5.2. Идентификация затрат, существенных для анализа цен

На первый взгляд задача определения затрат, с которыми надо соизмерять цены, достаточно проста и с ней может справиться любой бухгалтер. Но важно не столько уметь точно определять сумму затрат, сколько хорошо представлять, как она может измениться при изменении объемов продаж, порожденном теми или иными решениями в области ценообразования.

Задача осложняется тем, что далеко не все виды затрат необходимо принимать во внимание при обосновании ценовых решений. Такого внимания заслуживают, во-первых, только предельные, или приростные, затраты (а вовсе не средние величины), а во-вторых, только те затраты, которых можно избежать (не являющиеся невозвратными). На практике, однако, выделить именно такие существенно важные затраты не всегда просто. Чтобы разобраться в связанных с этим проблемах, обратимся вначале к предельным (приростным) затратам.

В соответствии с законом спроса при более высокой цене компания будет иметь возможность продать товаров меньше, чем при более низкой. Обычно — если речь идет о нормальных товарах — дело именно так и обстоит.

Однако столь же однозначной зависимости затрат от объемов продаж не существует. При достаточно существенных колебаниях объемов производства (продаж) некоторые элементы затрат останутся теми же по абсолютной величине. Поэтому соответственно и изменение прибыльности при изменении цен совсем не линейно. Это побуждает нас при анализе различных ценовых политик фирмы придавать первостепенное значение только тем затратам, которые действительно меняются при изменениях цен, и связанным с этим изменениям в объемах продаж.

Эти затраты удобнее всего называть приростными, поскольку в их состав мы будем включать только те затраты, величина которых реально меняется при изменениях цен и объемов продаж.

Приростные затраты — те виды затрат, которые изменяются при изменениях цен и объемов продаж.

Разделение всех затрат на приростные и неприростные достаточно близко к традиционной классификации затрат на постоянные и переменные, но все же не вполне совпадает с ней по существу.

По своей экономической природе переменные затраты -это затраты на реальное осуществление целевой деятельности, ради которой была создана фирма. Соответственно, если фирма была создана для производства товаров, то, например, затраты на материалы, без которых эти товары не изготовить, и есть затраты на осуществление целевой деятельности. Вообще же к переменным относятся затраты на сырье и материалы, комплектующие и детали, заработную плату производственного персонала.

Постоянные затраты, напротив, по своей экономической природе являются затратами на создание условий для осуществления целевой деятельности. Важнейшими их элементами являются затраты на аренду помещений, оплату труда административного персонала, налоги на заработную плату, страховые платежи и т.д. И поскольку величина этих затрат не меняется в прямой связи с изменениями объемов производства, то, решая задачу о рациональности того или иного изменения цены на конкретный продукт фирмы, мы не можем полностью отнести эти затраты к категории приростных.

Однако некоторые из фиксированных затрат в состав приростных могут и должны быть включены, и не сделать этого —значит допустить ошибку в рассуждениях. Какие же затраты следует классифицировать как постоянные, но приростные затраты? К этой группе относятся те постоянные затраты, осуществление которых оказывается необходимым как прямой результат изменения цены или выпуска на рынок новой модификации продукта, вписывающейся в иной, чем прежде, ценовой ряд.

Предположим, например, что авиакомпания решила изменить тарифы на свои перевозки. В этом случае затраты на корректировку информации в системе организации продаж билетов, а также на печать и рассылку новых прейскурантов туристическим фирмам и отелям с точки зрения бухгалтеров будут являться постоянными, так как они не будут меняться в прямой связи с изменением числа полетов или перевезенных пасса­жиров. С точки зрения же ценовиков эти затраты являются постоянными, но приростными — ведь их возникновение порождено именно изменением цен.

Может показаться, что речь идет о настолько незначительных величинах, что при анализе ценовых решений ими можно пренебречь. Но продолжим рассмотрение- примера с авиакомпанией. Допустим, что в разгар туристического сезона она решила пойти на дополнительные скидки с цен (т. е. фактически изменила тариф на перевозку). Такое решение вызовет приток пассажиров на ее рейсы. Чтобы с ним справиться, компании придется арендовать в аэропортах дополнительные залы ожидания для ее пассажиров, а также дополнительные стойки для регистрации билетов. Все это будут по своей природе постоянные затраты (не зависящие впрямую от числа рейсов или обслуженных пассажиров), но их величина может оказаться настолько существенной, что заметно снизит размер дополнительной прибыли от увеличения числа пассажиров.

Проблема осложняется тем, что часть затрат не может быть строго отнесена к постоянным или переменным. Речь идет о так называемых условно-постоянных (иногда их называют также полупостоянными) затратах.

Условно-постоянные затраты — те виды постоянных затрат, которые остаются неизменными лишь в определенном диапазоне колебаний объемов выпуска.

Эти затраты постоянны в пределах определенного диапазона объемов производства (продаж), но меняются при выходе за его рамки.

Например, если фирма арендует цех, где может быть установлено 40 станков, то до тех пор, пока ее объемы производства обеспечиваются таким парком оборудования, затраты на аренду являются постоянными, Но если рост объемов продаж потребует от фирмы увеличения ее производственных мощностей и установки, скажем, еще 10 дополнительных станков, то ей придется купить или арендовать это количество станков и еще один цех. И в этот момент станет ясно, что затраты на эксплуатацию оборудования, амортизация и стоимость аренды являются не постоянными, а условно-постоянными затратами.

А значит, принимая решение о том, стоит ли снижать цены до уровня, который обеспечит такой рост продаж, придется учесть влияние на прибыль фирмы изменения и таких — при иных условиях постоянных -затрат.

Есть в методике обоснования коммерческих решений один принцип, который обычно усваивается практикующими менеджерами достаточно тяжело. Он состоит в том, что при обосновании цен (равно как и вариантов инвестиций в реальные активы) следует учитывать только предотвратимые затраты.

Предотвратимые затраты - затраты, которые еще не были осуществлены или которые могут быть аннулированы без потерь.

Например, затраты, связанные с осуществлением рекламной кампании шин нового товара, являются предотвратимыми — фирма может их осуществлять или не осуществлять в зависимости от того, какое решение она примет. Но вот затраты на аренду здания, в котором размещается отдел рекламы, если они связаны договором аренды, - это уже затраты невозвратные. Их фирма должна осуществить в любом .случае и при любом варианте выбранной ею рекламной политики.

Таким образом, противоположностью предотвратимых затрат являются невозвратные затраты (иногда их еще называют утраченной стоимостью). Именно к этой категории следует относить затраты на НИР и ОКР, а также маркетинговые исследования.

Невозвратные затраты — затраты, которые фирма будет вынуждена осуществить при любом выбранном ею варианте коммерческой политики.

Оценивая величину невозвратных затрат, не следует впадать в излишний пессимизм. Некоторые из затрат, которые на первый взгляд могут показаться невозвратными, на самом деле могут ими и не быть, если мы умеем добиться их возвратности.

Самый любопытный тому пример — затраты, связанные с основными средствами (зданиями, сооружениями, оборудованием). Даже здесь может быть обеспечена обратимость (предотвратимость) затрат, если мы имеем возможность продать эти активы по цене, соответствующей следующей формуле:

Pi=Pp-[(Tf-T_u):Tf], (5.1)

где Pi — цена реализации основных средств; Р_р — цена приобретения основных средств; Т_и — срок, в течение которого уже использовались основные средства; Т/ — нормативный срок использования основных средств (период полной амортизации).

Если продажа на таких условиях возможна, значит, еще не-доамортизированная стоимость основных средств перестает быть невозвратными затратами. Например, многие крупные авиакомпании продают самолеты, отслужившие большую часть своего срока, а не эксплуатируют их до полной амортизации (именно благодаря таким распродажам некоторые из новых частных российских авиакомпаний смогли приобрести для себя столь дорогостоящие самолеты, как «Боинг»).

В общем случае это позволяет нам разбить все основные средства на три группы с точки зрения возвратности затрат на их приобретение:

1. полностью возвратные;

2. частично возвратные;

3. полностью невозвратные.

Полностью возвратные - это те средства, которые в сложившихся рыночных условиях могут быть проданы по цене, полностью отвечающей формуле (5.1). Частично невозвратные - это те средства, которые могут быть проданы по цене ниже, чем соответствующая формуле (5.1). И этот «недобор» цены и станет для них невозвратными затратами. И наконец, полностью невозвратные средства - - это те активы, которые вообще неликвидны.

Таким образом, при анализе ценовых решений с точки зрения их влияния на затраты мы должны учитывать только:

1. полностью невозвратные затраты и

1. «недобор» цены при возможной реализации частично возвратных активов.

Чтобы в общем случае облегчить себе определение круга предотвратимых затрат, надо исходить из того, что это ни в коем случае не «исторические» затраты, т. е. затраты, уже осуществленные фирмой в прошлом. Предотвратимые затраты -затраты будущего, т. е. их фирме еще предстоит осуществить, если это станет необходимо в результате принятого нами ценового решения.

Представим себе, например, что газовая компания решила снизить цены на заправку сжиженным газом газовых баллонов для бытовых нужд - если эта заправка производится на ее фирменных пунктах. Каковы в этом случае будут затраты компании на то, чтобы обеспечить продажу 1 м³ сжиженного газа?

На первый взгляд эти затраты будут определяться (в некотором упрощении) затратами на добычу газа, его сжижение и доставку на заправочный пункт. Но на самом деле все это будут исторические затраты, поскольку они определяются уже произведенными компанией расходами на освоение месторождений и создание производственных и сбытовых мощностей. Реально предотвратимыми затратами в данном случае будут служить затраты на приращение ресурсов газа на 1 м³ после того, как 1 м³ сжиженного газа будет продан покупателям. И затраты могут быть уже связаны с разведкой новых месторождений или расширением добычи на уже освоенных, т. е. будут по своей экономической природе являться предельными, средними. Поэтому для целей ценообразования наиболее точной мотивацией метода учета затрат следует признать ни в коем случае ни FIFO (first-in, first-out -- оценка ресурсов по цене раннее из закупленных партий) и даже не LIFO (last-in,

- оценка ресурсов по цене самой последней из уже закупленных партий), a NIFO (next-in, first-out -- оценка ресурсов по цене, которую придется заплатить завтра за восполнение запаса ресурса, потраченного сегодня).

Особенно острой эта проблема становится в случае резких колебаний цен. Но ее часто не понимают ни -покупатели, ни политики. И тогда мы сталкиваемся с критикой в адрес фирм, повышающих свои цены в том же размере, в каком дорожают покупаемые ими ресурсы. Обычно эта критика опирается на то, что фирмы обладают запасами ресурсов, приобретенных ими еще по старым ценам, и потому, продавая свои товары, изготовленные из этих ресурсов, по новой, повышенной цене, фирмы получают повышенную прибыль «за счет ограбления покупателей».

Но проанализируем эту ситуацию в свете сказанного нами выше. Что произойдет в случае роста цен на ресурсы с компанией, которая будет продавать изготавливаемую из этих ресурсов продукцию по прежней цене? Она сразу столкнется с тем, что закупка ресурсов на восполнение запасов по новым ценам приведет к падению уровня прибыльности, определенного на основе не исторических, а воспроизводственных затрат, т. е. затрат, которые ей реально придется осуществить завтра для воспроизводства (восстановления) потраченных запасов ресурсов. Если же фирма повысит цену, то прибыльность, исчисленная в исторических затратах, действительно возрастет.

Но от этого сама компания ничего не выиграет. Ведь ей придется пойти на увеличение размера оборотного капитала, для чего придется либо занять деньги (что приведет к росту стоимости используемого капитала и появлению дополнительных затрат по оплате процентов кредиторам), либо потратить на эти цели дополнительно полученную прибыль. Следовательно, реальная величина текущих затрат на обеспечение продаж у компании немедленно повысится как раз настолько, насколько подорожали приобретаемые ею ресурсы. И если она не компенсирует это немедленным соответствующим повышением цен на собственную продукцию, то очень скоро попадет в тяжелое финансовое положение (именно этого и не понимают покупатели и потакающие им политики).

Несколько по-иному дело обстоит при снижении цен на ресурсы. Здесь возможны два варианта в зависимости от типа конкуренции на рынке.

Если мы имеем дело с конкурентным рынком, то здесь компания будет вынуждена снизить цены на свои товары вслед за удешевлением ресурсов, хотя еще долго будет тратить запасы, сделанные при более высоких ценах. А потому — с точки зрения исторических затрат — она будет нести убытки.

Но если она этого не сделает, то со снижением цен ее опередят те из конкурентов, которые имеют наименьшие объемы запасов (это, кстати, еще один аргумент в пользу системы снабжения «just-in-time» - «точно в срок», которая позволяет вообще обходиться без запасов и потому обеспечивает наибольшую свободу реакции на колебания цен покупных ресурсов). И тогда запоздавшая компания столкнется с падением объемов своих продаж и прибылей.

Но если у компании умные менеджеры, то на таком рынке они пойдут на снижение цен собственных товаров немедленно, не пугаясь заявлений бухгалтеров о неизбежных убытках. Но эти убытки будут сразу же компенсированы возможностью сокращения оборотного капитала на величину, соответствующую удешевлению ресурсов.

Если же мы имеем дело с монополизированным рынком, тогда компания вроде бы может и не спешить со снижением цен своих товаров вслед за удешевлением покупных ресурсов. Но тогда вскоре уровень ее прибыльности заметно возрастет и это может повлечь как негативную реакцию со стороны покупателей или правительства, так и усиление попыток, других фирм разрушить ее монополию на данном рынке, чтобы иметь возможность продавать свои товары со сложившимся здесь повышенным уровнем прибыльности.