витрати на модернізацію основних засобів здійснюються за рахунок капітальних інвестицій, а їх детальний розгляд наводиться у розділі 12 „Облік процесу інвестування”.

Переоцінка основних засобів

Інфляційні процеси в економіці країни викликають знецінення основних засобів, а стандартом обліку 7 „Основні засоби” передбачено забезпечити облік за справедливою вартістю на дату складання балансу. Отже, виникає необхідність у переоцінці основних засобів.

Підприємство переоцінює об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно відрізняється від справедливої при складанні балансу. Значним відхиленням від справедливої вартості вважається таке, що перевищує 10%. Переоцінці підлягають всі об’єкти групи основних засобів, до якої належить цей об’єкт. З цієї вимоги стандарту виходить, що при рівні інфляції меншому 10% переоцінку не проводять.

Переоцінка вартості та знос об’єкта основних засобів визначаються множенням їх суми на індекс переоцінки, який розраховується діленням справедливої вартості об’єкта на його залишкову вартість.

У наступному періоді здійснено дооцінку основних засобів, що відображається проводкою:

Д 10 Основні засоби” – на суму зносу об’єкта (327908 – 217590 = 110318 грн.);

К 423 „дооцінка активів”,

на суму зносу:

Д 423 „До оцінка активів” на суму зносу об’єкта (147861 – 98116 = 49745 грн.);

К 131 „Знос основних засобів”.

Аналогічно здійснюється розрахунок уцінки основних засобів, але кореспонденція рахунків буде такою:

Д 131 „Знос основних засобів” – на суму зносу об’єкта;

К 10 „Основні засоби”,

й одночасно:

Д 975 „Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій” – на суму уцінки вартості;

К 10 „Основні засоби”.

У випадках, коли залишкова вартість об’єкта дорівнює нулю, його переоцінена залишкова вартість розраховується додаванням справедливої вартості до залишкової без зміни суми зносу об’єкта.

При цьому складається запис:

Д 10 „Основні засоби” – на суму справедливої вартості;

К 423 „До оцінка активів”.

Якщо у попередні періоди сума дооцінок основних засобів перевищувала суму уцінок залишкової вартості об’єкта, то різниця між черговою уцінкою залишкової вартості і попереднім перевищенням до оцінок списуються на витрати:

Д 131 „Знос основних засобів” – уцінка зносу об’єкта;

Д 423 „До оцінка активів” – уцінка залишкової вартості об’єкта;

Д 975 „Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій” – різниця між попередньою сумою перевищення дооцінки над уцінкою і теперішньою уцінкою;

К 10 „Основні засоби”.

Якщо у попередні періоди сума уцінок основних засобів перевищувала суму до оцінок залишкової вартості об’єкта, то різниця між черговою до оцінкою його залишкової вартості і попереднім перевищенням уцінки включається до складу доходів звітного періоду:

Д 10 „Основні засоби” – різниця між попередньою сумою перевищення уцінок над до оцінкою і теперішньою до оцінкою;

К 746 „Інші доходи від звичайної діяльності”.

Одночасно на теперішню дооцінка робиться запис:

Д 10 „Основні засоби”;

К 423 „До оцінка активів” – дооцінка залишкової вартості об’єкта.

На знос:

Д 423 „До оцінка активів” – на дооцінку зносу об’єкта;

К 131 „Знос основних засобів”.

У випадках вибуття основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх до оцінок над сумами попередніх уцінок залишкової вартості об’єкта включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу:

Д 423 „Дооцінка активів”;

К 441 „Прибуток нерозподілений”.

Інвентаризація основних засобів

Досягнення мети складання фінансової звітності, яка полягає в наданні користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності, рух коштів підприємства, неможливе без інвентаризації.

Відповідно до Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, розрахунків та інших статей балансу, затвердженої наказом Головного управління Державного казначейства України від 30. 10. 1998 р. за № 90, „... інвентаризація з метою виявлення розходжень між даними поточного обліку та фактичною наявністю активів повинна проводитись періодично. Вона передбачає виконання таких робіт:

- підготовку до інвентаризації (перевірка наявності книг, карток, описів, регістрів обліку основних засобів, технічних паспортів, документів на основні засоби, що знаходяться в оренді чи тимчасовому користуванні);

- ревізію відібраних регістрів із метою виявлення помилок та неточностей в обліковій і технічній документації і внесення в неї необхідних уточнень чи виправлень;

- призначення керівником підприємства інвентаризаційної комісії;

- проведення перевірки основних засобів у місцях їх експлуатації з відображенням їх фактичної наявності у натуральному вираженні;

- передачу інвентаризаційних описів у бухгалтерію;

- виявлення розходжень між даними поточного обліку та фактичною наявністю основних засобів;

- рішення адміністрації щодо виявлення нестач або лишків основних засобів.

Обов’язкова інвентаризація проводиться у такі строки:

- будівлі, споруди та інші нерухомі об’єкти – не менше одного разу на три роки;

- бібліотечні фонди – один раз на п’ять років;

- інші основні засоби – не менше одного разу на два роки.

У процесі інвентаризації комісія обов’язково перевіряє технічну документацію (зберігається у відділі головного механіка чи інженера) і фіксує в інвентаризаційному описі повне найменування об’єктів, їх інвентаризаційні номери відповідно до технічної документації. При відсутності останньої, про це вказується в описах у графі „Примітка”.

Основні засоби заносяться в опис під найменуванням, яке відповідає основному призначенню об’єкта (наприклад будинок цеху №1, склад готової продукції, під’їзні колії залізничного транспорту, шліфувальний верстат).

Машини, устаткування та інші об’єкти доцільно заносити в окремі описи за однорідними групами із зазначенням заводських номерів за окремими місцями їх експлуатації.

Об’єкти, що пройшли відновлення, реконструкцію, добудову та ін., вносяться в окремі описи. Це ж стосується об’єктів які не були взяті на облік а комісія повинна включити їх в опис із технічними характеристиками.

Окремі описи складаються на основні засоби, які не придатні до подальшого використання із зазначенням часу введення їх в експлуатацію і причин вибуття з експлуатації.

Оцінка виявлених об’єктів, що раніше не були взяті на облік, проводиться за справедливою їх вартістю, а знос визначається за технічним станом з оформленням вартості та зносу об’єкта в акті прийому-передач. На такі об’єкти виписується інвентарна картка з присвоєнням інвентарного номера; вони відображаються в обліку.

Оформлені належним чином інвентаризаційні описи (наявність усіх реквізитів, включаючи підписи членів комісії) складаються у двох примірниках, один з яких передається в бухгалтерію, а другий – матеріально-відповідальній особі.

Інвентаризації можуть проводитися при передачі державного майна в оренду, приватизації державного майна, зміні матеріально відповідальної особи, виявленні фактів крадіжок чи пошкодження об’єктів, при надзвичайних подіях.

Бухгалтерія перевіряє інвентаризаційні описи і при виявлені розходжень між даними обліку і фактичною наявністю основних засобів складає порівняльну відомість на об’єкти, що не були раніше взяті на облік або не виявлені в натурі (нестача об’єктів).

Не враховані раніше в обліку основні засоби оприбутковуються:

Д 10 „Основні засоби” – на справедливу вартість об’єкта;

К 719 „Інші доходи від операційної діяльності”.

Одночасно робляться записи:

Д 719 „Інші доходи від операційної діяльності” – на суму зносу;

К 131 „Знос основних засобів”.

Нестача основних засобів повинна відшкодовуватися матеріально відповідальної особою. Розмір відшкодування регламентується порядком визначення розмірів втрат від крадіжок, нестач, пошкодження (псування) матеріальних цінностей, затвердженим КМУ від 22. 01. 1996р. за №116. відповідно до нього нестача розраховується виходячи з балансової вартості на день її виявлення з урахуванням індексу інфляції, акцизного збору та ПДВ.

Н = [(Об – З) х І + ПДВ + А] х 2,

Де Н – сума нестачі;

Об – балансова вартість об’єкта;

З – сума зносу;

І – індекс інфляції (за період що минув після виявлення нестачі);

ПДВ – податок на додану вартість;

А – акцизний податок (за підакцизними основними засобами);

2 – коефіцієнт на основні засоби.

На основі рахунку нестачі складається запис:

Д 976 „Списання необоротних активів” – на 7565 грн. (18200 – 10635);

Д 131 „Знос основних засобів” – на 10635 грн.;

К 10 „Основні засоби” – на 18200 грн.

За рішенням керівника підприємства списано залишкову вартість об’єкта на винну особу:

Д 375 „Розрахунки за відшкодування завданих збитків” - на 7565 грн.;

К 716 „Відшкодування раніше списаних активів”.

Одночасно на різницю між залишковою вартістю нестачі об’єкта та визначеною сумою відшкодування за розрахунком (20880 – 7565) робиться запис:

Д 375 „Розрахунки за відшкодування завданих збитків” – на 13315 грн. (20880 – 7565);

К 716 „Відшкодування раніше списаних активів”.

Внесення в бюджет різниці між обліковою та відшкодованою вартістю об’єкта:

Д 716 „Відшкодування раніше списаних активів” – на суму 13315 грн.;

К 642 „Розрахунки за обов’язковими платежами”.

Внесення грошей готівкою або утримання нестач із заробітної плати оформляється записом:

Д 30 „Каса”;

Д 66 „Розрахунки з оплати праці”;

К 375 „Розрахунки за відшкодування завданих збитків”.

Облік орендованих основних засобів

Облік оренди організовується на підприємствах на основі положень стандарту 14 „Оренда”, яким визначено поняття оренди та методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації щодо оренди необоротних активів та їх розкриття у фінансовій звітності.

Орендою називається угода, за якою орендар (той, що бере об’єкти необоротних активів у своє розпорядження) набуває права користування активами за плату протягом погодженого з орендодавцем строку.

Розрізняють два види оренди – операційну і фінансову.

Операційна оренда передбачає передачу об’єктів необоротних активів орендарю на термін, що не перевищує строку їх амортизації, та обов’язкове повернення власнику після закінчення строку оренди.

Фінансова оренда передбачає передачу орендарю всіх розвитків та вигод від використання та володіння активами. Щоб оренда вважалася фінансовою, потрібна хоча б одна з таких ознак:

• орендар набуває права власності на орендовані об’єкти після закінчення строку оренди;

• орендар має можливість і намір придбати об’єкти оренди за ціною, нижчою за їх справедливу вартість на дату придбання;

• строк оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об’єкта оренди;

• теперішня вартість мінімальних орендних платежів із початку строку оренди дорівнює справедливій вартості об’єкта оренди або перевищує її.

Облік операційної оренди здійснюється на підставі договору про термінове платне користування об’єктами необоротних активів, якими можуть бути цілісні майнові комплекси або їх окремі структурні підрозділи – будинки, споруди, приміщення, машини, устаткування та ін.

Орендодавцями виступають: фонд державного і комунального майна, підприємства державної та комунальної власності підприємства інших форм власності, фізичні особи.

Договір про оренду містить такі умови:

• об’єкт оренди (склад і вартість);

• строк оренди;

• орендна плата (з урахуванням індексації);

• ремонт орендованого майна (хто проводить і за чий рахунок);

• умови повернення об’єкта;

• виконання зобов’язань і строки;

• відповідальність сторін;

• страхування;

• інші додаткові умови (у разі необхідності).

Оформлені договори про оренду служать для відображення об’єктів оренди в обліку. Орендодавець оформляє акт прийняття-передачі основних засобів та інших необоротних активів, до якого додає копію інвентарної картки на зданий в оренду об’єкт або виписку з інвентарної книги. На основі цих документів орендар відображає приймання об’єктів записом у дебет за балансового рахунка 01 „Орендовані необоротні активи” за інвентарною вартістю об’єкта.

Повернення орендодавцю прийнятих в операційну оренду об’єктів оформляється в орендаря за кредитом рахунка 01 „Орендовані необоротні активи”.

Витрати орендаря на поліпшення технічних характеристик об’єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція та ін.), які обумовлюють збільшення майбутніх економічних вигод, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів (субрахунок 153 „Придбання інших необоротних матеріальних активів”).

Для відображення витрат на поліпшення орендованих об’єктів складаються записи:

Д 153 „Придбання інших необоротних матеріальних активів”;

К 131 „Знос основних засобів” (нараховано знос власних основних засобів, що використовуються для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 201 „Сировина і матеріали” (на вартість списаних запасів для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 202 „Куповані напівфабрикати і комплектуючі вироби” (на вартість списаних запасів для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 203 „Паливо” (на вартість списаних для робіт з поліпшення орендованих об’єктів);

К 205 „Будівельні матеріали” (на вартість списаних запасів для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 207 „Запасні частини” (на вартість списаних запасів для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 209 „Інші матеріали” (на вартість списаних запасів для робіт із поліпшення орендованих об’єктів);

К 22 „Малоцінні і швидкозношувані предмети” (на вартість списаних запасів для поліпшення орендованих об’єктів);

К 23 „Виробництво” (вартість робіт і послуг основного і допоміжного виробництва для поліпшення об’єкта оренди);

К 37 „Розрахунки з різними дебіторами” (вартість робіт і послуг сторонніх організацій, списаних на поліпшення об’єкта оренди);

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками” (вартість робіт і послуг, отриманих від сторонніх організацій);

К 65 „Розрахунки за страхуванням” (нарахування на оплату праці / соціальні заходи /);

К 66 „Розрахунки з оплати праці” (оплата робіт із поліпшення об’єкта оренди).

Якщо умови договору операційної оренди передбачалась реконструкція чи модернізація об’єкта оренди силами орендаря, то на суму виконаних робіт складається запис:

Д 10 „Основні засоби” – зараховується до власних активів;

К 153 „Придбання інших необоротних матеріальних активів”.

При повернені об’єкта оренди його балансова вартість збільшується орендодавцем на вартість проведеного поліпшення з нарахування зносу. На суму збільшення вартості об’єкта за мінусом зносу робиться запис на підставі довідки орендаря:

Д 10 „Основні засоби”;

К 424 „Безоплатно одержані необоротні активи”,

з одночасним відображенням доходу:

Д 424 „Безоплатно одержані необоротні активи”;

К 745 „Доход від безоплатно одержаних активів”.

Розмір орендної плати визначається за такими елементами:

• амортизаційні відрахування орендованого об’єкта;

• орендний процент (частина прибутку) від використання об’єкта;

• податок на додану вартість.

Визначає розмір орендної плати тільки орендодавець, у якого в обліку робляться записи:

Д 377 „Розрахунки з різними дебіторами” – на суму оренди;

К 713 „Доход від операційної оренди”.

На суму податку на додану вартість:

Д 424 „Безоплатно одержані необоротні активи”;

К 641 „Розрахунки за податками”.

Отримання коштів від орендаря:

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 377 „Розрахунки з різними дебіторами”.

Витрати, пов’язані з передачею об’єкта в операційну оренду, орендодавець відображає на рахунку 23 „Виробництво” субрахунку „Витрати з орендних послуг”, що відображається записом:

Д 23 „Виробництво”;

К 131 „Знос основних засобів” (нарахування зносу зданих в оренду об’єктів);

К 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками” (комунальні послуги);

К 685 „Розрахунки з іншими кредиторами” (послуги охорони).

У кінці звітного періоду витрати списуються:

Д 903 „Собівартість реалізованих робіт і послуг”;

К 23 „Виробництво”.

Орендар на суму щомісячної орендної плати (включаючи вартість послуг, за які розраховується орендодавець) складає запис:

Д 5 „Капітальні інвестиції” (об’єкт експлуатується на виробництві);

Д 23 „Виробництво” (орендований об’єкт використовується для виробничих цілей);

Д 91 „Загальновиробничі витрати” (об’єкт використовується для загальновиробничих цілей);

Д 92 „Адміністративні витрати” (об’єкт використовується для адміністративних потреб);

Д 93 „Витрати на збут” (об’єкт використовується для потреб збуту);

Д 949 „Інші витрати операційної діяльності” (об’єкт призначений для невиробничих потреб);

К 685 „Розрахунки з іншими кредиторами” (з орендодавцем).

На суму включеного у рахунок орендодавця податку на додану вартість робиться запис:

Д 641 „Розрахунки за податками”;

К 685 „Розрахунки з іншими кредиторами”.

При перерахуванні орендодавцю плати за оренду в порядку авансових платежів складається запис:

Д 39 „Витрати майбутніх періодів”;

К 31 „Рахунки в банках”.

При настанні звітних періодів наперед оплачена оренда відноситься на витрати:

Д 15, 23, 91, 92, 93, 949 (залежно від місця та призначення використання);

К 39 „Витрати майбутніх періодів”.

Облік фінансової оренди передбачає відображення орендного об’єкта у складі активів і одночасно зобов’язань за найменшою з оцінок – справедливою вартістю активу або теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

Різниця між сумою мінімальних орендних платежів і вартістю об’єкта фінансової оренди, за якою об’єкт був відображений в обліку на початку строку оренди, визначається фінансовими втратами орендаря, які повинні бути розподілені між окремими звітними періодами (кварталами, півріччями) протягом строку оренди із використанням орендної ставки процента на залишок зобов’язань на початок звітного періоду.

Фінансові витрати списуються протягом шести періодів, для чого складається такий розрахунок (табл.. 5.2):

Розрахунок фінансових витрат у складі орендних платежів

Дата	Орендні платежі			Залишок зобов’язання з оренди на кінець періоду
	Мінімальна сума орендних платежів, які сплачуються регулярно	Фінансові витрати	Плата за об’єкт
02.01.2001	х	х	х	37840
30.06.2001	10000	5676	4324	33516
31.12.2001	10000	4825	5175	28341
30.06.2002	10000	4100	5900	22441
31.12.2002	10000	3486	6514	15927
20.06.2003	10000	2963	7037	8890
31.12.2003	10000	1110	8890	0
Разом	60000	22160	37840	х

У графі „Фінансові витрати” сума визначається множенням залишку зобов’язань з оренди на процент орендної ставки. Зокрема, на 30.06.2001р. сума розраховується так:

37840 х 15

100 = 5676 грн.

У графі „Платежі за об’єкт” показується різниця між сумою орендного платежу та сумою фінансових витрат:

37840 – 4324 = 33516 грн.

У графі „Залишок зобов’язань” сума знаходиться методом різниці між мінімальною сумою платежу і попереднім залишком зобов’язань:

10000 – 8890 = 1110 грн.

Орендодавець відображає суми переданого в оренду об’єкта записом:

Д 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”;

К 10 „Основні засоби”.

Орендар на отриманий об’єкт робить запис:

Д 10 „Основні засоби”;

К 531 „Зобов’язання з фінансової оренди”.

Щомісячні (квартальні, піврічні) платежі за фінансову оренду орендодавець оформляє як заборгованість дебіторів:

Д 377 „Розрахунки з різними дебіторами”;

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

Одночасно на таку ж суму орендодавець відображає доход за нарахованими процентами:

Д 373 „Розрахунки за нарахованими доходами”;

К 732 „Проценти отримані”.

Отримання коштів від орендаря оформляється записом:

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 373 „Розрахунки за нарахованими доходами” (проценти за оренду);

К 377 „Розрахунки з різними дебіторами” (орендна плата).

Витрати пов’язані з операціями з надання фінансової оренди (юридичні, консультаційні послуги), відноситься в дебет рахунка 952 „Інші фінансові витрати” з кредита рахунків 60 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками”, 68 „Розрахунки за іншими операціями”. Орендодавець визначає доход, який являє собою різницю між мінімальними орендними платежами та теперішньою вартістю вказаної суми, що визначена як ставка процента.

Розподіл доходу за ставками оренди здійснюється в розрахунку (табл.. 5.3).

У графі „Фінансовий доход” сума визначається шляхом множення залишку заборгованості на половину річної ставки процента:

210352 х ( 28/2 = 14%) / 100 = 29449 грн.

у графі „Плата за об’єкт” сума знаходиться як різниця між мінімальною орендною платою і фінансовим доходом:

54089 – 29449 = 24640 грн.

у графі „Залишок заборгованості” сума розрахована як різниця між сумою залишку попереднього періоду та платою за об’єкт за даний період:

210352 – 24640 = 185712 грн.

Розрахунок фінансового доходу у складі орендних платежів

Дата	Орендні платежі			Залишок заборгованості орендодавця на кінець періоду
	Мінімальна орендна плата	Фінансовий доход	Плата за об’єкт
02.01.2001	х	х	х	210352
30.06.2001	54089	29449	24640	185712
31.12.2001	54089	26000	28089	157623
30.06.2002	54089	22067	32022	125601
31.12.2002	54089	17584	36505	89096
30.06.2003	54089	12473	41616	47480
31.12.2003	54089	6609	47480	0
Разом	324534	114182	210352	х

Сума фінансового доходу за останній строк платежу визначена методом різниці між мінімальною орендною платою та залишком заборгованості: 54089 – 47480 = 6609 грн.

Орендар відображає знос орендованих засобів проводками:

Д 15, 23, 91, 92, 93, 94 (залежно від призначення та місця експлуатації об’єктів фінансової оренди);

К 131 „Знос основних засобів”.

Заборгованість орендодавцю оформляється записом:

Д 531 „Зобов’язання з фінансової оренди”;

К 61 „Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями”.

На суму винагороди орендодавцю за фінансову оренду:

Д 952 „Інші фінансові витрати” (за рахунком, наведеним у табл.. 5.2);

К 684 „Розрахунки за нарахованими процентами”.

Погашення заборгованості орендодавцю:

Д 61 „Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями”;

Д 684 „Розрахунки за нарахованими процентами”;

К 31 „Рахунки в банках”.

Якщо залишкова вартість об’єкта в кінці строку фінансової оренди не погашена то орендар повинен її викупити:

Д 531 „Зобов’язання з фінансової оренди”;

К 685 „Розрахунки з іншими кредиторами”.

Повністю викуплені об’єкти фінансової оренди оформляються записом на балансову вартість:

Д 10 „Основні засоби” (власні);

К 10 „Основні засоби” (орендовані).

На суму зносу складається проводка:

Д 131 „Знос основних засобів” (орендованих);

К 131 „Знос основних засобів” (власних).

В орендодавця залишкова вартість орендованих об’єктів, які передаються в кінці строку оренди орендарю, оформляється в обліку:

Д 377 „Розрахунки з різними дебіторами”;

К 161 „Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду”.

Отримання платежів за майно відображається записом:

Д 31 „Рахунки в банках”;

К 377 „Розрахунки з різними дебіторами”.

Оскільки операції з фінансової оренди оформляються різними записами і кореспондують із багатьма рахунками, бухгалтеру доцільно розробити регістри аналітичного і синтетичного обліку довільної форми. Такі регістри необхідно для аналізу розрахунків, виявлення ефективності використання орендованих засобів, контролю за рухом об’єктів та інших потреб.

Синтетичний облік основних засобів

Для відображення операції, пов’язаних із надходженням та вибуттям основних засобів, призначений рахунок 10 „Основні засоби”. В ньому вказується рух і наявність власних основних засобів, орендованих на умовах фінансової оренди, орендованих цілісних майнових комплексів, що входять до складу основних засобів.

Призначенням синтетичного обліку є систематизація господарських операцій, які відносяться в дебет і кредит рахунка 10 „Основні засоби”. Зібраний масив первинних документів групують за джерелами надходження чи причинами вибуття основних засобів, для чого бухгалтеру необхідно розробити відомість їх руху. У ній передбачається виділення власних основних засобів, орендованих на умовах фінансової оренди та орендованих цілісних комплексів, потім – окремих аналітичних груп, а в середині цих груп систематизація даних операцій з надходження та вибуття основних засобів, що важливо для складання проводок та їх запису в журнал 4 по кредиту рахунка 10 „Основні засоби”.

Оскільки синтетичний облік та відображення його даних у журналі 4 є завершальною стадією поточного обліку, треба обов’язково перевірити відповідність даних синтетичного й аналітичного обліку за допомогою оборотної відомості.

Дані синтетичного обліку переносяться в журнал 4 загальними сумами за кожним кореспондуючим рахунком окремо (табл. 5.4).

Із наведених даних журналу 4 видно, що протягом травня на підприємстві вибуло основних засобів на 807584 грн., було списано об’єкти, за якими нараховано знос, на суму 417518 грн. (ліквідовано приміщення старого складу, піонерського табору, продано верстат) із початковою вартістю 450900 грн., продано верстат за 54800 грн., проведено уцінку об’єкта, який раніше був до оцінений – 16400 грн., ліквідовано піонерський табір – 12491 грн., списана залишкова вартість ліквідованого піонерського табору – 6375 грн., списана вартість гаража і автомашин, які згоріли (є висновок міліції та пожежної охорони про факт пожежі через коротке замикання електропроводки).

Журнал 4 за травень 200_ р.

За кредитом рахунків:

10 „Основні засоби”;

11 „Інші необоротні матеріальні активи”;

12 „Нематеріальні активи”;

13 „Знос необоротних активів”;

14 „Довгострокові фінансові інвестиції”;

15 „Капітальні інвестиції”;

18 2Інші необоротні активи”;

19 „Негативний гудвіл”;

35 „Поточні фінансові інвестиції”

З кредита рахунків 10, 11, 12, 13, 19 у дебет рахунків

№ п /п	Дебет рахунків	Кредит рахунків					Разом
		„Основні засоби”	„Інші необоротні матеріальні активи”	„Нематеріальні активи”	„Знос необоротних активів”	„Негативний гудвіл”
1.	13 „Знос необоротних активів”	417518	94667	12193	х	х	524378
2	14 „Довгострокові фінансові інвестиції”	х	х	х	х	152000	152000
3	15 „Капітальні інвестиції	х	х	х	15912	х	х
4	23 „Виробництво”	х	х	х	310417	х	125601
5	37 „Розрахунки з різними дебіторами”	54800	-	х	х	-	89096
6	39 „Витрати майбутніх періодів”	х	-	х	-	х	47480
7	42 „Додатковий капітал”	16400	-	-	-	х	16400
8	68 „Розрахунки за іншими операціями”	х	х	х	х	-	-
9	83 „Амортизація”	х	х	х	-	х	-
10	84 „Інші операційні витрати”	-	-	-	х	х	-
11	85 „Інші витрати”	-	-	-	х	х	-
12	91 „Загальновиробничі витрати”	х	х	х	296437	х	296437
13	92 „Адміністративні витрати”	х	х	х	63915	х	63915
14	93 „Витрати на збут”	х	х	х	21788	х	21788
15	94 „Інші витрати операційної діяльності”	12491	1219	-	5672	х	19382
16	97 „Інші витрати”	6375	533	-	-	х	6908
17	99” Надзвичайні витрати”	300000	-	-	-	х	300000
18
19
20	Разом:	807584	96419	12193	714141	152000	1782337
21	Відмітки						х

Журнал закінчено „__” ________200_ р. Виконавець ___________

У Головній книзі суми Головний

оборотів відображено „__”_______200_ р. бухгалтер ___________

Типові проводки, що відображають рух основних засобів, наводяться у таблиці 5.5:

Господарські операції та кореспонденція рахунків із надходження й вибуття основних засобів

№ п/п	Зміст господарських операцій (фактів, подій)	Проводка
		Дебет	Кредит
Надходження
1	Введення в експлуатацію об’єктів, побудованих господарським або підрядним способом	103	151
2	Придбання чи виготовлення об’єктів збільшення вартості внаслідок модернізації, добудови тощо	101-109	152
3	Переведення тварин в основне стадо	107	155
4	Отримано орендодавцем від орендаря об’єкт у погашення заборгованості з фінансової оренди за раніше отриманим векселем та іншої довгострокової заборгованості	10	161-163
5	Введено в експлуатацію попередньо оплачений об’єкт, що не вимагає монтажу	101-109	371
6	Придбано об’єкт через підзвітну особу	101-109	372
7	Оприбутковано об’єкт, що не вимагає монтажу, отриманий у погашення нанесеної шкоди	101-109	375
8	Прийнято об’єкт, як внесок паїв членів спілок (селянських, кооперативних, кредитних)	101-109	41
9	Отримано об’єкт як компенсацію за акції понад їх номінальну вартість	101-109	421
10	Дооцінка об’єктів	101-109	423
11	Безоплатне отримання об’єктів	101-109	424
12	Внесено об’єкт у якості внеску в статутний капітал	101-109	46
13	Внесено об’єкт для використання на цілі спільного фінансування проектів	101-109	48
14	Отримано об’єкт на умовах фінансової оренди	101-109	531
15	Отримано цілісний майновий комплекс	101-109	532
16	Виявлено при інвентаризації об’єкт, що не взятий на облік	101-109	746
Вибуття
1	Списано знос при вибутті об’єкта	131	10
2	Передано об’єкт на умовах фінансової оренди	161	10
3	Недостача об’єкта або його пошкодження винуватцями	375	10
4	Передача об’єкта для спільної діяльності	377	10
5	Уцінка об’єктів, які раніше були дооцінені	423	10
6	Реалізація об’єктів (за залишковою вартістю)	972	10
7	Реалізація майнових комплексів ( за залишковою вартістю)	973	10
8	Уцінка об’єктів (підприємства, що використовують рахунки класу 9)	975	10
9	Списання залишкової вартості об’єктів при ліквідації, безоплатній передачі, недостачах або псуванні	976	10
10	Списано в наслідок ліквідації чи безоплатної передачі:
	А) сума зносу 45637 грн.	131	10
	Б) залишкова вартість 98800грн.	976	10
	В) податок на додану вартість 1976 грн.	976	10
	Г) витрати, пов’язані з ліквідацією – 836 грн.	976	20, 22, 68, 37, 66, 65
	Д) оприбутковано матеріали від ліквідації 2149 грн.	20	746
	Є) результат від продажу визначається так: з рахунків 946 та 947 суми списуються на рахунок 79 (Д-79; К-976 та Д-746; К-746). Співставлення оборотів за рахунком 79 показує прибуток чи збиток	79 746 79	976 79 44
11	Продаж об’єктів
	А) списуються залишкова вартість 92314 грн.	972	10
	Б)списується знос 34156 грн.	131	10
	В) продаж за ціною реалізації (договірна) 125000 грн.	37	742
	Г) податок на додану вартість 2500 грн.	742	641
	Д) надійшла виручка від реалізації 125000 грн.	31	37
	Є) списано залишкову вартість на фінансові результати 92314 грн.	793	792
	Ж) списано договірну вартість (без податку на додану вартість) 100000 грн.	742	793
	З) результат від продажу (100000 – 92314) = 7686 грн.	793	44

ОБЛІК ІНШИХ НЕОБОРОТНИХ МАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

Методологічні засади формування інформації про необоротні активи наводяться у стандарті обліку 7 „Основні засоби”, що свідчить про певну ідентичність обліку основних засобів і необоротних матеріальних активів.

Ці активи мають натуральну форму, служать більше одного року (366 днів і більше), поступово зношуються і передають свою вартість на виготовлений продукт, роботи чи послуг. Підприємства повинні встановлювати вартість ознаки, за якими необоротні активи можна відрізнити від малоцінних та швидкозношуваних предметів.

В принципі необоротні матеріальні активи повинні обліковуватись за такими ж критеріями, що й основні засоби. Однак, враховуючи деякі специфічні особливості окремих груп (бібліотечні фонди, малоцінні активи, природні ресурси, предмети прокату), стандартом 7 передбачено, зокрема, нарахування зносу проводити за двома методами:

• прямолінійним, за яким річна сума амортизації визначається шляхом ділення вартості об’єкта на очікуваний строк його використання;

• виробничим, за яким місячна сума амортизації визначається шляхом множення місячного обсягу продукції (робіт, послуг) на виробничу ставку амортизації, котра розраховується діленням вартості об’єкта на загальний обсяг продукції, що планується виробити з використанням цього об’єкта.

Нарахування амортизації робиться щомісячно, а у сезонних виробництвах річна норма амортизації відноситься на витрати протягом періоду роботи такого підприємства (кілька місяців).

Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може нарахуватись у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50% його вартості, а решта – у місяці вибуття з активів (списання з балансу) або в розмірі 100% вартості у першому місяці його використання.

Облік необоротних активів ведеться на рахунок 11 „Інші необоротні активи” за такими субрахунками:

• 111 „Бібліотечні фонди”;

• 112 „Малоцінні необоротні матеріальні активи”;

• 113 „Тимчасові (не титульні) споруди”;

• 114 „Природні ресурси”;

• 115 „Інвентарна тара”;

• 116 „Предмети прокату”;

• 117 „Інші необоротні матеріальні активи”.

На субрахунку 112 ведеться облік предметів, вартість яких менша від ліміту для зарахування в основні засоби, але строк їх служби перевищує 365 днів (більше одного року).

У дебет рахунка 11 „Інші необоротні матеріальні активи” відноситься вартість:

• початкова вартість придбаних активів;

• виготовлення активів;

• безоплатно отриманих активів;

• поліпшення активів (модернізація, реконструкція);

• дооцінка активів.

Операції з надходження та вибуття інших необоротних матеріальних активів наводиться у таблиці.