2 Практические аспекты бухгалтерского учета экспорта товаров

ЗАДАЧА 1.

ООО "Альфа" заключило контракт N 12 от 13 января 2009 г. с иностранным покупателем на поставку товара стоимостью 25 000 долл. США. Условия поставки: FCA склад производителя. Товар для перепродажи на экспорт был приобретен 20 января 2009 г. на сумму 590 000 руб., в том числе НДС 18% - 90 000 руб. Отгрузка товара была произведена непосредственно со склада продавца 24 января 2009 г. Денежные средства от покупателя получены 11 февраля 2009 г. на валютный счет в полном объеме. В процессе осуществления экспортной операции у ООО "Альфа" возникли следующие расходы: услуги экспертизы - 7080 руб., в том числе НДС 18% - 1080 руб., услуги таможенного брокера - 4720 руб., в том числе НДС 18% - 720 руб., таможенные сборы составили 1000 руб. (таможенными пошлинами данный вид товара не облагается). Декларация по НДС и пакет подтверждающих документов будут представлены не позднее 20 апреля 2009 г. ИФНС будет принято решение о возмещении сумм налога на добавленную стоимость ООО "Альфа" не ранее 20 июля 2009 г. Отразите операции учета экспорта товаров.

Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
	Дебет	Кредит
1.Оприходован по покупной стоимости поступивший на основании товарной накладной товар	41 субсчет «Товары экспортируемые»	60	500000
2. Отражен НДС на основании выставленного счета-фактуры	19 субсчет «НДС по приобретенным товарам на экспорт»	60	90000
3. Оплачен поступивший товар	60	51	590000
4. Начислены таможенные сборы согласно грузовой таможенной декларации	44 субсчет «Расходы на продажу, связанные с экспортом»	68	1000
5. Начислены расходы по привлечению брокера и услуг экспертизы согласно актам	44 субсчет «Расходы на продажу, связанные с экспортом»	60	10000
6. Отражен НДС за услуги на основании выставленных счетов-фактур	19 субсчет «НДС по приобретенным товарам на экспорт»	60	1800
7. Начислена выручка от продажи на экспорт в сумме 25000 долл. США по курсу на дату отгрузки (24.01.2009) 32,8926 руб. за 1 долл. (25000 долл. США*32,8926 руб./долл. США=822315,00 руб.)	62 субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте»	90 субсчет «Выручка от продаж вне территории РФ»	822315
8. Списывается фактическая себестоимость проданных товаров	90 субсчет «Себестоимость продаж вне территории РФ»	41 субсчет «Товары, отгруженные на экспорт»	500000
9. Списывается сумма расходов, приходящихся на данный контракт	90 субсчет «Себестоимость продаж вне территории РФ»	44 субсчет «Расходы на продажу, связанные с экспортом»	11000
10 Финансовый результат от экспортной сделки	90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ»	99	822315-500000-11000=311315
11. Получена выручка от иностранного покупателя в сумме 25000 долл. США по курсу ЦБ РФ на дату зачисления средств (11.02.2009) на транзитный валютный счет 35,9285 руб. за 1 долл. США (25000 долл. США*35,9285руб./долл. США=898212,5 руб.)	52 субсчет «Транзитный валютный счет»	62 субсчет «Расчеты с покупателями в валюте»	898212,5 руб.
12. Начислена курсовая разница (положительная), возникшая по расчетам с иностранным покупателем (25000 долл. США*(35,9285руб./долл. США-32.8926руб.долл. США)=75897,5 руб.)	91 субсчет «Прочие доходы»	62 субсчет «Расчеты с покупателями в валюте»	75897,5
13. В момент представления налоговой декларации по НДС и документов, подтверждающих экспорт, в б/у будет сделана запись	68	19 субсчет «НДС по приобретенным товарам на экспорт»	91800

СЧЕТ 62

Д	К
Начисленная выручка, от продажи на экспорт (по курсу на 24.01.2009) 822315руб. (в К90)	Полученная выручка от продажи на экспорт (по курсу на 11.02.2009) 898212,5 руб. (с Д52)
Курсовая разница (закрываем счет) 898212,5-822315=75897,5 руб.

СЧЕТ 90

Д	К
Списывается фактическая себестоимость проданных товаров 500000руб. (с К41) Сумма коммерческих расходов 11000руб. ( с К44)	Выручка от продажи по курсу на 24.01.2009 822315 руб. (в Д62)
Чтобы закрыть счет, подсчитали финансовый результат от сделки (822315-500000-11000) 311315 руб. (в К99)

Рассчитывать на имеющуюся переплату НДС в бюджет или на возврат налога организация сможет после принятия положительного решения налоговым органом не ранее 20 июля 2009 г. [6, с.35-37]

ЗАДАЧА 2

Организация заключила внешнеторговый контракт на поставку экспортных товаров. Условия поставки "Инкотермс-2000" CFR - морской порт в Финляндии. Условиями поставки определено, что риск случайной гибели товаров переходит к иностранному покупателю в момент перехода товаров через поручни судна в порту отгрузки в Мурманске.

Контрактная стоимость товара составляет 30 000 евро. Таможенная стоимость, применяемая для расчета таможенных платежей - 32 000 евро.

Себестоимость реализованных экспортных товаров составила 800 000 рублей, сумма НДС, предъявленная поставщиком товаров 144 000 рублей. Расходы по доставке товаров до склада составили 13 800 рублей.

Расходы экспортера по оплате услуг транспортной организации - морского перевозчика, осуществившего доставку товаров от российского продавца иностранному покупателю - 63 000 рублей.

Предположим, что курс евро не менялся и составлял 45,4321 рубля за 1 евро.

Для отражения в учете выручки от реализации экспортных товаров необходимо определить момент перехода права собственности на товар. В соответствии со статьей 224 Гражданского кодекса Российской Федерации [7] передачей вещи признается ее вручение приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю.

К передаче вещи приравнивается передача товаросопроводительного документа на нее.

В нашем примере условия поставки CFR. Термин "Стоимость и фрахт" означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки.

Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в названный порт назначения, однако, риск потери или повреждения товара, а также любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят с продавца на покупателя.

По условиям термина CFR на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта.

Документы, обосновывающие ставку НДС 0% собраны в срок 270 рабочих дней. Имеет ли организация право на ставку НДС 0%, если товары помещены под таможенный режим экспорта осенью 2009 года?

Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
	Дебет	Кредит
1. Оприходован товар, подлежащий продаже на экспорт	41 субсчет «Товары экспортируемые»	60	800000
2. Отражен НДС, предъявленный поставщиком товаров	19 субсчет «НДС по приобретенным товарам на экспорт»	60	144000
3. Оплачены расходы по доставке товаров на склад	60	51	13800
Бухгалтерские записи на дату оформления грузовой таможенной декларации
4. Начислен таможенный сбор в рублях (32000 евро*0,1%*45,4321 руб. за 1 евро)	44 субсчет «Расходы на продажу по экспорту в рублях»	76 субсчет «Расчеты с таможней в рублях»	1453,83
5. Начислен таможенный сбор в валюте (32000 евро*0,05%*45,4321 рубля за 1 евро)	44 субсчет «Расходы на продажу по экспорту в валюте»	76 субсчет «Расчеты с таможней валюте»	726,91
6. Затраты по доставке товаров на склад включены в состав расходов на продажу	44 субсчет «Расходы на продажу по экспорту»	60	13800
7. Оплачены услуги морского перевозчика	60	51	63000
На дату перехода права собственности на товар иностранному покупателю
8. Начислена выручка от реализации экспортных товаров (30000 евро*45,4321 рубля за 1 евро)	62	90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ»	1362963
9. Списана покупная стоимость реализованных товаров	90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ»	41 субсчет «Товары экспортируемые»	800000
10. Отражены услуги морского перевозчика	44 субсчет «Расходы на продажу по экспорту»	60	63000
11. Списаны расходы, связанные с реализацией экспортных товаров	90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ»	44 субсчет «Расходы на продажу по экспорту»	78980,74
Бухгалтерские записи на конец отчетного периода
12. Отражен финансовый результат от реализации экспортных товаров (прибыль)	90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ»	99	483982,26
Бухгалтерские записи на дату поступления налоговой декларации НДС и документов, подтверждающих экспорт
13. НДС к вычету	68	19 субсчет «НДС по приобретенным товарам на экспорт»	144000
Бухгалтерские записи на дату получения оплаты от иностранного покупателя
14. Зачислена выручка от реализации экспортных товаров	52	62	1362963

СЧЕТ 44

Д	К
Таможенный сбор в рублях 1453,83 руб. (в К76) Таможенный сбор в валюте 726,91 руб. (в К76) Затраты по доставке товаров 13800 руб. (с К60) Услуги морского перевозчика 63000 руб. (с К60)
	Закрытие счета 78980,74 руб. (в Д90)

СЧЕТ 90

Д	К
Списана покупная стоимость реализованных товаров 800000 руб. (с К41) Списаны расходы, связанные с реализацией экспортных товаров 78980,74 руб. (с К44)	Начислена выручка от реализации экспортных товаров 1362963 руб. (с Д62)
Закрываем счет (отражаем финансовый результат-прибыль от реализации продукции) 483982,26 руб. (в К99)

Согласно изменениям Налогового законодательства, вступившим в силу с 1 января 2009 года для подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС по товарам, помещенным под таможенный режим экспорта с 1 июля 2008 года по 31 декабря 2009 года, организация должна собрать пакет предусмотренных в Налоговом Кодексе документов в течение 270 календарных дней. Несмотря на то, что срок, в который товар помещен под таможенный режим экспорта, входит в данный период, отсчет дней должен вестись не в рабочих днях, а в календарных. Таким образом, организация не имеет права на нулевую ставку НДС. В данной ситуации экспортеру придется определять налоговую базу по НДС. Причем момент определения налоговой базы по НДС в этом случае будет приходиться на дату отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ), то есть организации придется подать уточненную декларацию по НДС, заплатив не только НДС, но и пени. [17, с. 47]

ЗАДАЧА 3

ОАО "Салют" в январе 2009 г. произвело отгрузку продукции по экспортному контракту на сумму 10 000 евро.

По условиям контракта право собственности на продукцию переходит на дату ее выпуска в таможенном режиме экспорта. Отметка "Выпуск разрешен" проставлена на таможенной декларации 31 января 2009 г. Оплата продукции произведена 15 февраля 2009 г.

Курс евро: на 31 января – 45,6636 руб.; на 15 февраля – 44,9655 руб.

Фактическая себестоимость готовой продукции - 250 000 руб. Сумма НДС, предъявленная поставщиками товаров (работ, услуг), использованных при производстве данной продукции, составила 22 000 руб. Налоговым периодом по НДС является календарный месяц.

Предположим, что ОАО "Салют" занималось производством и реализацией продукции только на экспорт, а до января 2009 г., а также в феврале и далее организация экспортные поставки и иные операции, облагаемые по ставке 0%, не осуществляла.[18 с. 52-53]

Документы, обосновывающие применение нулевой ставки НДС собраны в течение 270 календарных дней (предположим, 16 апреля 2009 года)

В бухгалтерском учете ОАО "Салют" будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В январе 2009 г.
Отражена сумма "входного" НДС по товарам (работам, услугам), используемым в производстве продукции	19	60, 76	22 000
31 января 2009 г.
Признана выручка от продажи продукции (10 000 евро x 45,6636руб/евро)	62	90-1	456636
Списана фактическая себестоимость реализованной продукции	90-2	43	250 000
15 февраля 2009 г.
Поступила оплата от иностранного покупателя (10 000 евро x 44,9655 руб/евро)	52	62	449655
Отражена отрицательная курсовая разница (45,6636-44,9655) руб/евро x 10 000 евро	91-2	62	6981

При реализации товаров в таможенном режиме экспорта моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов (п. 9 ст. 167 НК РФ). В примере это будет 30 апреля 2009 г.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров, облагаемых по ставке 0%, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ). В нашем примере налоговая база будет равна 449655 руб.

Если товары до истечения 270-дневного срока (для товаров, помещенных под таможенный режим экспорта с 1 января 2008 до 31 декабря 2009 года) оплачены полностью одним платежом, то пересчет валютной выручки в рубли производится по курсу на дату этой оплаты. При оплате контракта в полном объеме, но несколькими платежами, пересчет выручки производится пропорционально поступившим суммам. Если до истечения 180-дневного срока документы собраны, но экспортные товары оплачены не полностью, то по ставке НДС 0% будет облагаться лишь оплаченная доля выручки от реализации, также рассчитанная по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Ведь ст. 165 НК РФ, определяющая необходимый пакет документов, не содержит прямых указаний на то, что ставку 0% можно применять только после поступления экспортеру всей суммы оплаты по контракту.[19]

В отношении экспортных операций предусмотрены вычеты "входного" НДС (п. 3 ст. 172 НК РФ). Вычеты производятся на момент определения налоговой базы, то есть на последний день месяца, в котором собран полный пакет документов. В примере сумма НДС, предъявленная поставщиками товаров (работ, услуг), использованных при производстве продукции, в размере 22 000 руб. будет принята к вычету 30 апреля 2009 г.

В бухгалтерском учете ОАО "Салют" будет сделана следующая запись:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
30 апреля 2009 г.
Принята к вычету сумма "входного" НДС по товарам (работам, услугам), используемым в производстве продукции	68	19-1	22 000

Документы, обосновывающие применение нулевой ставки по экспортной операции, собраны в апреле 2009 г., поэтому организация должна заполнить разд. 5 декларации по НДС за апрель этого года и в срок не позднее 20.05.2009 представить ее в налоговую инспекцию вместе с пакетом подтверждающих документов.

Заключение

В курсовой работе рассмотрены теоретические и практические аспекты бухгалтерского учета операций по экспорту товаров, работ и услуг. В теоретической главе рассмотрены поэтапно записи, которые будут сделаны в бухгалтерском учете в тот или иной период экспортной операции, а также рассмотрены документы, которые должна оформить организация для подтверждения налоговой ставки 0%. Даны некоторые практические рекомендации относительно изменений законодательства, вступивших в силу с 1 января 2009 года. В практической главе рассмотрен бухгалтерский учет экспортных операций на примере отдельных организаций, эти задачи дополнены вопросами, также касающимися изменений, вступивших в силу с 1 января 2009 года.

В работе решены все, задачи, поставленные во введении: изучена теория бухгалтерского учета операций по экспорту и представлена в главе 1, изучены правила оформления документов и результаты представлены частично в 1 главе, частично в Приложениях, показано на практике применение теоретических аспектов в главе 2 и частично в Приложениях, показано примерное оформление документов, необходимых для оформления при экспортных сделках.

Практическая значимость данной курсовой работы заключается в том, что она излагает проблемы экспорта товаров доступным языком и системно показывает отражение бухгалтерского учета операций по экспорту.