Содержание заказчика-застройщика при хозспособе

Выполняя работы хозспособом, организация может не вести больше никакой деятельности. Но при этом перед бухгалтером встают довольно непростые вопросы. Как отражать в налоговом учете затраты на содержание дирекции строящегося объекта (аренду, зарплату сотрудников и т.п.)? Можно ли считать эти затраты косвенными, сразу уменьшающими налогооблагаемую прибыль? Или их следует относить к капитальным вложениям, которые будут уменьшать налоговую базу позже, путем амортизации построенного объекта? Нужно ли нормировать расходы на содержание дирекции заказчика-застройщика и какими документами их подтверждать? В статье мы рассмотрим все эти вопросы.

Косвенные или капитализируемые?

В налоговом учете объект недвижимости, возводимый хозспособом, относится к основным средствам. В п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ установлено, что первоначальная стоимость основного средства собственного производства в случае, если его использует сам налогоплательщик, определяется как стоимость готовой продукции.

А чтобы определить налоговую стоимость готовой продукции, расходы подразделяются на прямые и косвенные. При этом управленческие расходы относятся к косвенным расходам, которые в полном объеме уменьшают налогооблагаемую прибыль текущего отчетного (налогового) периода. Такое требование содержит ст. 318 Налогового кодекса РФ.

Примечание. Организация может установить свой перечень прямых и косвенных расходов, закрепив это в учетной политике (п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ).

В то же время в гл. 25 Налогового кодекса РФ есть другая норма. Расходы по приобретению или созданию амортизируемого имущества не учитываются для целей налогообложения прибыли (п. 5 ст. 270).

В связи с наличием этих двух норм у организаций-застройщиков, которые ведут строительство хозспособом, возникает вопрос: что же делать с расходами на содержание дирекции, если другой деятельности в этот период застройщик не осуществляет?

Разъяснения на этот счет привели чиновники Минфина России в Письме от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/178. Они указали, что упоминание в п. 5 ст. 270 Налогового кодекса РФ капитальных затрат говорит о том, что в период их осуществления они не фигурируют в налоговом учете. Вначале они аккумулируются (накапливаются) в бухгалтерском учете. И только после того, как готовый объект вводится в эксплуатацию, он принимается к налоговому учету по указанной первоначальной стоимости. При этом в Письме N 03-03-04/1/178 подчеркнуто, что при формировании налоговой стоимости основного средства в нее не включаются те расходы, которые не учитываются в бухгалтерской стоимости объекта.

Какой бухгалтерский стандарт необходимо применять?

Рассматривая в Письме N 03-03-04/1/178 расходы застройщика при производстве строительно-монтажных работ хозспособом, финансисты, по их словам, имели в виду общие нормы ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Пункт 8 ПБУ 6/01 содержит открытый перечень расходов, которые входят в первоначальную стоимость основных средств. Таким образом, в бухгалтерскую (и налоговую) первоначальную стоимость основного средства, построенного хозспособом, включаются все расходы, связанные со строительством объекта.

Однако в отношении капитальных вложений ПБУ 6/01 не применяется (п. 3 ПБУ 6/01).

Порядок бухгалтерского учета расходов при строительстве хозспособом определяется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 (далее - Положение N 160). К сожалению, этот документ во многом устарел и не всегда согласуется с ПБУ 6/01.

По общему правилу, если нормы действующего законодательства по одному и тому же вопросу расходятся, нужно применять норму, изданную позднее (см. Постановление Конституционного Суда РФ от 25 июня 2001 г. N 9-П).

Поэтому Положение N 160 следует использовать с учетом открытости перечня затрат на сооружение объекта недвижимости, установленной ПБУ 6/01

Какие расходы включать в стоимость объекта?

Если организация строит для себя объект недвижимости, ведет контроль за ходом выполнения строительно-монтажных работ и бухучет затрат, то по терминологии Положения N 160 она является застройщиком.

Расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость объектов (п. 1.4 Положения N 160). Причем при хозспособе по дебету счета 08 "Вложения по внеоборотные активы" (субсчет "Строительство объектов основных средств") отражаются суммы фактических затрат застройщика, а не по смете (п. 3.1.2 Положения N 160).