Книги Облік у банках / Киндрацька_Учет и аудит в банках Методология и практика / 2-2

9900 «Контррахунок для рахунків розділів 90—95»;

9910 «Контррахунок для рахунків розділів 96—98»;

9920 «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами».

У характеристиці номенклатури плану рахунків звернуто увагу тільки на одну класифікаційну ознаку рахунків — на характер їх інформаційного зв’язку з балансом банку. Однак у теорії бухгалтерського обліку значне місце належить найрізноманітнішим варіантам класифікації рахунків. Проте класифікацію не слід обмежувати механічним упорядкуванням фіксованої номенклатури бухгалтерських рахунків. Вона означає певне конструювання системи рахунків, що ґрунтується на дослідженні фінансово-господарських процесів суб’єктів господарської діяльності, зокрема банків, аналізі потреби в інформації для відображення цих процесів і виявленні напрямів її отримання.

Факт доцільності та наукової обґрунтованості будь-якої класифікації слід вважати аргументованим за умови забезпечення можливості характеризувати економічну сутність інформації, що обліковується на тому чи іншому рахунку.

Я. В. Соколов уважає, що в процесі опрацювання підходів до класифікації рахунків необхідно передусім керуватися орієн- тирами, вибраними за складання плану рахунків, а також умінням правильно вибирати рахунки для бухгалтерських проведень [75, с. 32].

З цього випливає, що формуванням номенклатури плану рахунків можуть займатися тільки практики високої кваліфікації. Саме тому Національний банк України залишив за собою монопольне право на затвердження плану рахунків та внесення до нього змін з урахуванням потреб у розширенні його інформаційних можливостей щодо ведення банківського бізнесу.

По суті, план рахунків для обліку в банках сформований на основі класифікації балансових синтетичних рахунків за економічним змістом. Як наслідок, номенклатура рахунків повною мірою відповідає потребам відображення діяльності банку. Проте, як стверджує В. Ф. Палій [76, с. 151], сутність пізнання системи досліджуваних множин, якою є система синтетичних рахунків, великою мірою залежить від кількості ознак класифікації, які можна згрупувати за певними принципами.

Загалом чинному плану рахунків бухгалтерського обліку банків притаманні ті основні ознаки, якими оперує теорія бухгалтерського обліку, розглядаючи питання класифікації рахунків.

Найпоширенішою в економічній літературі є класифікація рахунків: 1) за економічним змістом; 2) за призначенням і структурою; 3) за рівнем узагальнення і деталізації інформації про конкретні операції [77, с. 154—162]. Стосовно плану рахунків обліку в банках слід дещо нетрадиційно підійти до наведених ознак класифікації.

Загальна структура плану рахунків (рис. 2.6) свідчить, що класифікацію за економічним змістом визначають класи. Виокремлені всередині класів розділи і групи характеризують рахун­ки за призначенням та структурою. Синтетичні рахунки четвертого порядку, інформація яких деталізується підсистемою аналітичного обліку, забезпечують класифікацію рахунків за рів­нем узагальнення і деталізації інформації. Очевидно, що друга і третя із наведених ознак класифікації взаємодіють та взаємодоповнюють одна одну.

З огляду на особливості банківських операцій та наявність відомих методик їх обліку, нема достатніх підстав класифікувати рахунки за традиційними групами, які досить чітко обґрунтовані А. М. Кузьмін­ським [77, с. 157]. Зокрема в класифікації рахунків за призначенням та структурою він виокремлював п’ять груп: основні (інвентарні, фондові, розрахункові); регулювальні (додаткові, контрарні, контрарно-доповнювальні); операційні (нагромаджувально-розподільні, калькуляційні, операційно-результативні); бюджетно-розподільні; фінансово-результативні.

З-поміж особливостей плану рахунків бухгалтерського обліку в банках слід особливо наголосити на точній характеристиці об’єкта обліку, що дається в назві рахунка. Отже, досить просто в номенклатурі рахунків виокремити всі п’ять наведених класифікаційних груп.

Однак механізм дії фінансового й управлінського обліку в межах інтегрованої облікової системи дещо змінює класичну концепцію класифікації рахунків. Певна річ, для здійснення дійового контролю і економічного аналізу обліковий процес треба будувати за такими етапами: постановка мети, відображення її економічного змісту у фінансових планах банку; забезпечення системи реалізації планів, тобто організація банківського бізнесу. Система обліку має забезпечити вимірювання результатів виконання планів та формування індикаторів для аналізу відхилень. Уже за організації обліку в сегментах банку виникає проблема децентралізації інформації, що охоплює систему об’єктів обліку.

Досить добре цю проблему розв’язує концепція класифікації рахунків, запропонована Я. В. Соколовим. Вона охоплює систему економічних об’єктів, відбиваючи тенденцію розвитку системи бухгалтерського обліку [75, с. 33].

Класифікація об’єктів з урахуванням ознаки контролю і збереження стосується фінансового обліку, а класифікація об’єктів за центрами відповідальності та в розрізі капіталізації повною мірою відповідає процедурам управлінського обліку (табл. 2.7).

У плані рахунків чітко простежується діалектика співвідношення суб’єктивного та об’єктивного. Ураховуючи роль суб’єк­тивізму в економічному середовищі, якого не позбавлені й банки, зазначимо наявність певного початкового етапу в управлінні обліковою системою банку. Передусім це стосується налагодження безперервних вхідних інформаційних потоків щодо здійснюваних господарських операцій. Необхідно відобразити зміст цих операцій у системі бухгалтерського обліку через кореспондування рахунків чинного плану рахунків. Як свідчить практика, економічний зміст всіх рахунків забезпечує формування повного обсягу показників функціонування банку; даних, необхідних для складання звітності, оцінки і фінансового аналізу, прийняття уп­равлінських рішень. Утім певний суб’єктивізм плану рахунків пов’язано з тим, що його номенклатура залежить від рішення конкретних посадових осіб Національного банку України. Саме тому план рахунків покликаний знизити негативні наслідки фактора невизначеності, тобто зменшити ймовірність прийняття необґрунтованого управлінського рішення. У цьому контексті велике значення мають класифікаційні ознаки бухгалтерських ра­хунків, тобто їхні назви й коди.

Таблиця 2.7

СПІВВІДНОШЕННЯ МІЖ ЦІЛЯМИ ТА ОБ’ЄКТАМИ КЛАСИФІКАЦІЇ РАХУНКІВ [75]

Цілі	Об’єкти
	Права та відповідальність	Засоби та джерела
Контроль за збереженням	У розрізі агентів та кореспондентів	У розрізі матеріальних та нематеріальних цінностей та їхніх джерел
Розрахунок фінан­сових резуль­татів	У розрізі центрів відповідальності	У розрізі капіталізації

Ще 1926 року І.-Ф. Шерр [43] сформулював шість концептуальних вимог до плану рахунків:

1) повнота (всі об’єкти, що є предметом бухгалтерського обліку, мають бути охоплені можливими бухгалтерськими проведеннями через кореспондування рахунків);

2) універсальність (план рахунків має бути достатньо загальним, щоб відповідати обліковим потребам будь-якого суб’єкта господарювання);

3) легітимність (план рахунків має відображувати юридичні відносини, що складаються на підприємстві);

4) ліквідність (план рахунків має показувати, в якій мірі кредиторська заборгованість підприємства покривається його майном);

5) мобільність (рахунки повинні забезпечити аналітичне виокремлення і синтетичне узагальнення змісту здійснених господарських операцій);

6) достовірність (не допускається використання того самого рахунка для різнопланових об’єктів обліку).

112