1.7. Сроки исковой давности. Учет списания дебиторской и кредиторской задолженности

                        Одной из важнейших предпосылок обеспечения реальности статей баланса, включающих дебиторскую и кредиторскую задолженность, является подтверждение полноты отражения этих сумм в учете, а также своевременность списания просроченной задолженности. С  этой целью организации ежегодно проводят инвентаризацию расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, подотчетными лицами, другими дебиторами и кредиторами. Итоговые данные инвентаризации дают возможность выявить суммы дебиторской и кредиторской задолженности с истекшими сроками их погашения, списание которых производится за счет финансовых результатов. В этой связи отметим, что своевременность и соблюдение порядка списания просроченной дебиторской и кредиторской задолженности позволяют организациям правильно определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Просроченной считается та задолженность, срок погашения по условиям договора которой наступил, но она фактически не погашена. Соответственно, срочной считается задолженность, срок погашения которой по условиям договора не наступил. Организации обязаны обеспечить своевременный  перевод срочной    задолженности в просроченную.

Отсчет срока исковой давности начинается с момента просрочки долга, который определяется из условий договора, а не с момента возникновения задолженности. Если сроки не определены сторонами договора, то согласно ст. 314 ГК РФ срок исковой давности исчисляется после 7 дней со дня предъявления претензий должнику.

            Статьей 196 ГК РФ установлен общий срок исковой давности три года. Исковая давность - это срок для защиты по иску лица, право которого нарушено. Помимо общего срока исковой давно ГК РФ установлены специальные сроки (например, ст.  181  для  признания сделок ничтожными устанавливает более длительный срок  - 10 лет, а для признания сделок оспоримыми - 1 год).

            Дебиторская задолженность в зависимости от возможностей ее истребования (возврата) организацией-кредитором подразделяется на истребованную и неистребованную. Исходя из этого деления применяется различный порядок списания дебиторской задолженности.

            Дебиторская задолженность считается истребованной, если организация использовала все возможности для ее погашения:

-       предъявила письменную претензию должнику;

-       направила иск в арбитражный суд.

                        Истребованная дебиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности по приказу руководителя орга­низации на финансовые результаты или за счет резервов сомнительных долгов.

Истребованная дебиторская задолженность отражается орга­низацией-кредитором бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 91, субсчет 2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Дебиторская задолженность организации, не погашенная в сро­ки, установленные договорами и не обеспеченная соответствующими гарантиями, считается сомнительным долгом. Действующими норма­тивными актами предусматривается право организации создавать ре­зерв по сомнительным долгам, возникшим в результате невыполнен­ных обязательств по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. Величина резерва определяет­ся по каждому долгу в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности полного или частичного погашения долга. Кроме того, обязательным условием создания резерва по сомнительным дол­гам является истребование дебиторской задолженности в установлен­ном порядке.

Образование резерва по сомнительным долгам отражается в учете бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 91, субсчет 2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

списание в течение года просроченной дебиторской задол­женности, безнадежной к получению за счет резервов по сомни­тельным долгам:

ДЕБЕТ 63 «Резервы по сомнительным долгам» КРЕДИТ 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

            Создание и использование резерва по сомнительным долгам связано с конкретным должником, поэтому и аналитический учет по данному счету ведется по каждому должнику. Образование резерва по сомнительным долгам определяется учетной политикой организации. Неиспользованные суммы резерва по сомнительным долгам до конца отчетного года, следующего за годом его создания, присоединяются к прибыли, что отражается бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 63 «Резервы по сомнительным долгам» КРЕДИТ 99 «Прибыли и убытки».

Если у организации-кредитора есть документы, подтверждаю­щие нереальность взыскания дебиторской задолженности, то она отно­сится на финансовые результаты до истечения срока исковой давности. Подобная ситуация, в частности, возможна в связи с ликвидацией юридического лица (организации-должника). В этом случае положениями ГК РФ (ст. 419) обязательства по расчетам прекращены, а документом, на основе которого устанавливается нереальность получения долга, является запись о ликвидации юридического лица в Едином государственном реестре, что оформляется справкой налоговой инспекции, на учете в которой состоит организация-дебитор.

Таким образом, для списания в бухгалтерском учете дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания, необходимо провести инвентаризацию числящихся с истекшим сроком исковой давности сумм на счетах бухгалтерского учета, получить письменное подтверждение от дебитора о  невозможности  погашения  задолженности, подготовим письменное обоснование списания по каждому долгу и при (распоряжение) руководителя организации.

Дебиторская задолженность после ее списания принимается организацией к забалансовому учету по дебету счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов» и наблюдение за ней осуществляется в течение 5 лет с момента списания с целью возможного ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

            В целях налогового учета организации также создании резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном cт. 266 НК РФ. Расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, формирование резервов по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода и учитываются при исчислении налога на прибыль. Сумма резерва определяется по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности и  исчисляется следующим образом:

            по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - на сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней - в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Сумма создаваемого резерва во всех случаях не может превы­шать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, резерв должен быть использован только на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Организации, определяющие выручку в целях налогообложения по кассовому методу, обязаны уплатить в бюджет НДС с сумм деби­торской задолженности, возникшей в случае неисполнения покупа­телем встречного обязательства. При этом датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из дат:

-       день истечения указанного срока исковой давности;

-       день списания дебиторской задолженности.

Неистребованная дебиторская задолженность возникает тогда, когда организация-кредитор не предприняла достаточных усилий к ее взысканию. Суммы неистребованной дебиторской задолженности подлежат списанию на финансовые результаты организации (ДЕБЕТ 91, субсчет 2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»), не уменьшая при этом налого­облагаемую прибыль. Наблюдение за такой задолженностью также продолжает вестись на забалансовом счете 007 в течение 5 лет.

Списание сумм кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, производится согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, по каждому обязательству на основании проведенной инвентаризации; письмен­ного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя.

Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом. Подлежит зачисле­нию на счет прибылей и убытков в сумме, в которой такая задолженность была отражена в учете организации в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

В налоговом учете порядок списания сумм НДС, подлежащие уплате поставщику и учтенных на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям», при списании кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности нормативными документами не определен.

На расчеты с бюджетом эту сумму отнести нельзя, посколь­ку согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товара и (работ, услуг), а оплаты в этом случае не было.

Аналогичный порядок действует и для сумм НДС, ранее уто­ченных в бюджет с сумм авансов или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. При списании кредиторской задолженности вычет или сторнирование ранее уплаченной в бюджет суммы НДС с предоплаты не производится, т.к. это не предусмотрено нормативными документами.

В бухгалтерском учете суммы НДС по просроченной кредитор­ской задолженности списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».