Факторный анализ прибыли и рентабельности на основе сумм покрытия

Рассмотрим методику проведения факторного анализа при­были на основе сумм покрытия в условиях выпуска предприятием не­скольких видов продукции [17]. Прежде всего, определим модель, использу­емую для проведения факторного анализа прибыли (П) в условиях многономенклатурного производства с учетом суммы покрытия.

Сумму покрытия ( ) можно выразить: как разницу между величиной выручки без косвенных налогов и платежей (В) и переменными затратами по данному продукту (V), или через выручку и среднюю долю суммы по­крытия в ней ( ) (15.6),

, (15.6)

Отсюда прибыль равна (15.7):

, (15.7)

где - сумма постоянных затрат предприятия, руб.

Средняя доля суммы покрытия в выручке ( ) зависит от удельного веса каждого вида продукции в общей сумме выручки ( ) и доли суммы покрытия в цене по каждому изделию ( ) (15.8):

, (15.8)

, (15.9)

где - цена i-того вида продукции;

- переменные затраты по выпуску единицы i-того вида продукции, руб.;

i – вид продукции;

, (15.10)

где - объем реализации i-того вида продукции в натуральном выражении, ед.;

Используя формулы (15.8), (15.9) запишем факторную модель прибыли от реализации продукции. Она будет иметь вид (15.11):

, (15.11)

Представленная модель (15.11) позволяет устано­вить влияния на прибыль следующих факторов:

• изменение количества реализованной продукции ( );

• изменение структуры;

• изменение цены ( );

• изменение переменных расходы на единицу про­дукции ( );

• изменение уровня постоянных расходов ( ).

Расчеты выполняются в следующей последовательности.

1. Определяется удельный вес выручки от ре­ализации отдельных видов продукции в общей сумме выручки ( ).

2. Рассчитывается показатели удельной суммы покрытия ( ) по видам изделий исходя из:

• плановых значений переменных затрат и цен;

• плановых переменных затрат и факти­ческих цен;

• фактических значений указанных показа­телей.

3. Осуществляется, с помощью метода цепных подстановок, факторный анализ прибыли [17].

Исходные данные для факторного анализа прибыли сводятся в таблицы (табл. 15.4).

Таблица 15.4.

Данные для факторного анализа прибыли

Вид продукции	Цена изделия ( ),тыс. руб.		Переменные затраты на 1 изд., тыс. руб. ( )		Удельный вес выручки по изделию в общей выручке, % ( )		Доля суммы покрытия в цене
							При условии: ,	При условии: ,	При условии: ,
А	1	2	3	4	5	6	7	8	9
А	403,8	455,9	221,1	228,8	8,7	9,3	0,452	0,5150	0,498
Б	759,9	781,2	465,9	478,2	18,8	17,6	0,387	0,4036	0,387
В	654,4	685,3	317,2	366,6	50,9	50,8	0,515	0,5371	0,448
Г	397,0	428,5	188,1	238,2	21,6	22,3	0,526	0,5610	0,444

Для расчета плановой суммы прибыли вначале опре­деляется средняя величина доли суммы покры­тия в выручке для общего объема реализации продукции по плану. = 0,452 х 0,087 + 0,387 х 0,188 + 0,515 х 0,509 + 0,526 х 0,216 = 0,487838

Сумма прибыли от реализации по плану рассчитываем по формуле (15.7), при постоянных издержках: = 1675,0 млн. руб.

В_пл = 5424,0 млн. руб. (см. табл. 18-2).

= 5424,0 x 0,487838 – 1675,0 = 971,0 млн. руб.

Далее установим влияние изме­нения сум­му прибыли за счет изменения количества проданной продукции. Исходим из предположения, что структура продукции не меняется и, следовательно, не меняется доля суммы покрытия. Для расчета вначале необходимо рассчитать условное изменение выручки, при которой количество реализованной продукции будет отражать плановую структуру, при плановых ценах и фактическом объеме продаж. Разница между этим условным значением выручки и плановой ее величиной позволит выявить влияние изменения количества проданной продукции на сум­му прибыли. Для расчета условного изменения выручки используют формулу (15.12), в которой плановую величину выручки умножают на коэффициент отражающий рост объема реализации продукции:

= 5424,0 х 0,9981= 5413,7 млн. руб., (15.12)

- индекс изменения количества реализованной продукции. Он рассчитывается по формуле (15.13):

, (15.13)

где - количество реализованной продукции (работ, услуг) в отчетном периоде;

- количество реализованной продукции (работ, услуг) в базовом периоде (по плану).

0,9981

Сумма прибыли при данном условии ( ) составит:

=5413,7х0,487838–1675,0=966,0 млн. руб.

Следовательно, за счет изменения количества реализованной продукции прибыль увеличилась на = 966,0 – 971,0 = 5,0 млн. руб.

На следующем этапе анализа определяется изменение суммы прибыли под влиянием изменения структуры реализованной продукции. Значительное изменение структуры реализованной продукции может привести к изменению доли суммы покрытия, так как увеличение/снижение в структуре доли более прибыльной продукции существенно повлияет на изменение величины прибыли и, соответственно, доли суммы покрытия в выручке. Для выполнения расчетов прибыли вначале необходимо рассчитать условное изменение выручки, при которой количество реализованной продукции будет отражать фактическое изменение структуры, при плановых ценах и фактическом объеме продаж. Разница между прибылью, полученная при этом условном значением выручки и прибылью, полученной при выручке по условию 1 позволит выявить влияние изменения структуры проданной продукции на сум­му прибыли. Расчет условной выручки осуществляется по формуле (18-14), в которой объем реализации при фактической структуре рассчитывается как сумма произведений количества фактической реализации по отдельным изделиям на плановые цены, при плановой величине переменных и постоянных затрат). В нашем примере на 4,3% уменьшилось количество реализованной продукции по изделию Б, незначительно увеличилось уменьшилось количество реализованной продукции по изделиям А, В и Г.

= 5399,0 млн. руб., (15.14)

Расчет условной величины прибыли П₂ при фактическом объеме и структуре реализованной продукции и плановых ценах выполняется по формуле (15.15):

, (15.15)

Для расчета используются сведения из табл. – и при условии: , .

= (0,093 х 0,452) + (0,176 х 0,387) + (0,508 х 0,515) + (0,223 х 0,526) = 0,489066

П₂ = 5399,0 х 0,489066 – 1675,0 = 965,5 млн. руб.

= 965,5 – 966,0 = -0,5 млн. руб. То есть, из-за изменения структуры продукции (более всего по изделиям А и Г) прибыль снизилась на –0,5 млн. руб.

Далее рассчитывается влияние на изменение суммы прибыли изменения цен. Увеличение/уменьшение цен пропорционально увеличивает/уменьшает выручку и влияет на среднюю долю сумм покрытия в выручке. Чтобы выполнить расчеты, необходимо знать, как изменится условная доля сумм покрытия по каждому изделию при реализации продукции по фактическим ценам, но при плановом уровне переменных затрат на единицу продукции. Сопоставление этой величины со средней величиной суммы покрытия для всего объема реализации продукции при фактических ценах и фактической структуре, но при плановом уровне переменных затрат на единицу продукции позволит выявить влияние цен. Сведения об условной доле сумм покрытия по каждому изделию при реализации продукции по фактическим ценам, но при плановом уровне переменных затрат на единицу продукции см. табл. 15.4, гр. 8. В_ф = 6404,0 млн. руб.

Для расчета используются сведения из табл. 15.4 – и при условии: ,

= (0,093 х 0,5150) + (0,176 х 0,4036) + (0,508 х 0,5371) + (0,223 х 0,5610) = 0,51687

= 6404,0 х 0,51687 – 1675,0 = 1635,0 млн. руб.

= 1635,0-965,5 = 669,5 млн. руб. То есть, из-за изменения цен на продукцию прибыль увеличилась на 669,5 млн. руб.

Следующий шаг – расчет фактической прибыли при всех фактических значениях структуры, цен, переменных затрат на единицу продукции), т.е. расчет влияния изменения уровня переменных затрат на единицу продукции. В_ф = 6404,0 млн. руб. и = 1685,0 млн. руб.

Для расчета используются сведения из табл. 18-4 – и при условии: ,

= (0,093 х 0,498) + (0,176 х 0,387) + (0,508 х 0,448) + (0,223 х 0,444) = 0,44113

= 6404,0 х 0,44113 – 1685,0 = 1140,0 млн. руб.

= 1140,0 – 1635,0 = -495,0 млн. руб. То есть, из-за изменения уровня переменных затрат на единицу продукции прибыль уменьшилась на 495,0 млн. руб.

За анализируемый период изменилась сумма постоянных затрат, с = 1675,0 млн. руб., до = 1685,0 млн. руб. Увеличение постоянных затрат привело к снижению величины прибыли в сумме покрытия на разницу между и , т.е. на 1685,0 -1675,0 = 10,0 млн. руб.

Таким образом, общий прирост прибыли, составивший 1140 – 971 = 169,0 млн. руб. (5,0 –0,5 + 669,5 -495,0 –10,0) = 169,0 млн. руб.

Он обус­ловлен следующими факторами:

• увеличение количества реализации продукции выпуска привело к росту прибыли на +5,0 млн. руб.;

• структурные изменения в реализованной продукции привели к снижению прибыли на -0,5 млн. руб.;

• повышение цен на продукцию привело к росту прибыли на + 669,5 млн. руб.;

• за счет повышения переменных затрат на единицу продукции прибыль снизилась на -495,0 млн. руб.;

• повышение суммы постоянных затрат привело к снижению прибыли на -10,0 млн. руб.

Использование методики факторного анализа на основе сумм покрытия дает возможность измерить влияние факторов на изменение прибыли в от­четном периоде по сравнению с планом или преды­дущим периодом, и на основе учета их влияния определить пути увеличения прибыльности предприятия, за счет:

• управления ценами для стимулирования роста объема продаж;

• снижения переменных затрат;

• управления постоянными затратами;

• улучшения структуры продаж.

Рассмотри возможности и преимущества использования метода сумм покрытия. Результаты анализа можно использовать для планирования и управления прибылью. Чтобы управлять прибылью, нужно постоянно сравнивать себестоимость продукции с рыночными ценами. Такое сравнение проводится для выявления резервов роста прибыли и направлений снижения затрат. Сегодня на предприятиях учет издержек основывается на расчете полных затрат с целью определить цену. И если рассчитанную таким образом цену рынок принимает, то проблем не возникает. Однако исчисление цены на базе полных затрат часто дает результаты, при которых расчетная цена отличается от рыночной: цена на рынке формируются на основе спроса и предложения, и может быть выше полных издержек (тогда предприятие получает прибыль), а может быть ниже (тогда предприятие терпит убытки). Эффективное ценообразование основано на учете взаимосвязи между ценой и возможным объемом реализации продукции. То есть для каждого продукта существует оптимальный уровень цены, который приносит максимальные доходы. Для определения такой цены и других управленческих целей используется анализ прибыли на основе метода сумм покрытия.

При этом исходным положением является то, что не издержки являются основой калькуляции продукта и определяют его цену. Решающим фактором в этом случае является рыночная цена продукта. Для решения данной проблемы, а также для определения прибыли отдельного продукта необходимо распределить постоянные затраты по уровням их возникновения. При этом постоянные издержки не распределяются пропорционально по продуктам, а рассчитываются на базе суммы покрытия, и на продукты относят лишь те издержки, которые непосредственно связаны с их производством и меняются с изменением объемов выпуска. Каждая сумма покрытия показывает, какая доля постоянных издержек должна быть возмещена. Общая сумма покрытия, содержащая все постоянные издержки и прибыль, распадается на отдельные ступени, соответствующие их участию в производстве продукции, и непокрытый остаток уменьшается.

В нашем примере для простоты анализа ограничимся двумя уровнями постоянных издержек, а именно специфическими постоянными издержками (уровень 1) и блоком общих постоянных издержек всего предприятия.

В таблицах 15.5 и 15.6 представлены калькуляции по видам продукции по методу полных затрат и методу сумм покрытия соответственно. Если проанализировать прибыльность изделий на основе полных издержек (табл. 15.5), то руководству предприятия следует обдумать целесообразность дальнейшего производства изделия Б, по которому уровень прибыли самый низкий.

Таблица 15.5.

Калькуляция по методу полных затрат, тыс. руб.

Показатели	Изделия
	А	Б	В	Г
Оптовая цена предприятия	455,9	781,2	685,3	428,5
Себестоимость	311,8	736,3	612,1	369,6
Прибыль от реализации продукции, млн. руб.	269,9	92,6	497,1	280,4
Количество реализованной продукции, ед.	1873	2063	6791	4761
Прибыль на единицу продукции, тыс. руб.	144,1	44,9	73,2	58,9

Полные затраты на его производство составляют 94,5% от оптовой цены предприятия, в то время как остальные виды продукции являются более прибыльными и возможное увеличение производства любого другого изделия позволит значительно повысить прибыльность предприятия.

Но любое решения о целесообразности или не целесообразности дальнейшего производства изделия Б только по этим данным, где не учитывается маржинальный доход по изделиям, не будет обоснованным.

Таблица 15.6.

Калькуляция по методу сумм покрытия, тыс. руб.

Показатели	Изделие
	А	Б	В	Г
Оптовая цена предприятия, тыс. руб.	455,9	781,2	685,3	428,5
Себестоимость одного изделия, тыс. руб.	311,8	736,3	612,1	369,6
Переменные издержки на ед., тыс. руб.	228,8	478,2	366,6	238,2
Постоянные расходы на ед., тыс. руб.	102,3	241,5	200,8	121,2
Прибыль на единицу продукции, тыс. руб.	144,1	44,9	73,2	58,9
Сумма покрытия I, тыс. руб.	246,4	286,4	274,0	180,1

Реальное распределение переменных и постоянных издержек по каждому изделию осуществляется с учетом составления калькуляции по методу сумм покрытия (табл.15.5). Анализ данных табл. 15.6 показывает совсем другие результаты о прибыльности изделий. Как видим сумма покрытия I по изделия Б является наибольшей среди всех видов изделий. При отказе от производства изделия Б предприятие потеряло бы сумму покрытия в размере 590,8 млн. руб. (286,4 х 2063, где 2063 – количество выпускаемых изделий Б). В результате маржинальный доход предприятия сократилась бы до 625,0 млн. руб. (1140,0 – 590,8) и возникли бы сложности с покрытием постоянных издержек. Следовательно, в краткосрочном периоде не целесообразно прекращать производство изделия Б, а следует рассмотреть целесообразность производства изделия Г.