3. Доктрина существа над формой

Дело ООО «Дворцовый ряд-МС»

В Постановлении № 12418/08 Президиум ВАС РФ рассмотрел ситуацию, когда ООО «Дворцовый ряд-МС» заключило договоры аутсорсинга с созданными организациями, находившимися на упрощенной системе налогообложения (в количестве 17 компаний). Налоговая инспекция предъявила налогоплательщику претензии за 2005 г., выразившиеся в доначислении налогов, пеней и штрафов по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Президиум ВАС РФ отменил постановление кассационной инстанции. В качестве свидетельства создания условий для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН суд расценил следующую совокупность обстоятельств. 1. Налогоплательщик и созданные организации, предоставляющие персонал по договору аутсорсинга, являются взаимозависимыми лицами. 2. Налогоплательщик и все созданные организации, предоставляющие персонал, зарегистрированы и находятся по одному адресу. 3. Все созданные организации, предоставляющие персонал, оказывали услуги лишь одному заказчику — ООО «Дворцовый ряд-МС». 4. Трудовые отношения работников и созданных организаций, выступающих работодателями по отношению к таким лицам, носили формальный характер. Об этом свидетельствует, в частности, фактическое исполнение работниками созданных организаций своих трудовых обязанностей в ООО «Дворцовый ряд-МС». 5. Из показаний свидетелей (руководителей и работников созданных организаций, предоставляющих персонал) следовало, что фактически подбором персонала занимались не созданные организации, а непосредственно налогоплательщик. Данное обстоятельство в том числе указывало на отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности созданных организаций. На основании этих фактов Президиум ВАС РФ квалифицировал деятельность организации-налогоплательщика в качестве деятельности, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН. У высшей судебной инстанции в рассматриваемом случае, скорее всего, и не могло быть другого выбора, кроме как признать использование налогоплательщиком договора аутсорсинга исключительно с целью налоговой экономии. Крайне много признаков свидетельствовало именно об этом.

Самая страшная вещь. Наименее предсказуемая. Самые крупные начисления (например, в ЮКОСе) по ней. Суд приходит к выводу, что учтены операции не по подлинному экономическому содержанию, то суд может по подлинному экономическому содержанию их учесть. Подмена купли-продажи двумя сделками дарения. Экономическое существо - это к-п. Но это цветочки, это все лежит на поверхности. В реальности все гораздо сложнее.

Дело Супермаркет «Галле». Было одно время популярно минимизировать расходы путем перевода сотрудников на договоры с компаниями на УСН. Сотрудники Пятерочки - привлеченный персонал из компании на УСН. Взносы не платили, только стоимость услуг другой компании. Налоговые органы сказали, что фактически это ваши сотрудники, и поэтому нужно с них платить ЕСН.

Дробление бизнеса. Юридическая компания может работать по общей системе налогообложения. Но если есть желание, то можно раздробить компании на несколько ю/л: Компания 1, компания 2 и т.д. Выручка дробится и каждой меньше 60 млн руб. Все они на УСН, но если их экономически объединить (работают под одним брендом), ФНС говорит, что надо платить все налоги. Схема популярная. Тут работает принцип тортика. Борьба государства со схемами дробления бизнеса наглядно показывает отсечение. Если хоть что-то у них разное: например, одна компания обслуживает ю/л, а другая ф/л, у них разные маркетинговые стратегии. Тогда есть бизнес-различия, есть разумная деловая цель, то это не схема. Если просто тупо все одинаковое. Метод ведер - подставляем чтобы в каждую компанию налилось поровну выручки.

Ключевой прецедент - дело металлург-Сервис. Выделили компанию, которая занималась питанием на ЕНВД. Является ли единым производственным процессом - если нет, то это не схема.

Щекинский макаронно-кондитерский комбинат. Я бы от такого комбината не отказался. Я что-то продаю, но я не я, я комисиионер, меня наняла компания Х, вся собственность - это чужое, принадлежит компании Х, мое вознаграждение 1 рубль и я могу с них заплатить налоги. Компания Х налогов не платит, она фирма-однодневка. Фактически признают меня владельцем выручки и обязывают платить налог. То же самое было в деле ЮКОСа: фактически выручку получил ЮКОС, а не трейдеры.

ДЕЛО ЩЕКИНСКОГО КОМБИНАТА → Как установлено судебными инстанциями, оспариваемое решение вынесено инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за 2005 - 2007 годы, в ходе которой налоговый орган выявил сокрытие обществом дохода от реализации товара (печенья) путем заключения сделок с недобросовестными контрагентами, гражданско-правовые отношения с которыми оформлены таким образом, чтобы общество являлось посредником-комиссионером с минимальным вознаграждением, а обязанность по уплате налогов с выручки от реализации товаров перекладывалась бы на налогоплательщиков, фактически не осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность.

Отменяя частично решение суда, суд апелляционной инстанции согласился с выводами инспекции о завышении налогоплательщиком налоговых вычетов по сделкам с одним из контрагентов в 2005 году, необоснованном применении в 2006 - 2007 годах упрощенной системы налогообложения и необходимости доначисления обществу налогов по общеустановленной системе налогообложения.

Постановление АС МО от 24 июля 2015 г. по делу № А41-50915/14 по ООО «ГУРТ»

Суд признал выручку, полученную комиссионером, принадлежащей не комитентам (фирмам-однодневкам), а самому комиссионеру, вследствие этого комиссионер обязан исчислить налоги с такой выручки в полном размере

По результатам проверки установлено, что ООО "ГУРТ" заключались договоры на изготовление монетных заготовок и договоры комиссии с организациями, которые являлись собственниками сырья.

При этом у ООО "ГУРТ" имелась возможность производить монетные заготовки и приобретать сырье для изготовления монетных заготовок за счет денежных средств, полученных от ФГУП "Гознак" в качестве предоплаты за поставленную продукцию.

В ходе анализа движения денежных средств и товара по договорам комиссии, заключенным в проверяемом периоде, установлено, что оплата денежных средств ООО "ГУРТ" в адрес ООО "Амфител", ООО "Медиана" по договору комиссии производилась значительно раньше, чем отгрузка товара и оплата в адрес ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов", что свидетельствует о том, что у ООО "ГУРТ" имелась физическая возможность приобретать сырье на условиях предоплаты напрямую у поставщика (производителя) ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов".

Таким образом, фактически, ООО "Амфител" и ООО "Медиана" не располагали денежными средствами без привлечения денежных средств от ООО "ГУРТ" для закупки ленты металлической у ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов".

Кроме того, в проверяемом периоде ООО "ГУРТ" имело прямые финансово-хозяйственные отношения с ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов", оказывало данной организации услуги по перевозке, что подтверждено договором N 33 от 30.03.2009 и первичными документами, представленными ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов".

Фактически ООО "Амфител" и ООО "Медиана" использовали денежные средства, полученные от ООО "ГУРТ", для закупки ленты металлической у ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов".

Между комитентами и обществом были заключены договоры на изготовление монетных заготовок. После изготовления монетных заготовок заказчики заключали с заявителем договоры комиссии, по условиям которых ООО "ГУРТ" от своего имени продавало изделия из цветного металла, собственником этих изделий являлись комитенты. Однако даты договоров комиссии, по которым общество перечисляло в адрес комитентов денежные средства, предшествует дате договоров поставки с ЗАО "Калужский завод по обработке цветных металлов", что свидетельствует об отсутствие фактической возможности передачи металла в переработку до даты заключения договоров комиссии.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции указал, что поставка заготовок осуществлялась Московскому и Санкт-Петербургскому монетным дворам - филиалам ФГУП "Гознак" в соответствии со спецификациями к договорам поставки и графикам поставок. Продукция поставлялась собственными силами, с использованием автотранспорта ООО "ГУРТ", что подтверждается копиями товарно-транспортных накладных. Таким образом, общество осуществляло отгрузку и реализацию монетных заготовок в адрес ФГУП "Гознак" от своего имени и фактически являлось производителем монетных заготовок.

Классика жанра: продажа недвижимости через продажу компании. Дело МИАН - крупнейшая риэлторская комапния РФ, обанкротились из-за махинаций с налогами. Компания А, у нее есть здание, хочет продать ее Б по договору купли-продажи, но тогда надо платить и налог на прибыль и НДС. Цена 100 + 18 НДС. Физику не хочется платить 18. Они создавали компанию Х и продавали доли в ней Б, продажа долей не облагается НДС. Суды признают это схемой, если компания Х не ведет деятельности (не эксплуатирует здание, нет сотрудников и т.д.). Бывает, что компания Х - много лет реально работающий бизнес по аренде зданий, тогда это не схема.

Перевод бизнеса на новую компанию и взыскание налогов. Дело Королевской воды. Люди вели бизнес, им начислили налоги, они бросили компанию в банкротство, а весь бизнес перевели на новое ООО. Работники перезаключили договоры, контрагенты перезаключили контракты. Законодатель поменял ст45 о взыскании задолженности с иных лиц, которые могут быть причастны к уклонению от уплаты налогов (иные аффилированные лица). Практика такую схему срезала.

Дело «Дворцовый ряд МС (?? Не расслышал)» a.k.a. «Супермаркет Галле»: аутстаффинг. Большая часть сотрудников – наемный персонал других фирм, которые работают по упрощенке. Компания не платила взносы, а просто платили по договору. Суд: фактически это сотрудники компании, поэтому с них нужно уплачивать ЕСН.

Дело МИАН. Кстати, были крупнейшей компанией, но обанкротились именно из-за доначислений. Суть: продавали вместо активов права в ЮЛ. Если платить сам актив - налог на прибыль + НДС. Недвигу вносили в УК компании Х; продажа акций/долей не облагается НДС. Приобретатель получает права на ЮЛ, через которую может управлять недвигой. Суды: если компания Х не ведет свою деятельности, то это схема уклонения.

Дело Королевской Воды (вопрос про статью 45): компания вела бизнес, были доначислены налоги; далее компанию с налоговыми долгами бросили, сотрудники перезаключили трудовые договоры с новым ЮЛ, бренд также стало использовать новое ООО, перезаключили договоры. Короче, все перевели. Ст. 45 – право на взыскание налоговой задолженности с иных лиц, которые могут быть причастны к уклонению от уплаты налогов («к иным аффилированным лицам»).

 ЗАО «Королевская вода» - известный игрок на рынке поставок питьевой воды в офис – погорело на «однодневках» на общую сумму в 330 млн. руб. Компания проиграла дело в суде, но недоимку не заплатила, а бизнес перенесла в «новую» фирму – ООО «Королевская вода». ЗАО переуступило права требования к клиентам к ООО, а сотрудники ЗАО стали сотрудниками ООО.  Хитрый ход, да?)

 В НК РФ есть норма – пункт 2 статьи 45, которая применительно к спорному периоду позволяла налоговикам взыскивать в судебном порядке налоговую задолженность одного налогоплательщика за счет другого только в том случае, если последний является по отношению к первому основным (преобладающим, участвующим) либо зависимым (дочерним) обществом (предприятием).

Инспекция на ее основании подала в суд заявление к ООО о взыскании с него задолженности ЗАО.

ЗАО и ООО полагали, что их не могут признать взаимозависимыми лицами в налоговых целях и ссылались на то, что единственным акционером ЗАО  является Компания, зарегистрированная на о. Мэн, а учредителями и участниками «нового» ООО являются Компания, зарегистрированная на Кипре с долей участия 99,9%, а также физик с долей участия 0,1%.

Интересно, что ни инспекция, ни суд первой инстанции не сняли с Королевских вод «корпоративную офшорную вуаль» (?) и, суд, отказывая налоговикам, довольствовался только формальным непересечением бенефициаров компаний, что позволило ему сделать вывод об отсутствии взаимозависимости, и как следствие этого, о невозможности взыскания недоимки с «нового» бизнеса.

Однако в апелляции дело попало в состав с Нагаевым Р.Г. - судьей, известным своими решениями по такой категории споров, что, по моему мнению, нашло подтверждение и в настоящем деле.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что ЗАО с целью уклонения от исполнения обязанности по уплате недоимки фактически перевело свою финансово-хозяйственную деятельность на вновь созданное юридическое лицо - ООО, зарегистрированное в период проведения выездной налоговой проверки ЗАО, с тем же фактическим адресом, контактными телефонами, информационным сайтом, видами деятельности, товарным знаком, переоформленным с ЗАО на ООО, но только с другой организационно-правовой формой (ООО) и постановкой на учет в другом налоговом органе. Наряду с уклонением от уплаты налогов ЗАО последовательно с момента начала проведения выездной налоговой проверки уменьшало свои активы.

В части договорных отношений суд установил, что ЗАО сообщило клиентам, что в связи с предстоящей реорганизацией расторгает договор поставки питьевой воды и предлагает заключить новый договор с ООО. В итоге 124 клиента ЗАО стали клиентами ООО. Суд учел и то, что 159 сотрудников ЗАО стали сотрудниками ООО.

Указанная совокупность обстоятельств позволила апелляционному суду применить пункт 2 статьи 20 НК РФ, согласно которому суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ (то есть по формальным), если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). 

Кроме того, рекомендую почитать, как суд, ссылаясь на недобросовестность и злоупотребление правом, лишил Королевские воды гарантий по пункту 2 статьи 5 НК РФ в части возможности распространения на них новой редакции пункта 2 статьи 45, ухудшающей положение налогоплательщиков по сравнению с предыдущей.

+ (Статья 45) Положения настоящего подпункта также применяются, если налоговым органом в указанных случаях будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка.